I SA/Łd 162/13

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi – Wydział I w składzie następującym: Przewodnicząca: Sędzia WSA Bożena Kasprzak Sędziowie: Sędzia WSA Ewa Cisowska - Sakrajda Sędzia NSA Paweł Janicki (spr.) Protokolant: Dominika Borowska po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 6 czerwca 2013 r. sprawy ze skargi A. W. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie określenia zobowiązania w podatku od towarów i usług za marzec 2008 r. oraz II, III i IV kwartał 2008 r. oddala skargę. I SA/Łd 162/13 Uzasadnienie Zaskarżoną decyzją z [...] r. Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. utrzymał w mocy decyzję Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w Ł. z [...] r. określającą A. W. zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług za marzec oraz II, III i IV kwartał 2008 r. W uzasadnieniu organ wskazał, że w 2008 r. podatniczka prowadziła działalność gospodarczą w formie agencji pracy tymczasowej pod nazwą A. W trakcie przeprowadzonej kontroli organ I instancji zakwestionował m.in. odliczenie podatku od towarów i usług z faktur dokumentujących : zakup mieszkania dla celów działalności gospodarczej w Łodzi przy ul. A 19, zakup aparatu fotograficznego i pralko-suszarki, wydatki związane z użytkowaniem wynajętego samochodu osobowego AUDI A6. W związku z powyższymi nieprawidłowościami Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w Ł. wydał wymienioną na wstępie decyzję z [...] r. W odwołaniu od niej pełnomocnik strony zarzucił naruszenie: 1. przepisów postępowania: art. 120 § 1 i 2 oraz art. 123 § 1 w związku z art. 190 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.; dalej "o.p.") przez prowadzenie postępowania w sposób podważający zaufanie podatnika do organów podatkowych oraz pozbawienie podatnika prawa do czynnego udziału w postępowaniu przez ukrywanie przed podatnikiem, aż do chwili przesłuchania, tożsamości świadków zeznających na jego niekorzyść, art. 122 w związku z art. 187 § 1 o.p. przez brak rozpatrzenia całości materiału dowodowego i wyjaśnienia wszystkich istotnych okoliczności sprawy, to jest pominięcie istotnych dla sprawy dowodów, o których istnieniu organ podatkowy wiedział, a mimo to zrezygnował z ich przeprowadzenia, art. 188 o.p. przez odmowę przeprowadzenia dowodu z zeznań świadka G. S., art. 191 o.p. przez błędną ocenę materiału dowodowego, art. 210 § 4 o.p. przez brak uzasadnienia faktycznego i prawnego decyzji, przede wszystkim przez brak wskazania przyczyn, dla których organ podatkowy odmówił wiarygodności dowodom z zeznań świadków: R. B., J. Ch. i A. R., 2. prawa materialnego - art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54 poz. 535 ze zm.; dalej "ustawa o VAT") poprzez jego błędną wykładnię i przyjęcie, że warunkiem skorzystania z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest ekonomiczna racjonalność wydatku. Utrzymując w mocy zaskarżoną decyzję Dyrektor Izby Skarbowej podzielił stanowisko organu pierwszej instancji, zgodnie z którym podatniczka odliczała podatek naliczony z faktur dokumentujących zakupy niezwiązane z prowadzoną działalnością gospodarczą. Po pierwsze, zakwestionowano wydatek z faktury z [...] r. o wartości netto 352.199 zł (VAT 24.654 zł) dotyczącej zapłaty zaliczek na mieszkanie oraz z faktury o wartości netto 55.080 zł (VAT 12.117 zł) dotyczącej wydatków poniesionych w 2007 r. na wyposażenie tego mieszkania. Z ustaleń organów wynikało, że A. W. nabyła mieszkanie wspólnie z mężem Ad. W. od B Sp. z o.o. w Ł.. Według zeznań podatniczki, umowę przedwstępną zakupu mieszkania, zawarła z deweloperem A spółką jawną w Ł., której wspólnikami byli Ad. W. oraz Z. W.. Spółka ta uiściła deweloperowi całą należność za mieszkanie i w okresie marzec 2007 r. - luty 2008r. miała ponieść wydatki na jego wyposażenie. A. W. zeznała, że w mieszkaniu tym miało znajdować się biuro A, jednocześnie przyznała, że z czasem okazało się, że prowadzenie biura w tym miejscu nie było możliwe z uwagi na charakter tej nieruchomości - budynek mieszkalny. Zdaniem organu odwoławczego podatniczka nie miała prawa do odliczenia podatku naliczonego z tytułu tego zakupu, bowiem mieszkanie usytuowane na II piętrze o powierzchni 66,18 m kw., z zapleczem rekreacyjnym w postaci krytego basenu, sauny i fitnessu, z monitoringiem, pełną ochroną, bez osobnej windy, w centrum miasta, bez miejsc parkingowych na potrzeby około 10 stałych pracowników biura i 100-200 potencjalnych pracowników tymczasowych - nie spełnia podstawowych warunków do prowadzenia działalności gospodarczej wykonywanej przez podatniczkę. Organ zwrócił uwagę, że Ad. W. podczas przesłuchania przedstawił inny powód zakupu mieszkania. Zeznał mianowicie, że mieszkanie zakupiono w celu ulokowania w nim wyłącznie działu kadr i płac. W ocenie Dyrektora Izby Skarbowej zarówno charakter budynku, jego usytuowanie oraz wielkość mieszkania, nie mogły być brane pod uwagę jako miejsce prowadzenia działalności gospodarczej. Organ zaznaczył, że do odwołania pełnomocnik załączył nowe dowody świadczące o wynajmowaniu omawianego mieszkania od 1 października 2010 r., to jest: umowę najmu lokalu mieszkalnego zawartą 1 października 2010 r. pomiędzy A. W. i Ad. W. a spółką C w K., umowę pośrednictwa w najmie nieruchomości z 8 czerwca 2010 r., fakturę VAT z [...] r. wystawioną na rzecz Ad. W. przez spółkę C tytułem prowizji za wynajem mieszkania, potwierdzenie wykonania przez A. W. przelewu z [....] r. tytułem zapłaty za ww. fakturę. Dyrektor Izby Skarbowej zauważył, że do czasu wszczęcia postępowania kontrolnego wobec podatniczki przedmiotem jej działalności było wyłącznie wyszukiwanie miejsc pracy i pozyskiwanie pracowników, działalność agencji pracy tymczasowej oraz pozostała działalność związana z udostępnianiem pracowników, zaś po wszczęciu postępowania kontrolnego strona rozszerzyła zakres działalności gospodarczej o wynajem mieszkań. Organ argumentował, że to w momencie podejmowania decyzji o poniesieniu wydatku musi istnieć przesłanka do uznania wydatku za mający związek z prowadzoną działalnością gospodarczą, a w rozpatrywanej sprawie nie ma takiego związku, bowiem wynajem mieszkania po kilku latach od jego zakupu, nie spełnia powyższego wymogu. Następnie uznał, że konsekwencją zakwestionowania prawa do odliczenia podatku naliczonego z tytułu zakupu mieszkania jest brak prawa do odliczenia podatku z faktury dokumentującej zakup wyposażenia do niego. Wskazał w tym zakresie, że materiały wyposażeniowe i meble zostały zakupione przez A spółkę jawną w 2006 i 2007 r. i odsprzedane podatniczce w 2008 r. Po drugie, zakwestionowano też wydatek z faktury VAT z [...] r. o wartości netto 1.704 zł (VAT 374,90 zł) wystawionej przez D sp. z o.o., dokumentującej zakup aparatu fotograficznego Olimpus. Według zeznań podatniczki aparat ten służył do fotografowania pracowników jako dowód naruszenia przez nich przepisów BHP. Świadkowie nie potwierdzili jednak tej wersji (B. Sz., B. M., M. K., A. G., D. M., J. A.). Pełnomocnik strony w toku postępowania poinformował, że nie dysponuje zdjęciami zrobionymi tym aparatem, ponieważ zdjęcia te przechowywano w laptopie, skradzionym jeszcze przed rozpoczęciem kontroli. W ocenie organu zeznania małżonków W. o przechowywaniu zdjęć w komputerze i deklaracje Ad. W. o dostarczeniu zdjęć organowi, są sprzeczne z wypowiedzią pełnomocnika strony o niemożności przedstawienia zdjęć z powodu kradzieży laptopa. Po trzecie, zakwestionowane zostały wydatki z faktury z [...] r. dokumentującej zakup pralko-suszarki o wartości netto 3.102 zł (VAT 682 zł). Jak zeznała podatniczka, pralko-suszarkę wykorzystywano do prania ubrań roboczych (bawełnianych koszulek osób pracujących w firmie E). Koszulki były prane w pralce, która znajdowała się w biurze przy ul. B, zaś po 2 latach urządzenie to uległo zniszczeniu. Według natomiast zeznań koordynatorów pracy pracowników tymczasowych E (B. Sz. i B. M.), nigdy nie prano w siedzibie firmy A jakichkolwiek koszulek. Pracownikom tymczasowym nie wydawano żadnych zastępczych koszulek. Świadkowie zeznali, że nigdy nie zbierali i nie przekazywali do prania koszulek oraz że nic nie wiedzą na temat zainstalowania w siedzibie A. pralko-suszarki. W toku kontroli skarbowej nie stwierdzono dokonywania przez podatniczkę zakupu środków piorących. W sprawie przesłuchano również D. M. (dyrektora personalnego E) i J. A. (kierownika ds. personalnych F sp. z o.o.), które również zeznały, że nie posiadają wiedzy na temat prania odzieży roboczej pracowników tymczasowych. Po czwarte, zakwestionowano wydatki z 5 faktur VAT wystawionych przez A sp. j. Ad. i Z. W. w Ł. i jednej faktury VAT wystawionej przez G sp. z o.o. w P.. Faktury wystawione przez A sp. j. Ad. i Z. W. dokumentowały wynajem samochodu osobowego marki AUDI A6. Organ odwoławczy podkreślił, że podatniczka nie posiada żadnych rachunków na zakup paliwa do tego samochodu, jedynym wydatkiem związanym z eksploatacją samochodu, oprócz faktur za dzierżawę, jest wskazana wyżej faktura od G sp. z o.o. dokumentująca przegląd samochodu, którego dokonano po zakończeniu dzierżawy, tj. w listopadzie 2008 r. Według podatniczki, z samochodu korzystała sama, a także jej mąż, który jest pracownikiem A oraz jej zastępca M. K.. Samochód wykorzystywała do dojazdów do E i F oraz dostawców i urzędów. Z kolei z zeznań świadków (pracowników: B. M., M. K. i A. G.) wynikało, że podatniczka jeździła początkowo samochodem marki Chrysler, a następnie BMW. Świadkowie zeznali, że nigdy nie widzieli, aby ktokolwiek w A poruszał się samochodem marki AUDI. Nie potwierdzili też, że Ad. W. pracował w firmie żony. Z kolei świadek J. Ch. zeznał, że w maju 2008 r. Ad. W. przyjechał do niego samochodem AUDI po odbiór prywatnych zakupów. Zdaniem organu zeznania te świadczą o wykorzystywaniu samochodu do celów prywatnych, nie zaś w prowadzonej działalności. Na fakt korzystania przez Ad. W. z samochodu marki AUDI wskazywał też A. R. (właściciel hurtowni odzieżowej, zaopatrującej A w koszulki robocze, buty i okulary ochronne). Podał on nadto, że sprawy zawodowe załatwiał z Ad. W.. Zeznaniom tym organ nie dał jednak wiary gdyż uznał, że są one sprzeczne z zeznaniami strony i innych świadków. Również G. S. (konsultant ds. rekrutacji wykonujący pracę w biurze A) zeznał, że w firmie A użytkowano samochód AUDI i z samochodu tego korzystała A. W. i Ad. W.. Przesłuchany ponowienie M. K. zeznał, że odzież roboczą (koszulki, okulary, noski, buty itp.) głównie sam zamawiał telefonicznie u sprzedawcy, który odzież tę dostarczał do E. Nie widział, aby ktokolwiek z pracowników biura A przywoził odzież roboczą. Jako niewiarygodne organ ocenił zeznania Ad. W.. Wynikało z nich, że był zatrudniony od początku istnienia firmy żony na stanowisku menadżera i do jego obowiązków należało pozyskiwanie nowych klientów, pisanie ofert, pozyskanie dostawców, zakup odzieży ochronnej i dostarczanie tej odzieży do E, sprawy bhp, wszelkie sprawy kadrowo-płacowe, wypłata wynagrodzeń pracowników (w formie elektronicznej), obsługa strony internetowej, zakup materiałów reklamowych. Samochód AUDI A6 świadek wykorzystywał do dowożenia kilka razy w miesiącu odzieży roboczej do E i do biura przy ul. B, do dojazdów do banku, Urzędu Skarbowego i ZUS. Wyjaśnił, że samochodem tym dojeżdżała także do F jego żona. Za każdym razem gdy tankował brał rachunek na paliwo i przekazywał księgowej A. Organ pierwszej instancji zweryfikował te zeznania i ustalił, w oparciu o informacje nadesłane przez H Oddział w Polsce, że przez czas trwania dzierżawy samochodu AUDI A6, H wystawiła na rzecz A. W. 6 faktur dokumentujących zakup oleju napędowego, na których nie zostały wykazane numery rejestracyjne pojazdu. Pozostałe faktury dotyczyły zakupu paliwa do samochodu o innym numerze rejestracyjnym. Odnośnie zeznań Ad. W. dotyczących wykonywanej pracy w A organ wskazał, że są one niezgodne z zeznaniami dostawcy odzieży roboczej w zakresie częstotliwości dowożenia odzieży. Według A. R., Ad. W. odbierał odzież 8-11 razy w 2008 r., natomiast Ad. W. twierdził, że miało to miejsce kilka razy w miesiącu. Mając na uwadze, że pracownicy A w swoich zeznaniach nie potwierdzili faktu dostarczania przez Ad. W. zarówno do biura jak i do A odzieży roboczej, nie dano wiary jego zeznaniom, że rzeczywiście wykonywał taką pracę. Ostatecznie Dyrektor Izby Skarbowej uznał, że podatniczka dokonała odliczenia podatku naliczonego z faktur dokumentujących nabycie towarów, których nie można powiązać ze sprzedażą opodatkowaną. W skardze pełnomocnik A. W., wnosząc o uchylenie decyzji organu odwoławczego i zasądzenie zwrotu kosztów postępowania, zarzucił naruszenie: 1. przepisów postępowania: * art. 191 o.p. przez błędną ocenę materiału dowodowego, art. 210 § 4 o.p. przez brak uzasadnienia faktycznego i prawnego decyzji, przede wszystkim przez brak wskazania przyczyn, dla których organ podatkowy odmówił wiarygodności dowodom z zeznań R. B., J. Ch. i A.R., 2. prawa materialnego: - art. 86 ust. 1 ustawy o VAT poprzez jego błędną wykładnię i przyjęcie, że warunkiem skorzystania z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest ekonomiczna racjonalność wydatku. W uzasadnieniu pełnomocnik strony podważał wiarygodność zeznań świadków: A. G., B. M., M. K. i B. Sz. wskazując na konfliktowe zakończenia z nimi współpracy oraz nieprzydatność zeznań tych świadków z powodu upływu czasu i faktu, że poza zeznaniami B. Sz., osoby te zajmowały niskie stanowiska w strukturze firmy, nie były informowane o szczegółach jej działalności i miały sporadyczny kontakt z przełożonymi. Nie mogły więc wiedzieć o sposobie wykorzystania samochodów firmowych, ich ilości i markach, prawie A. W. do wnoszenia aparatu fotograficznego do siedzib spółki E i I, czy wykorzystywaniu w firmie pralko-suszarki. Mieli też ograniczoną wiedzę na temat sposobu działania swego pracodawcy. Pełnomocnik podniósł, że organ pominął dowodu z zeznań Ad. W., który używał spornego samochodu osobowego i od którego podatniczka nabyła materiały do wykończenia mieszkania. Zdaniem pełnomocnika organ podatkowy wbrew wszelkim regułom i zasadom prawidłowego prowadzenia postępowania nie poszukiwał świadków, mogących mieć istotne informacje w danym zakresie, skupiając się na osobach postronnych. Strona nie zgadza się też ze stanowiskiem organu odwoławczego, że zakupione mieszkanie w Ł. przy ul. A nie może służyć prowadzeniu działalności gospodarczej oraz z zarzutem gromadzenia materiałów do wykończenia przed nabyciem lokalu. Dalej pełnomocnik argumentował, że w 2010 r., a więc po wykończeniu mieszkania, podatniczka przeznaczyła lokal na działalność opodatkowaną, tj. na wynajem. Pełnomocnik nie zgodził się z prezentowaną przez organ podatkowy oceną zeznań świadków: J. Ch., A. R., M. K. i R. B.. Wskazał, że uzasadnienie decyzji uniemożliwia poznanie rzeczywistych motywów odmowy wiarygodności zeznań tych świadków. Tym samym organ podatkowy pozbawia podatnika możliwości polemiki z decyzją, nie buduje zaufania do organów podatkowych, a przede wszystkim wyklucza kontrolę instancyjną decyzji. W odpowiedzi na skargę organ odwoławczy wniósł o jej oddalenie podtrzymując stanowisko i argumentację zawarte w zaskarżonej decyzji. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje. Skarga nie jest zasadna, gdyż zaskarżona decyzja nie narusza prawa. Spór między stronami w rozpoznawanej sprawie dotyczy w istocie oceny zebranego materiału dowodowego, gdyż stan faktyczny jest bezsporny. I tak faktem niekwestionowanym jest, że skarżąca wraz z mężem nabyła mieszkanie położone w Ł., przy ul. A 19. Faktem jest również, że cena za to mieszkanie była zapłacona w całości przed zawarciem umowy i to przez inny podmiot niż małżonkowie W.. Cenę za przedmiotowe mieszkanie zapłaciła spółka jawna A, w której wspólnikiem pozostawał Ad. W., mąż skarżącej. Poza sporem jest również i to, że wymieniona spółka obciążyła skarżącą równowartością ceny za mieszkanie i jego wyposażenie na łączną kwotę ponad 407.000 zł. Sporne jest natomiast to, czy nabycie przedmiotowego mieszkania nastąpiło "W zakresie, w jakim towary (zakupione) są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych" jak przewiduje art. 86 ust. 1 ustawy o VAT. Przedmiotem działalności firmy skarżącej było, zgodnie z wpisem do ewidencji działalności gospodarczej, wyszukiwanie miejsc pracy i pozyskiwanie pracowników, działalność agencji pracy tymczasowej i pozostała działalność związana z udostępnianiem pracowników. Zdaniem sądu I instancji, rację mają organy podatkowe kwestionując co do zasady możliwość wykorzystania spornego mieszkania do celów działalności gospodarczej prowadzonej przez skarżącą w roku 2008. Ze swej istoty agencja pracy tymczasowej wymaga innych pomieszczeń niż lokalu mieszkalnego położonego w wytwornym apartamentowcu pośród innych lokali mieszkalnych, z pełnym zapleczem rekreacyjnym w postaci basenu, sauny i fitness. Trudno wręcz sobie wyobrazić, że codzienny dostęp do pomieszczeń firmowych dla kilkuset osób prowadzi z ogólnej windy lub klatki schodowej przeznaczonej dla lokatorów domu. O trafności powyższego wniosku przekonują w pewnym zakresie zeznania skarżącej, która wskazała, że "z czasem okazało się, że nie jest możliwe prowadzenie tam biura" oraz " .... charakter tego miejsca – budynek mieszkalny – apartamentowiec z ochroną – uniemożliwia prowadzenie działalności w tym miejscu, bowiem biuro mojej firmy odwiedza średnio 100-200 osób dziennie" (k. 64 akt administracyjnych). Należy zgodzić się ze skarżącą, że w przedmiotowym lokalu niemożliwe jest prowadzenie tego rodzaju działalności gospodarczej. Zastrzeżenia budzi jedynie zastosowana przez skarżącą formuła "z czasem" mająca, jak się wydaje, sugerować, że konstatacja powyższa ujawniła się po pewnym okresie użytkowania lokalu jako siedziby firmy. Zdaniem sądu rację mają organy wywodząc, że owa niemożliwość istniała od samego zakupu, a nie wyszła na jaw dopiero "z czasem". Skarżąca nie rozpoczęła prowadzenia działalności gospodarczej z dniem zakupu mieszkania, lecz dużo wcześniej i wiedziała jakie wiążą się z tym codzienne konsekwencje, o których zresztą zeznawała w sprawie. Tylko w takiej sytuacji można by zaś hipotetycznie rozważać brak świadomości skarżącej co do takiego stanu rzeczy. Dlatego też sąd w całości akceptuje stanowisko organów podatkowych wyrażone w sprawie, iż już w dacie zakupu przedmiotowe mieszkanie nie miało służyć celom związanym z działalnością gospodarczą lecz z realizacją innych zamierzeń skarżącej i jej męża. Nieco odmiennie zamierzenia związane z zakupem mieszkania przedstawił mąż skarżącej, świadek Ad. W. stwierdzając, że miały się w nim znajdować jedynie działy kadr i płac firmy skarżącej (k. 336 akt administracyjnych). Zeznania te słusznie zostały poddane w wątpliwość przez organy podatkowe. Jeśli bowiem istniał w rzeczywistości pomysł z umieszczeniem w przedmiotowym lokalu "nieinwazyjnych" komórek przedsiębiorstwa, to zasadne staje się pytanie, dlaczego nie skorzystano z tej możliwości. Sam świadek Ad. W. nie potrafił odpowiedzieć na to pytanie zeznając, że nie pamięta dlaczego do mieszkania przy ul. A nie przeniesiono działu kadr i płac. Ponadto powyższe zeznania pozostają w sprzeczności z przedstawionymi wyżej wyjaśnieniami skarżącej, która upatrywała niezrealizowania celu zakupu z codzienną obecnością w mieszkaniu kilkuset osób, co, w agencji pracy tymczasowej, jest związane z działaniami działu rekrutacji, który, zdaniem męża skarżącej nie miał być przenoszony na ul. A 19. Z powyższych względów trafna jest konstatacja organów podatkowych, że zakup przedmiotowego mieszkania nie pozostawał w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą, wobec czego podatek naliczony wynikający z faktury dokumentującej jego zakup nie podlegał odliczeniu. Art. 86 ust. 1 ustawy o VAT nie nasuwa w tej mierze żadnych wątpliwości interpretacyjnych. Na jego podstawie można odliczyć podatek naliczony (obniżyć podatek należny) tylko w zakresie, w jakim zakupione towary są wykorzystywane do wykonywania działalności gospodarczej i to tylko w zakresie czynności opodatkowanych, a nie podatek naliczony wynikający z wszystkich zakupów podatnika, w tym niezwiązanych z prowadzoną działalnością. Rzecz jasna sytuacja uległa zmianie, gdy skarżąca podjęła decyzję o wynajmowaniu przedmiotowego lokalu. Jednak nastąpiło to dopiero w roku 2010, wobec czego pozostaje bez wpływu na ustalenia i kwalifikację prawną omawianych miesięcy roku 2008. Konsekwencją przedstawionego wyżej stanowiska co do braku podstaw do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z zakupu mieszkania przy ul. A 19 w Ł. jest uprawniona odmowa odliczenia podatku wynikającego z zakupionego wyposażenia, w tym mebli do tego mieszkania. Podobna jest też ocena dotycząca stanowiska organów podatkowych w zakresie pozostałych kwestionowanych odliczeń. Wydaje się, że trafnie porównały one postępowanie dowodowe w zakresie odliczenia podatku naliczonego do procedury obowiązującej przy zaliczaniu wydatków ponoszonych przez podatnika do kosztów podatkowych w rozumieniu ustaw o podatku dochodowym. Sąd I instancji akceptuje to stanowisko, akcentując przy tym okoliczność, iż ciężar udowodnienia związku wydatku z wykonywaniem działalności opodatkowanej spoczywa na podatniku. W zakresie kwestionowanego aparatu fotograficznego strona skarżąca nie udowodniła istnienia takiego związku. W szczególności uzasadnione zdziwienie organów podatkowych wzbudził fakt, ze strona skarżąca nie dysponuje choćby jednym zdjęciem, które mogłoby uzasadniać potrzebę zakupu dość drogiego sprzętu fotograficznego w celu "fotografowania pracowników jako dowód naruszenia przez nich przepisów BHP oraz do dokumentacji pracowników ...". Rację trzeba przyznać organom podatkowym, iż brak takich zdjęć uniemożliwia przyjęcie, że zakup aparatu fotograficznego miał związek z prowadzoną przez skarżącą działalnością gospodarczą. Podobnie zresztą trafnie wywiodły organy podatkowe, że strona skarżąca nie udowodniła tego związku w odniesieniu do zakupu pralko-suszarki. Po pierwsze, wskazać trzeba na sprzeczności w zeznaniach skarżącej i jej męża oraz zastrzeżeniach do protokołu z badania dokumentów co do losów tego sprzętu. Skarżąca wskazała bowiem, że pralka uległa zniszczeniu po 2 latach użytkowania w siedzibie firmy przy ul. B (k. 64v.) Świadek Ad. W. zeznał natomiast, że przedmiotowa pralka znajduje się w mieszkaniu przy ul. A 19. W przedmiotowych zastrzeżeniach strona skarżąca wywodziła natomiast, że pralkę zakupiono do nowej siedziby firmy przy ul. A 19, gdzie w pralce tej miały być prane koszulki pracowników firmy. Po wtóre, jak trafnie zauważyły organy podatkowe zdziwienie musi budzić okoliczność, że mimo deklarowanego 2 letniego okresu użytkowania pralki, skarżąca nie zaewidencjonowała zakupu żadnych środków piorących. Nie przedstawiła również informacji o naprawach pralki, które wydają się oczywiste w kontekście stwierdzenia skarżącej, że pralka uległa zniszczeniu. Po trzecie, słusznie organy dostrzegły sprzeczności w zeznaniach skarżącej i głównej księgowej jej firmy co do tego co było prane w przedmiotowej pralce. Nie wiadomo bowiem, czy były to koszulki pracowników, którzy zrezygnowali z pracy, jak chce tego M. K., czy koszulki wydawane pracownikom przychodzącym do pracy bez oddanych im na własność koszulek, jak zeznała skarżąca. Powyższe wątpliwości uprawniały organy podatkowe do odmowy uznania, że zakup pralko-suszarki miał związek z działalnością gospodarczą skarżącej. Nie inaczej rzecz się ma z wydatkiem wynikającym z faktur wystawionych na rzecz skarżącej przez A spółka jawna z tytułu umowy dzierżawy samochodu AUDI A6. Tak jak w przypadkach przedstawionych powyżej warunkiem odliczenia podatku naliczonego jest wykazanie przez podatnika związku między zakupem (dzierżawą samochodu) a prowadzoną działalnością gospodarczą. Tymczasem mając do dyspozycji dowody przedstawione przez skarżącą organy podatkowe powzięły uzasadnione wątpliwości co do użytkowania przedmiotowego pojazdu w ramach działalności gospodarczej. W pierwszym rzędzie wypada podnieść, że najbardziej obiektywnym wskaźnikiem wykorzystania pojazdu do prowadzenia działalności gospodarczej jest prowadzona w przedsiębiorstwie ewidencja tras wykonanych przez dany samochód w celach służbowych oraz odpowiadające im zestawienie zakupów paliwa do tego samochodu. Skarżąca nie przedstawiła ani ewidencji tras ani też zestawienia zakupów paliwa identyfikującego pojazd, do którego nabyto paliwo. Jej wyjaśnienia, że dysponowała jedynie fakturami zakupu paliwa niezawierającymi numerów rejestracyjnych samochodu są niewystarczające zważywszy, co jest notoryjnie znane, że wystarczy wskazać przedmiotowe numery rejestracyjne, by zostały one wpisane do treści faktury po to, by umożliwić identyfikację zakupu. Z całą pewnością staranność taka leży w interesie podatnika, gdyż wobec jej niezachowania traci on wobec organów istotny dowód wskazujący na częstotliwość wykorzystywania pojazdu. Z tym większym zdziwieniem odnotować należy brak ewidencji tras pokonywanych przedmiotowym samochodem, która wskazywałaby jednoznacznie, że był on wykorzystywany do celów związanych z działalnością gospodarczą. Z braku tego rodzaju dowodów w polu widzenia organów podatkowych pozostawały jedynie osobowe źródła dowodowe, które można podzielić na 2 grupy. Jedna z nich zeznawała, że skarżąca, podobnie jak jej mąż, nigdy nie jeździła samochodem AUDI A6. Do tej grupy świadków należą M. K., który dodatkowo zaprzeczył, aby sam jechał przedmiotowym autem, B. Sz., A. G. i B. M.. Do drugiej grupy świadków, przesłuchanych na wniosek strony skarżącej należą J. A. A. W., D. M., J. Ch., A. R. i R. B., którzy wspierają stanowisko zaprezentowane przez samą skarżącą. W takiej sytuacji organ podatkowy dokonuje wyboru jednej z przedstawionych wersji odrzucając tym samym wersję przeciwną. Czyni tak w myśl zasady swobodnej oceny dowodów, do czego jest zobowiązany na podstawie art. 191 o.p. Nie można z tego powodu czynić mu zarzutu błędnych ustaleń faktycznych, jeśli z dwóch odmiennych możliwości wybiera tę, którą potwierdza elementarny brak staranności podatnika w zakresie dokumentowania poniesionych wydatków. Dlatego też w ocenie sądu I instancji organy podatkowy nie naruszyły prawa przyjmując, że strona skarżąca nie wykazała związku między wydatkami na dzierżawę przedmiotowego samochodu (oraz opłaty za jego przegląd w Warszawie) a działalnością gospodarczą prowadzoną przez skarżącą. Nawiązując do treści skargi podnieść należy, że z przyczyn o których mowa powyżej uwaga, odnosząca się do prawidłowego zastosowania art. 191 o.p. przez organy podatkowe, dotyczy wszystkich zagadnień dowodowych nią objętych, a nie tylko sposobu wykorzystywania samochodu AUDI A6. Zawarty w skardze zarzut naruszenia art. 210 § 4 o.p. jest nietrafny, zważywszy na wyczerpujące i kompletne uzasadnienia decyzji organów obu instancji, które precyzyjnie wyjaśniły jakie dowody uwzględniły i jakim odmówiły dania wiary. Sam zaś fakt, że rozstrzygnięcie jest niekorzystne dla strony skarżącej i odmienne od oczekiwanego przez nią, nie uzasadnia sformułowania takiego zarzutu. Odnosząc się do zarzutu naruszenia art. 86 ust. 1 ustawy o VAT zauważyć należy, że organy podatkowe nie badały racjonalności zakupów dokonywanych przez skarżącą w roku 2008, lecz wykazały brak związku i to zarówno bezpośredniego jak i pośredniego pomiędzy tymi zakupami a prowadzoną przez nią działalnością gospodarczą. Mając na uwadze wszystkie przedstawione wyżej okoliczności, na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. nr 153, poz. 1270 ze zmianami) należało orzec jak w sentencji. D. B.