I SA/Łd 159/13

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi – Wydział I w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia WSA Tomasz Adamczyk Sędziowie: Sędzia WSA Joanna Tarno (spr.) Sędzia WSA Joanna Grzegorczyk – Drozda Protokolant: Szymon Chrostek po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 16 maja 2013 r. sprawy ze skargi K. G. i W. G. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie określenia wysokości zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2008 r. oddala skargę. Zaskarżoną decyzją z [...]r. nr [...] Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. uchylił w całości decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego w T. z [...] r. nr [...] określającą W. i K. małżonkom G. zobowiązanie podatkowe w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2008 rok w wysokości 27.733,00 zł i określił wysokość tego zobowiązania w kwocie 26.366,00 zł. W uzasadnieniu organ odwoławczy wyjaśnił, że w 2006 r. podatnicy nabyli do majątku wspólnego na prawach ustawowej wspólności małżeńskiej oraz wraz z małżeństwem B. i W. K., po 1/2 części każde z małżeństw, trzech niezabudowanych działek, z których w wyniku podziału powstało 26 działek. Następnie w 2007 r. nabył wraz z żoną i małżonkami K., po 1/2 części każde z małżeństw, własność trzech niezabudowanych działek oraz 2/4 udziału w kolejnej niezabudowanej działce. Dwie spośród ww. nieruchomości zostały następnie podzielone łącznie na 8 działek. Organ wyjaśnił dalej, że w latach 2007–2008 podatnicy sprzedali 30 działek oraz sprzedali, zamienili lub darowali udziały w kolejnych 24 działkach. Organ podatkowy pierwszej instancji, mając na względzie powyższe ustalenia, stwierdził, że zakup, a następnie sprzedaż działek wynikały z chęci zarobkowej, zbycie działek nastąpiło w krótkim czasie od ich nabycia, wspólna inicjatywa gospodarcza, wielkość zakupionych działek oraz dokupienie kolejnych działek wyczerpywały łącznie znamiona działalności handlowej. Organ zwrócił uwagę na to, że zakup udziałów w wielu działkach wskazywał na zamiar częstotliwego wykonywania czynności, zakup nieruchomości nie był dokonywany celem zabezpieczenia potrzeb mieszkaniowych podatnika i żony, a sprzedaż nie była wynikiem zmiany sytuacji życiowej. Powyższe okoliczności świadczyły zdaniem organu pierwszej instancji, że podatnik prowadził niezarejestrowaną działalność gospodarczą. W konsekwencji Naczelnik Urzędu Skarbowego w T. decyzją z [...]r., określił podatnikom, z tytułu prowadzonej działalności gospodarczej podatek dochodowy od osób fizycznych za 2008 rok w wysokości 27.733,00 zł. W odwołaniu podatnicy nie zgodzili się z ustaleniem organu pierwszej instancji co do tego, że prowadzili działalność gospodarczą. W ich ocenie zakup działek nie nosił znamion działalności handlowej. Wszystkie zakupy były spowodowane chęcią zamieszkania w pobliżu małżonków K., którzy są bliskimi znajomymi podatnika i jego żony. Podatnicy wyjaśnili dalej, że wielkość zakupionych działek wynikała z faktu, że ich poprzedni właściciele nie chcieli sprzedać mniejszego areału. Zakup kolejnych działek wynikał wyłącznie ze zmian planów rodzinnych podatników. W 2008 r. podatnicy zakupili zabudowaną działkę, gdzie mieszkają. Transakcja ta była wypełnieniem zobowiązania wynikającego ze złożonego w Urzędzie Skarbowym oświadczenia o przeznaczeniu na cele mieszkaniowe środków uzyskanych ze sprzedaży nieruchomości. Podatnicy wskazali ponadto, że 10 października 2008 r. nie zakupili nieruchomości, a dokonali jedynie transakcji zamiany, która miała na celu stworzenie drogi dającej dostęp do wydzielonych działek. W wyniku rozpoznania odwołania, Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. podzielił stanowisko Naczelnika Urzędu Skarbowego w T., uznając, że okoliczności sprawy takie jak wspólna inicjatywa gospodarcza grupy osób fizycznych, wielkość zakupionych działek, nabywanie kolejnych działek oraz fakt zakupu udziałów w wielu działkach, a następnie ich sprzedaż, świadczyły o prowadzeniu działalności handlowej w rozumieniu art. 5a pkt 6 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz.U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 ze zm.; dalej "u.p.d.o.f."). Organ odwoławczy przypomniał, że w okresie od 2006 do 2009 r., podatnicy wraz z małżeństwem K., nabywali i zbywali działki oraz udziały w działkach. Transakcje dotyczące nabywania nieruchomości i udziałów w nieruchomościach zostały udokumentowane aktami notarialnymi sporządzonymi 21 lipca i 22 sierpnia 2006 r., 19 lipca i 27 września 2007 r. oraz 19 czerwca i 10 października 2008 r. Zbycie nieruchomości oraz udziałów w nieruchomościach następowało w drodze sprzedaży, darowizny i zamiany, w dniach: 16 maja 2007 r., 18 i 28 kwietnia, 5, 12 i 29 maja, 2 i 17 czerwca oraz 10 i 23 października 2008 r., a także 9 września i 22 grudnia 2009 r. Częstotliwość, z jaką zawierane były umowy dotyczące obrotu nieruchomościami i udziałami w nieruchomościach, jednoznacznie świadczyła o tym, że działania podatników były planowane i charakteryzowały się ciągłością i powtarzalnością. Organ odkreślił, że większość z zakupionych nieruchomości była dzielona na mniejsze działki, które były atrakcyjniejsze z punktu widzenia potencjalnych nabywców. Zorganizowany proces polegający na zakupie działek, ich podziale, a następnie odsprzedaży, należało uznać za działanie o zarobkowym charakterze i ukierunkowaniu na osiągnięcie zysku. Znaczna skala, na jaką podatnicy dokonywali transakcji na rynku nieruchomości sprawiała, że Dyrektor Izby Skarbowej nie dał wiary twierdzeniom podatników, z których wynikało, że zakup działki miał być spowodowany chęcią zamieszkania w pobliżu małżonków K. Ustosunkowując się do twierdzenia, że wielkość zakupionych działek wynikała z faktu, że ich właściciele nie chcieli sprzedać mniejszego areału, organ odwoławczy, powołując się na zebrane dane, wskazał, że w ciągu miesiąca podatnicy nabyli wraz z małżeństwem K. następujące działki: nr 1276 o powierzchni 6.500 m2, nr 1274 o powierzchni 2.600 m2 i nr 1275 o powierzchni 900 m2. Jednocześnie podatnicy przyznali, że aktualnie mieszkają w T. przy ul. S. 26, gdzie znajduje się działka nr 304 o powierzchni 1262 m2. Analizując powyższe informacje, Dyrektor Izby Skarbowej stwierdził, że wyjaśnienia podatników w zakresie przyczyny zakupu działek o znacznej powierzchni są sprzeczne z zasadami logiki i doświadczenia życiowego. Odnosząc się z kolei do argumentu, że zakup kolejnych działek był następstwem zmieniających się planów rodzinnych, organ odwoławczy wskazał, że podatnicy nie wyjaśnili na czym dokładnie miały polegać zmiany i jaki miałby być ich ewentualny wpływ na wykonywanie przez podatników intensywnych działań w zakresie obrotu nieruchomościami. W tym stanie rzeczy, mając na uwadze fakt, że nie zachodziły przesłanki z art. 5b u.p.d.o.f., organ podatkowy doszedł do przekonania, że uzyskiwane przez podatników przychody ze sprzedaży działek oraz udziałów w działkach, należało zaklasyfikować do przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 u.p.d.o.f. W dalszej części uzasadnienia organ odwoławczy wskazał, że Naczelnik Urzędu Skarbowego w T. decyzją z [...] r. nr [...] określił W. G. wysokość zobowiązania w podatku od towarów i usług za kwiecień, maj, czerwiec i październik 2008 r. w kwocie 17.244,00 zł, a Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. decyzją z [...] r. nr [...] utrzymał w mocy ww. decyzję organu podatkowego pierwszej instancji. Powołując się dalej na art. 14 ust. 1 u.p.d.o.f. Dyrektor Izby Skarbowej określił przychód każdego z podatników z tytułu działalności gospodarczej w 2008 r. w kwotach po 78.376,00 zł (95.620,00 zł – 17.240,00 zł). Organ zaznaczył, że ponieważ przychód ze sprzedaży udziałów w nieruchomościach został osiągnięty w ramach działalności gospodarczej, nie znajduje zastosowania art. 28 ust. 2 i ust. 2a u.p.d.o.f. W tej sytuacji nie ma znaczenia na jaki cel zostały przeznaczone przychody uzyskane z przedmiotowej sprzedaży. Dyrektor Izby Skarbowej wskazał, że organ pierwszej instancji ustalił stronom przychód z działalności gospodarczej w wysokości równej 9.000,00 zł z tytułu darowizny należących do nich udziałów w nieruchomościach na rzecz małżonków K. Zgodnie z art. 888 § 1 Kodeksu cywilnego przez umowę darowizny darczyńca zobowiązuje się do bezpłatnego świadczenia na rzecz obdarowanego kosztem swojego majątku. Natomiast w myśl art. 9 ust. 1 u.p.d.o.f. opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku. W przypadku darowizny po stronie darczyńcy nie powstaje dochód, tak więc nie ma on obowiązku zapłaty podatku dochodowego od osób fizycznych. Mając na uwadze powyższe, organ odwoławczy nie uznał za przychód z działalności gospodarczej kwoty łącznej 9.000,00 zł z tytułu darowizny przedmiotowych udziałów. Określając koszty uzyskania przychodów organ wezwał podatników do przedłożenia dowodów dokumentujących poniesione wydatki związane z podziałem działek, wykonaniem instalacji, ogłoszeniami prasowymi, z ustaleniem warunków zabudowy, na prace porządkowe, zapłatę podatku od nieruchomości itd., jednak podatnicy oświadczyli, że dowodów takich nie posiadają. Organ odwoławczy wziął zatem pod uwagę istniejące dane i zaliczył do kosztów poniesionych przez podatników: 1) opłaty pobrane w związku z zakupem nieruchomości, wynikające z przedłożonych aktów notarialnych - Dyrektor Izby Skarbowej uwzględnił również pominięte przez organ pierwszej instancji wydatki poniesione w związku z koniecznością zawarcia warunkowych umów sprzedaży (w przypadku gruntów ornych prawo pierwokupu służy Agencji Nieruchomości Rolnych), jak również wydatki związane z dodatkowymi wypisami z aktów notarialnych, 2) podatek od czynności cywilnoprawnych wynikający z decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego w T. z [...] r., [...] r. i [...], 3) koszty wynikające z wystawionych przez K. K. dowodów wewnętrznych, za stabilizację punktów granicznych podziału działek nr 1274, 1275 i 1276 i wykonanie mapy z projektem podziału tych działek. Koszty te, w proporcji odpowiadającej powierzchni działek sprzedanych w 2008 r., zostały ustalone ostatecznie na kwotę po 19.594,64 zł dla każdego z małżonków. Na tej podstawie organ odwoławczy określił dochód każdego z podatników z tytułu działalności gospodarczej w 2008 r. na kwotę po 58.781,36 zł. Wyjaśniając powód uchylenia decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego w T., organ odwoławczy wyjaśnił, że – mając na uwadze art. 22 ust. 1 u.p.d.o.f. – organ pierwszej instancji błędnie pominął niektóre wydatki wynikające z aktów notarialnych znajdujących się w aktach przedmiotowej sprawy i nie zaliczył ich kosztów uzyskania przychodu. Dyrektor Izby Skarbowej ustalił, że poniesione przez podatników koszty uzyskania przychodu z działalności gospodarczej prowadzonej w 2008 r. wyniosły 39.189,27 zł, nie zaś 44.250,67 zł, jak wskazał organ pierwszej instancji, a przychód stron z działalności gospodarczej wyniósł po 78.376,00 zł, a nie po 82.876,00 zł, gdyż wskazana wyżej darowizna nie spowodowała uzyskania przychodu. Decyzja Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. została zaskarżona do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi przez W. i K. małżonków G., którzy wnieśli o uchylenie zaskarżonej decyzji i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania organowi pierwszej instancji oraz zasądzenie kosztów postępowania, zarzucając: oparcie rozstrzygnięcia na błędnych ustaleniach faktycznych, wynikających z nie odróżnienia w ustaleniach z jaką datą można przyjąć prowadzenie działalności gospodarczej przez skarżących (zasadniczo data sprzedaży nieruchomości), a z jaką datą skarżący zostali uznani za prowadzących taką działalność, co warunkowało przyjęcie daty wymagalności zapłaty podatku i tym samym wpływało na ustalenie wysokości odsetek za opóźnienie w zapłacie i przemawiało za ustaleniem braku opóźnienia; przyjęcie do ustaleń, że w dacie nabycia udziałów w nieruchomościach skarżący mieli zamiar parcelacji nieruchomości i sprzedaży mniejszych działek a zatem, że mieli świadomość prowadzenia działalności gospodarczej, polegającej na sprzedaży towaru, co powinno spowodować przewartościowanie ocen prawnych i spowodować odstąpienie od ustaleń, że skarżący nie uiścili podatku w terminie. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. wniósł o jej oddalenie podtrzymując argumentację wyrażoną w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi zważył, co następuje: Zgodnie z art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. – Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1296) sąd administracyjny sprawuje kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem. Oznacza to, że w zakresie dokonywanej kontroli Sąd zobowiązany jest zbadać, czy organy administracji w toku postępowania nie naruszyły prawa, i to przynajmniej w stopniu mogącym mieć wpływ na wynik sprawy. Skarga nie zasługuje na uwzględnienie. Istota sporu w niniejszej sprawie sprowadza się do oceny, czy organy podatkowe prawidłowo przyjęły, że skarżący sprzedając w 2008 r. działki nabyte w 2006 i 2007 r. prowadzili, w tym względzie działalność gospodarczą i z tego tytułu uzyskiwali przychody. Na wstępie należy zauważyć, że ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych posługuje się samoistną definicją działalności gospodarczej i to ta definicja ma zastosowanie w omawianej sprawie. Zgodnie z art. 5a pkt 6 u.p.d.o.f. działalność gospodarcza albo pozarolnicza działalność gospodarczej - oznacza działalność zarobkową: a) wytwórczą, budowlaną, handlową, usługową, b) polegającą na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż, c) polegającą na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych - prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9. Zdaniem Sądu dokonanie przez strony (wraz z małżeństwem K.) zakupu 6 dużych działek (w latach 2006-2007), a następnie ich podział na 35 mniejszych (26 + 9) i sprzedaż (w 2008 r. skarżący dokonali sprzedaży 18 działek oraz sprzedaży bądź zbycia w drodze zamiany lub darowizny 18 udziałów w działkach), dawało organom podstawę do przyjęcia, że czynności te oznaczają prowadzenie działalności gospodarczej stanowiącej źródło przychodu określone w art. 10 ust. 1 pkt 3 u.p.d.o.f. O przyporządkowaniu przychodów do źródła określonego w tym przepisie, nie przesądza zamiar którym kierowali się skarżący przy zakupie nieruchomości. Istotnym jest bowiem, ilu nieruchomości (działek) dotyczy kupno i sprzedaż, a także jakie są działania podatnika dla zwiększania ich wartości oraz jakie czynności podatnik podejmuje organizując sprzedaż. O fakcie prowadzenia działalności gospodarczej nie może rozstrzygać subiektywne przekonanie podatnika. O tym czy dana działalność jest działalnością gospodarczą decydują kryteria obiektywne, a jednym z takich kryteriów jest jej charakter zarobkowy. Z ustalonego stanu faktycznego wynika, że zakup większych nieruchomości, ich podział na mniejsze działki, zamieszczenie oferty sprzedaży w A Informatorze Tygodniowym, a następnie sprzedaż, były działaniami zamierzonymi i celowymi, podjętymi w celach zarobkowych. W omawianej sprawie sprzedaż wydzielonych działek niewątpliwie przyniosła dochód, co wynika z porównania ceny nabycia nieruchomości z ceną uzyskaną ze sprzedaży działek. Cechą prowadzonej działalności gospodarczej jest również jej ciągłość. Przesłanka ta ma na celu wyeliminowanie z pojęcia działalności gospodarczej przedsięwzięć jednorazowych, względnie podejmowanych sporadycznie. Pojęcia ciągłości przy interpretacji działalności gospodarczej nie należy rozumieć jako wykonywanie jej bez przerwy. Istotnym jest bowiem podjęty zamiar powtarzalności określonych czynności w celu osiągnięcia dochodu. Nie może ulegać wątpliwości, że skarżący taki zamiar powzięli. Częstotliwość, z jaką zawierane były umowy dotyczące obrotu nieruchomościami i udziałami w nieruchomościach, jednoznacznie świadczyła o tym, że działania podatników były planowane, charakteryzowały się ciągłością oraz powtarzalnością. Prowadzona działalność gospodarcza musi mieć charakter zorganizowany. W przypadku działalności prowadzonej przez osobę fizyczną, nie musi być to jednak przedsiębiorstwo instytucjonalnie wyodrębnione i wyposażone. Prowadzenie działalności gospodarczej przez osobę fizyczną nie wymaga żadnej szczególnej organizacji. Niezbędnym jest natomiast, aby działania podejmowane przez osobę prowadzącą działalność gospodarczą, pozwalały na ich odróżnienie od innego charakteru działalności np. pomocy koleżeńskiej, choćby nawet odpłatnej. Działalność handlowa w zakresie obrotu nieruchomościami obejmuje czynności faktyczne i prawne związane z uzyskaniem i sprzedażą przedmiotu działalności. Należy zwrócić uwagę, że skarżący dokonali nabycia nieruchomości gruntowych o znacznej powierzchni, angażując w ten sposób kapitał. Podjęte przez stronę skarżącą działania dotyczące podziału nieruchomości na odrębne działki, mogące być przedmiotem obrotu, wiązały się z jednej strony ze znacznym wzrostem ich wartości, a z drugiej wymagały odpowiedniego czasu i zaangażowania ze strony właściciela nieruchomości. W 2008 r. skarżący dokonali również zamiany nieruchomości, która miała na celu stworzenie dostępu do drogi dla wydzielonych działek (na tę okoliczność zwracają uwagę sami skarżący w odwołaniu), co również podwyższało ich wartość. Zdaniem Sądu całokształt opisanych powyżej okoliczności przesądza jednoznacznie, że skarżący działali jako prowadzący działalność gospodarczą, podejmując zorganizowane i systematyczne działania mające na celu realizację zysku, w związku ze zwiększaniem wartości nieruchomości na skutek ich podziału. Na podstawie art. 9 ust. 1 u.p.d.o.f., opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku. Przychody ze sprzedaży nieruchomości czy udziału w nieruchomości można zakwalifikować dwojako: 1) jako przychody z pozarolniczej działalności gospodarczej, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 u.p.d.o.f. (jak w niniejszej sprawie), albo też 2) jako przychody ze zbycia nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) u.p.d.o.f. - jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a) - c) przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie. Organ zasadnie zwrócił uwagę, że opodatkowanie na warunkach określonych w art. 28 u.p.d.o.f., ma zastosowanie tylko wtedy, jeżeli zbycie nie następuje w wykonywaniu działalności gospodarczej. Na marginesie należy wyjaśnić, że z dniem 1 stycznia 2007 r. ustawodawca wprowadził całkowicie nowy (odrębny) system opodatkowania przychodów ze sprzedaży nieruchomości o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) u.p.d.o.f., co spowodowało uchylenie art. 28 u.p.d.o.f. Przepis ten pozostaje w mocy (na podstawie przepisów przejściowych zawartych w art. 7 ustawy z dnia 16 listopada 2006 r. nowelizującej u.p.d.o.f. - Dz. U. Nr 217, poz.1588) tylko względem sprzedających nieruchomości nabyte przed dniem 1 stycznia 2007 r. Z przyczyn wyżej wskazanych regulacja ta nie ma jednak znaczenia dla rozstrzygnięcia sprawy. Z całokształtu zebranego materiału dowodowego nie wynika bowiem, aby sprzedaż działek przez skarżących miała charakter okazjonalny i obejmowała nieruchomości stanowiące ich majątek osobisty. Wręcz przeciwnie - zakres, rozmiar, wielkość zaangażowanego kapitału oraz częstotliwość transakcji zakupu i sprzedaży dokonywanych przez strony, świadczą o tym, że prowadzili oni planowane i zorganizowane działania, które cechują profesjonalny obrót gospodarczy. W podatku dochodowym od osób fizycznych ustawodawca przyjął tzw. technikę samoobliczenia podatku. Przy jej zastosowaniu podatnik (niekiedy przy pomocy płatnika) sam oblicza, deklaruje i wpłaca podatek organowi podatkowemu. Zgodnie bowiem z art. 45 ust. 1 u.p.d.o.f. podatnicy są obowiązani składać urzędom skarbowym zeznanie, według ustalonego wzoru, o wysokości osiągniętego dochodu (poniesionej straty) w roku podatkowym, w terminie do dnia 30 kwietnia roku następującego po roku podatkowym, z zastrzeżeniem ust. 7 i 8. W myśl ust. 1a pkt 2 w terminie określonym w ust. 1 podatnicy są obowiązani składać urzędom skarbowym odrębne zeznania, według ustalonych wzorów, o wysokości osiągniętego w roku podatkowym dochodu (poniesionej straty) z pozarolniczej działalności gospodarczej lub działów specjalnych produkcji rolnej, opodatkowanych na zasadach określonych w art. 30c. Na podstawie ust. 6 podatek dochodowy wynikający z zeznania jest podatkiem należnym od dochodów podatnika uzyskanych w roku podatkowym, chyba że właściwy organ podatkowy lub właściwy organ kontroli skarbowej wyda decyzję, w której określi inną wysokość podatku. W razie niezłożenia zeznania o wysokości osiągniętego dochodu, właściwy organ podatkowy lub właściwy organ kontroli skarbowej wyda decyzję określającą wysokość zobowiązania w podatku dochodowym. Taka sytuacja zaistniała w omawianej sprawie. Z powyższych względów Sąd uznał zarzuty skargi za niezasadne i na podstawie art. 151 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jedn. Dz. U. z 2012 r., poz. 270), orzekł jak w sentencji. AK.