I SA/Łd 1579/03

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi Wydział I w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA P. Kiss, Sędziowie P. Janicki (spr.), A. Wrzesińska-Nowacka, Protokolant K. Brykalska-Stępień, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 25 czerwca 2004 r. sprawy ze skargi A. - Odlewnia K. Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w K. - w upadłości na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. z dnia [...] Nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług za kwiecień 2003 r. oddala skargę. I SA/ Łd 1579/03 UZASADNIENIE W dniu [...] Urząd Skarbowy Ł. - W. wydał decyzję nr [...] w zakresie podatku od towarów i usług mocą, której określił za miesiąc kwiecień 2003r. kwotę nadwyżki podatku naliczonego nad należnym 245.404zł, w tym: kwotę podatku do zwrotu w wysokości 182.969zł, kwotę nadwyżki podatku naliczonego nad należnym do rozliczenia w kolejnym miesiącu w sypkości 71.435zł oraz ustalił dodatkowe zobowiązanie podatkowe w wysokości 21.569,40zl. W wyniku wniesionego odwołania Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. decyzją z dnia [...] oznaczoną nr [...] zmienił rozstrzygnięcie organu pierwszej instancji w ten sposób, iż utrzymał w mocy decyzję tego organu w części dotyczącej określenia różnicy podatku od zwrotu oraz ustalenia dodatkowego zobowiązania podatkowego, uchylił natomiast zaskarżoną decyzję w części dotyczącej określenia podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia i określił tę kwotę w wysokości 71. 898zł. W wyniku kontroli przeprowadzonej przez upoważnionych pracowników Urzędu Skarbowego Ł. - W. ustalono, że podatnik zaniżył podatek należny wynikający z faktury nr [...] o kwotę 463 zł a ponadto zawyżył wysokość nadwyżki podatku naliczonego nad należnym zadeklarowaniem do zwrotu na rachunek bankowy. Powyższe nastąpiło w związku z nieuwzględnieniem przez skarżącego normy wynikającej z art. 21 ust. 4 ustawy z dnia 8 stycznia 1993r. o podatku od towarów opodatkowanych w całości lub w części stawkami niższymi niż stawka 22% przysługuje prawo do zwrotu z urzędu skarbowego różnicy podatku. Zwrot różnicy podatku jest ograniczony z woli ustawodawcy w ten sposób, iż jego wysokość nie może przewyższać wartości podatku naliczonego wynikającej z faktur, z których należności zostały w całości uregulowane a ponadto w wysokości zwrotu bezpośredniego jest ograniczona do kwoty stanowiącej równowartość 22 % całości obrotu opodatkowanego stawkami niższymi niż stawka podstawowa. Pozostała kwota nadwyżki podatku naliczonego winna być rozliczona w kolejnym okresie rozliczeniowym . W ocenie organu pierwszej instancji kwota nadwyżki podatku naliczonego nad należnym winna, stosownie do wskazanego przepisu wynosić 182.969zł natomiast pozostała część nadwyżki podatku naliczonego nad należnym, w wysokości 71.435zł winna być rozliczona w kolejnym w miesiącu. Ponieważ skarżący zadeklarował zwrot różnicy podatku należnego w wysokości 254.867zł (korekta deklaracji za kwiecień 2003r.- k. 4 akt). Urząd Skarbowy Ł. - W. wydał decyzję wymiarową na podstawie art. 27 ust.6 ustawy z dnia 8 stycznia 1993r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym ( Dz. U. Nr 11, poz. 50 ze zm.) ustalił dodatkowe zobowiązanie podatkowe w kwocie 21.569,40zł. Dyrektor Izby Skarbowej po rozpatrzeniu odwołania uwzględnił argumenty skarżącego dotyczące zaniżenia podatku należnego związanego ze sprzedażą udokumentowaną fakturą nr [...] , o kwotę 463zł, natomiast uznał za niezasadne zarzuty dotyczące zawyżenia kwoty zwrotu różnicy podatku. W konsekwencji organ odwoławczy zmienił rozstrzygnięcie organu pierwszej instancji w zakresie określenia podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia i określił tę kwotę w wysokości 71. 898 zł zaś w pozostałym zakresie podzielając ocenę wyrażoną w rozstrzygnięciu organu pierwszej instancji w zakresie określenia podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia i określił tę kwotę wysokości 71.898zł zaś w pozostałym zakresie podzielając ocenę wyrażoną w rozstrzygnięciu organu pierwszej instancji, utrzymał zaskarżoną decyzję w mocy. Na powyższą decyzję Spółka z o.o. "A. Odlewania K. " w upadłości wniosła skargę do Naczelnego Sądu Administracyjnego Ośrodek Zamiejscowy w Łodzi, w której zarzuca, iż organ odwoławczy naruszył następujące przepisy: art. 24a § 1 i 122 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa przez wydanie zaskarżonej decyzji bez przeprowadzenia postępowania z pominięciem dokładnego zbadania zamiaru stron i celu czynności prawnej, art.21 ust.4 i 5a ustawy z dnia 8 stycznia 1993r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym przez niewłaściwe zastosowanie tych przepisów polegające na przejęciu, iż podatnik wnosząc o zaliczenie kwoty zwrotu różnicy podatku od towarów i usług na poczet zaległości podatkowych i przyszłych zobowiązań podatkowych zawyżył kwotę zwrotu bezpośredniego. Podniesiono również, że ze względu na specyfikę prowadzonej działalności- znaczy udział sprzedaży eksportowej opodatkowanej stawka 0% w rozliczeniach spółka wykazuje permanentnie nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym. Zarzucono również naruszenie art.27 ust.6 wyżej powołanej ustawy przez niewłaściwe jego zastosowanie będące konsekwencją błędnej oceny, iż podatnik nieprawidłowo zadeklarował kwotę zwrotu różnicy podatku. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. wniósł o jej oddalenie argumentując jak w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji. Odnosząc się do zarzutu naruszenia wskazanych powyżej przepisów postępowania podatkowego organ podatkowy uznał, że zostało ono przeprowadzone w stopniu wystarczającym do podjęcia rozstrzygnięcia. Ustosunkowując się do zarzutów naruszenia przepisów ustawy o podatku od towarów opodatkowanych w całości lub w części , stawką niższą niż określona w art. 21w/w ustawy. Stosowanie do art. 21 ust.2 ustawy podatnikom dokonującym sprzedaży towarów opodatkowanych w całości lub w części , stawką niższą niż określona w art. 18 ust.1, przysługuje prawo do zwrotu z urzędu skarbowego różnicy podatku, o której mowa w ust.1, z zastrzeżonym ust.2a i 4. Wskazanym w cytowanym przepisie ust.2a stanowi, iż kwota zwrotu różnicy podatku, o której mowa w ust.2, nie może być wyższa od kwoty podatku naliczonego wynikającego z faktur, z których należności zostały w całości uregulowane, oraz z dokumentów celnych, jeżeli podatek z nich wynikający został zapłacony. Drugie ograniczenie wysokości kwoty zwrotu wynika z ust.4, zgodnie z którym w przypadku gdy kwota nadwyżki podatku naliczonego u podatnika dokonującego sprzedaży towarów opodatkowanych stawkami niższymi niż stawka określona w art.18 ust.1 przekracza kwotę wynoszącą 22% całości obrotu opodatkowanego stawkami niższymi, zwrotowi na rachunek bankowy podlega nadwyżka do wysokości tej kwoty. Pozostała część nadwyżki podlega rozliczeniu w trybie określonym w ust.1. Skarżący spełnił pierwszy ze wskazanych warunków tj. uregulowanie należności wynikające z faktur dokumentujących zakupy, nie uwzględnił natomiast ograniczenia dotyczącego wysokości deklarowanego zwrotu bezpośredniego, wynikającego z ust.4 art.21 cytowanej wyżej ustawy o podatku od towarów i usług. Zdaniem organu odwoławczego oba warunki winny być oceniane inaczej jak tylko zawyżenie kwoty zwrotu różnicy podatku. Powyższe wynika z zawartych w przepisie art.21 ust.2 sformułowań "...przysługuje...z zastrzeżeniem ust.2ai 4". Konsekwencją powyższego jest również ustalenie dodatkowego zobowiązania podatkowego. Tym zakresie jak podkreślono w odpowiedzi na skargę organ podatkowy po zbadaniu, że doszło do zawyżenia kwoty zwrotu jest obowiązany nie tylko do określenia kwoty zwrotu w prawidłowej wysokości , ale również do ustalenia dodatkowego zobowiązania. Odnosząc się do składanych przez podatnika wniosków o zaliczenie kwoty zwrotu podatku na poczet zaległości podatkowych organ ocenił, że jest sprawą wtórną w stosunku do postępowania w przedmiocie prawidłowego określenia wartości zwrotu różnicy podatku. Końcowo podniesiono również, że zarzut naruszenia przepisu art.21 ut.5 w/w ustawy jest niezasadny gdyż przepis ten wyłączający zastosowanie art.21 ust.4 ustawy, dotyczy odmiennych niż istniejący w rozpatrywanej sprawie stanów faktycznych. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje. Skarga nie jest zasadna gdyż zaskarżona decyzja nie narusza prawa. W pierwszym rzędzie podnieść należy, że zgodnie z art.10 ust.1 cytowanej ustawy z dn.8 stycznia 1993r. podatnicy obowiązani są składać w urzędzie skarbowym deklaracje podatkowe dla podatku od towarów i usług oraz podatku akcyzowego za okresy miesięczne w terminie do 25 dnia miesiąca następującego po miesiącu , w którym powstał obowiązek podatkowy. Z kolei art.10 ust.2 cytowanej ustawy statuuje zasadę, iż zobowiązanie podatkowe, kwotę zwrotu różnicy podatku, kwotę zwrotu podatku naliczonego lub różnicy podatku, o której mowa w art.21 ust.1, przyjmuje się w kwocie wynikającej z deklaracji podatkowej chyba ,że urząd skarbowy lub organ kontroli skarbowej określił je w innej wysokości. Z przepisów powyższych wynika po pierwsze, iż złożenie deklaracji podatkowej za dany okres podatkowy jest obowiązkiem podatnika. Po wtóre, że złożenie stosownej deklaracji podatkowej jest najistotniejszym elementem przyjętej w ustawie o podatku VAT techniki samo obliczenia podatku przez podatnika. Po trzecie, że danymi, które podatnik jest obowiązany zawrzeć w deklaracji podatkowej są między innymi: nadwyżka podatku naliczonego nad należnym w danym okresie podatkowym oraz kwotę tzw. Zwrotu bezpośredniego( na rachunek bankowy). Po czwarte, że organ podatkowy przyjmuje powyższe dane w wysokości wskazanej przez podatnika chyba, że w wydanej decyzji określi je w innej wysokości. Z powyższych wywodów wynika, że wskazane przez podatnika błędnych danych w deklaracji podatkowej powoduje obowiązek organów podatkowych jej zweryfikowania w drodze decyzji podatkowej. Obowiązek ten dotyczy także błędnie zadeklarowanej kwoty zwrotu na rachunek bankowy, o której mowa w art.21 ust.4 ustawy o podatku VAT z dn.8 stycznia 1993r. Również, zatem i w takim przypadku organy są obowiązane wydać decyzję określającą prawidłową kwotę zwrotu na tenże rachunek. Ponadto w stosunku do szeregu podmiotów w tym spółek prawa handlowego mają obowiązek w takim przypadku zastosować tzw. sankcję administracyjną przewidzianą w art.26 ust.7 cytowanej ustawy o podatku VAT. Przedstawione wyżej wskazania przemawiają jednoznacznie za trafnością zaskarżonego rozstrzygnięcia. Wydane decyzji w omawianym przedmiocie było obowiązkiem organów podatkowych. Odnosząc się zaś do zarzutów strony skarżącej podnieść należy, że prawo podatkowe jako domena prawa publicznego w ogólności a cytowana ustawa o podatku od towarów i usług w szczególności nie znają pojęcia winy, dobrej wiary itp. Stąd też zasadniczo obojętne dla rozstrzygnięcia sprawy z zakresu podatku ( w tym VAT) są kwestie intencji, zamiaru czy wyobrażenia strony o prawidłowości druku deklaracji w danym podatku. Dlatego też sąd administracyjny nie ma uprawnień do oceny znaczenia tego rodzaju okoliczności w procesie podejmowania decyzji przez stronę a zgodnie z przyznanymi mu ustawowo uprawnieniami bada wyłącznie legalność zaskarżonego aktu organu podatkowego. Owa legalność (zgodność z prawem) decyzji zaskarżonej w rozpoznawanej sprawie , w świetle przedstawionych powyżej rozważań nie może budzić wątpliwości. Na marginesie jedynie zauważyć wypada, że bez wpływu na powyższą oceny pozostaje fakt, że strona skarżąca składała liczne pisma wskazuje jak ma być rozdysponowana kwota nadwyżki podatku VAT wykazana w deklaracji za kwiecień 2003r. Powyższa konstatacja wynika w szczególności stąd, że w skorygowanej ( a więc prawidłowej) deklaracji stosownej dyspozycji nie zawarto (k. 4 akt administracyjnych). Jednocześnie zauważyć wypada, że w sprawie nie ma zastosowania art.21 ust.5 cytowanej ustawy z dn.8 stycznia 1993r. gdyż, jak słusznie podniósł organ odwoławczy w odpowiedzi na skargę, dotyczy zupełnie odmiennych stanów faktycznych. Powyższa uwaga odnosi się w całości rozciągłości do zarzutu niezastosowania art.24a ordynacji podatkowej w rozpoznawanej sprawie. Mając na uwadze wszystkie powyższe okoliczności i nie znajdując podstaw do uwzględnienia skargi na podstawie art.151 ustawy z dn.30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 53, poz.1270) należało orzec jak w sentencji.