I SA/Łd 1630/11

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi Wydział I w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Teresa Porczyńska (spr.) Sędzia WSA Joanna Grzegorczyk-Drozda Sędzia NSA Bogusław Klimowicz Protokolant Tomasz Naraziński po rozpoznaniu w dniu 9 lutego 2012r. na rozprawie sprawy ze skargi L. M. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie określenia zobowiązania w podatku od towarów i usług za grudzień 2004 r. 1) uchyla zaskarżoną decyzję; 2) zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. na rzecz L. M. kwotę 280 zł (dwieście osiemdziesiąt) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego; 3) określa, że zaskarżona decyzja nie podlega wykonaniu do czasu uprawomocnienia się wyroku. I SA/Łd 1630/11 UZASADNIENIE Decyzją z dnia [...] r. Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego w P. z [...] r. określającą L. M. zobowiązanie w podatku od towarów i usług za grudzień 2004 r. W uzasadnieniu wskazano, że w badanym okresie podatnik wykonywał działalność gospodarczą w zakresie handlu artykułami spożywczymi i przemysłowymi, zawierał również umowy sprzedaży zakładów na gry losowe w imieniu i na rzecz A z o.o. w Ł. (dalej: "A"), za co otrzymywał prowizję. Z tytułu prowizji za usługi wykonane w listopadzie 2004 r. podatnik wystawił na rzecz A dwie faktury z dnia 31 grudnia 2004 r. na wartość 2.052,80 zł i 521,04 zł. W deklaracji VAT-7 za grudzień2004 r. podatnik wykazał wynagrodzenie prowizyjne wynikające z tych faktur, jako usługę zwolnioną od podatku od towarów i usług. W ocenie organu odwoławczego usługi wykonywane przez stronę, związane z grami losowymi i zakładami wzajemnymi podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług stawką 22%. Organ powołał § 9 ust. 1 rozporządzenia Ministra Finansów z 27 kwietnia 2004 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 97, poz. 970 – dalej: "rozporządzenie z 27 kwietnia 2004 r."), w którym zawarto zwolnienie od podatku VAT czynności wynikających z umowy agencyjnej lub zlecenia, pośrednictwa lub innej umowy o podobnym charakterze, w przypadku których podstawą opodatkowania dla agenta, zleceniobiorcy lub innej osoby, świadczącej usługi o podobnym charakterze, stanowi kwota prowizji lub inne postacie wynagrodzeń za wykonywane usługi pomniejszona o kwotę podatku, z zastrzeżeniem ust. 2-4. Podkreślił jednak, że w myśl ust. 4 § 9 rozporządzenia z 27 kwietnia 2004 r. zwolnień, o których mowa w ust. 1 i 2 nie stosuje się do podatników: 1) zarejestrowanych na podstawie art. 96 lub art. 157 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 – dalej: "ustawa o VAT"), jako "podatnicy VAT czynni"; 2) wykonujących również inne, niż wymienione w ust. 1, czynności opodatkowane; 3) wykonujących czynności, o których mowa w art. 113 ust. 13 ustawy o VAT; 4) którzy zrezygnowali z prawa do zwolnień podmiotowych lub utracili to prawo w poprzednich latach podatkowych i od daty rezygnacji lub utraty tego prawa nie upłynęły 3 lata. Organ stwierdził, że skoro podatnik spełnia kryteria z pkt 1 i 2, to nie można stosować wobec niego zwolnień wymienionych w ust. 1 i ust. 2 § 9 rozporządzenia z 27 kwietnia 2004 r. Organ wyjaśnił dalej, że wprawdzie w zaświadczeniu o wpisie do ewidencji, została wpisana działalność związana z grami losowymi i zakładami wzajemnymi 92.71, jednak podatnik sam oświadczył, że w okresie objętym kontrolą, przedmiotem faktycznie prowadzonej działalności gospodarczej był handel artykułami spożywczymi i przemysłowymi oraz prowizja za usługi związane z grami losowymi i zakładami wzajemnymi. Tym samym przyznał, że jego usługi nie polegały, tak jak na to wskazuje klasyfikacja PKWiU, na urządzaniu gier losowych i zakładów wzajemnych, lecz jedynie na pośrednictwie w zawieraniu umów sprzedaży kuponów (blankietów) do typowania liczb. Sprzedaży tej dokonywał w imieniu i na rzecz organizatora zakładów i gier, tj. na rzecz A, a przedmiotem opodatkowania nie była sama sprzedaż blankietów do skreślania liczb, lecz prowizja otrzymana od organizatora zakładów i gier z tytułu pośrednictwa w tej sprzedaży. Podmiotem prowadzącym działalność w zakresie gier i zakładów, o której mowa w rozdziale 2 ustawy z 29 lipca 1992 r. Gry i zakłady wzajemne (tj. Dz. U. z 2004 r., Nr 4, poz. 27 – dalej: "ustawa o grach i zakładach wzajemnych") był Totalizator, który był również podatnikiem podatku od gier, o którym mowa w art. 40 tej ustawy. Wobec powyższego, zwolnienie przewidziane w załączniku nr 4 poz. 11 ustawy o VAT w ocenie organu nie dotyczyło czynności wykonywanych przez stronę, a uzyskana prowizja ze sprzedaży kuponów była opodatkowana stawką w wysokości 22% zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy o VAT. W skardze na decyzję organu odwoławczego skarżący zarzucił jej naruszenie: art. 43 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, poprzez jego błędną interpretację: art. 41 ust. 1 i art. 99 ust. 12 ustawy o VAT, poprzez niewłaściwe zastosowanie, naruszenie przepisów postępowania w sposób mający wpływ na rozstrzygnięcie - art. 121 oraz art. 122 w związku z art. 187 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2005 r., Nr 8, poz. 60 ze zm. – dalej: "O.p.") - poprzez brak wyjaśnienia wszystkich okoliczności sprawy. Zdaniem skarżącego usługi przez niego świadczone były zwolnione z opodatkowania podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT (załącznik nr 4 do tej ustawy, poz. 11). W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o jej oddalenie. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi wyrokiem z dnia 20 lipca 2010 r., sygn. akt I SA/Łd 189/10 oddalił skargę uznając, że nie doszło do naruszenia przepisów prawa materialnego ani przepisów prawa procesowego, które mogłyby mieć wpływ na wynik sprawy. Sąd podkreślił, że wszelkie zwolnienia od opodatkowania stanowią wyjątek od zasady równości i powszechności opodatkowania, winny więc być interpretowane ściśle. Wskazując na § 9 ust. 1 i 4 rozporządzenia Ministra Finansów z 27 kwietnia 2004 r. WSA wskazał, że skoro skarżący był zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług, wykonywał inne, poza sprzedażą kuponów, czynności opodatkowane (sprzedaż artykułów spożywczych i przemysłowych), to omawiane zwolnienie nie ma w stosunku do niego zastosowania. WSA stwierdził również, że skoro usługi podatnika nie polegały na urządzaniu gier losowych i zakładów wzajemnych, lecz jedynie na pośrednictwie w zawieraniu umów sprzedaży kuponów do typowania liczb, dokonywanej w imieniu i na rzecz organizatora zakładów i gier, to przedmiotem opodatkowania nie była sama sprzedaż blankietów do skreślania liczb, lecz otrzymana od organizatora zakładów i gier prowizja ze sprzedaży przedmiotowych kuponów, opodatkowana zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy o VAT stawką w wysokości 22%. W konsekwencji Sąd pierwszej instancji uznał, że wykładnia poz. 11 załącznika nr 4 do ustawy o VAT nie miała znaczenia dla wyniku sprawy, bowiem działalność skarżącego została błędnie sklasyfikowana. Naczelny Sąd Administracyjny wyrokiem z dnia 18 października 2011 r., sygn. akt I FSK 1553/10 uchylił wskazane rozstrzygnięcie WSA w Łodzi. W uzasadnieniu, uznając za niezasadne zarzuty dotyczące przepisów postępowania, wskazał, że spór pomiędzy stroną a organami podatkowymi sprowadza się do tego, czy w stanie faktycznym niniejszej sprawy usługi pośrednictwa w zawieraniu umów sprzedaży kuponów ( blankietów) do typowania liczb korzystały ze zwolnienia przedmiotowego, o którym mowa w art. 43 ust.1 pkt1 ustawy o VAT. Sąd kasacyjny podkreślił, że w stanie prawnym niniejszej sprawy usługi dla potrzeb ustawy o VAT były identyfikowane za pomocą rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 18 marca 1997r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) (Dz.U. Nr 42, poz.264 ze zm.: dalej powoływane jako PKWiU). Nie miało natomiast zastosowania w niniejszej sprawie, wbrew stanowisku Sądu pierwszej instancji, rozporządzenie Rady Ministrów z dnia 6 kwietnia 2004r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) (Dz. U. Nr 89, poz. 844 ze zm.). Wprawdzie w dniu wejścia w życie rozporządzenia z dnia 6 kwietnia 2004 r. tj. w dniu 1 maja 2004 r. utraciło moc rozporządzenie z dnia 18 marca 1997 r. (por. § 4 rozporządzenia z dnia 6 kwietnia 2004 r.), ale na mocy § 2 pkt 1 rozporządzenia z dnia 6 kwietnia 2004 r. dla celów podatku od towarów i usług zastosowanie miała nadal Polska Klasyfikacja Wyrobów i Usług z dnia 18 marca 1997 r. Usługi związane z grami hazardowymi i organizowaniem zakładów, sklasyfikowane w PKWiU pod pozycją 92 - usługi związane z kulturą rekreacją i sportem zaliczane do grupy 92.70 - usługi rekreacyjne pozostałe wymienione zostały w zał. nr 4 poz.11 do ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.). W ocenie sądu kasacyjnego, nie można podzielić poglądu WSA w Łodzi, że pośredniczenie w zawieraniu umów sprzedaży kuponów (blankietów) do typowania liczb, jako usługi związane z handlem, nie może zostać sklasyfikowane jako usługi pod pozycją 92 PKWiU tj. usługi związane z kulturą rekreacją i sportem zaliczane do grupy 92.70 - usługi rekreacyjne pozostałe. Sąd pierwszej instancji nie wskazał do jakiego grupowania PKWiU należy zaliczyć usługi świadczone przez podatnika. Tymczasem Naczelny Sąd Administracyjny zauważył, że usługi w zakresie handlu detalicznego zawarte zostały w dziale 52 "Usługi w zakresie handlu detalicznego, z wyjątkiem sprzedaży pojazdów mechanicznych i motocykli; naprawa artykułów użytku osobistego i domowego" Dział ten nie obejmuje jednak usług świadczonych przez podatnika. Zwrócił również uwagę, że w PKWiU w zakresie pośrednictwa została wyodrębniona jedynie Sekcja J "USŁUGI POŚREDNICTWA FINANSOWEGO". Wyodrębnienia takiego nie dokonano natomiast w ramach usług przewidzianych w sekcji G. "USŁUGI KOMUNALNE POZOSTAŁE, SPOŁECZNE I INDYWIDUALNE", w której znajduje się również pozycja 92 PKWiU tj. usługi związane z kulturą rekreacją i sportem do której zalicza się usługi związane z grami hazardowymi i organizowaniem zakładów. Istotne w rozpatrywanej sprawie jest również to, że do załącznika nr 4 poz. 11, w stanie prawnym obowiązującym przed 1 czerwca 2005 r. odnosiły się objaśnienia o następującej treści: "Dotyczy wyłącznie usług związanych ze sportem świadczonych przez podmioty, które nie mają jako celu systematycznego dążenia do osiągania zysków, zaś wszelkie zyski, które mimo wszystko osiągną, przeznaczą na utrzymanie lub poprawę świadczonych usług". W związku z nowelizacją ustawy o VAT ustawą z dnia 21 kwietnia 2005 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz o zmianie niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 90, poz. 756), zmieniono również treść objaśnień do załącznika nr 4 poz.11 nadając im następującą treść: "dotyczy wyłącznie usług związanych z rekreacją i sportem świadczonych przez podmioty, które nie mają jako celu systematycznego dążenia do osiągania zysków, zaś wszelkie zyski, które mimo wszystko osiągną, przeznaczą na utrzymanie lub poprawę świadczonych usług". Wobec powyższego zwolnienie usług związanych z rekreacją dopiero nowelizacją, którą weszła w życie od dnia 1 czerwca 2005 r., zawężono do usług świadczonych wyłącznie przez te podmioty, które nie mają na celu systematycznego dążenia do osiągania zysków, a wszelkie zyski, które mimo wszystko osiągną, przeznaczą na utrzymanie lub poprawę świadczonych usług. W rozpatrywanym przypadku usługi pośrednictwa przy sprzedaży gier liczbowych i loterii pieniężnych na rzecz A wykonywane były w listopadzie 2004 r., zatem usługi te korzystały ze zwolnienia przedmiotowego przewidzianego w art. 43 ust.1 ustawy o VAT. Z powyższych względów Naczelny Sąd Administracyjny za uzasadniony uznał zarzut naruszenia art. 43 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje. Zadaniem sądu administracyjnego jest zbadanie prawidłowości zastosowania przez organy administracji przepisów obowiązującego prawa, zarówno prawa materialnego, jak też przepisów postępowania. Wynika to z art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. – Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1296; dalej "p.u.s.a.") i z art.3 § 1 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.; dalej "p.p.s.a."). Zakres tej kontroli określa art.3 § 2 i § 3 p.p.s.a. Zgodnie z art. 145 § 1 pkt.1 lit.a p.p.s.a. w przypadku uwzględnienia skargi na decyzję lub postanowienie, sąd administracyjny uchyla orzeczenie organu administracji jeżeli narusza ono prawo materialne w sposób mający wpływ na wynik sprawy. Sąd administracyjny uchyla także orzeczenie organu administracji w sytuacji gdy orzeczenie narusza przepisy postępowania, jeżeli naruszenie to mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy (atr.145 § 1 pkt.1 lit.c p.p.s.a.). Podkreślenia wymaga, że Sąd rozpoznający sprawę związany jest wykładnią prawa dokonaną w tej sprawie przez Naczelny Sąd Administracyjny (v. wskazany wyżej wyrok o sygn. akt I FSK 1553/10), stosownie do art.190 p.p.s.a. Z ustaleń poczynionych w postępowaniu podatkowym wynika, że działalność Skarżącego w ramach prowadzonej kolektury lotto, polega na stałym zawieraniu w imieniu A Sportowego umów sprzedaży kuponów (blankietów) do typowania liczb w zakładach na gry losowe, za wynagrodzeniem w postaci prowizji. W rozumieniu art.5 ust.1 pkt.1 i art.8 ust.1 ustawy z dnia 11.03.2004 r. o podatku od towarów i usług (j.t. Dz.U. z 2011 r. Nr 177, poz.1054 ze zm.; dalej "ustawa VAT") jest to usługa na rzecz A Sportowego Spółka z o. o. Sporna w analizowanej sprawie jest klasyfikacja tych usług oraz związana z tym kwestia ich przedmiotowego zwolnienia z opodatkowania podatkiem od towarów i usług (dalej " podatek VAT") na podstawie art.43 ust.1 pkt.1 ustawy VAT w grudniu 2004 r. Konieczne jest tu przypomnienie obowiązującego w 2004 r. stanu prawnego odnoszącego się do stanu faktycznego tej sprawy. Zgodnie z art.8 ust.3 ustawy VAT w brzmieniu obowiązującym w analizowanym okresie podatkowym usługi wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej są identyfikowane za pomocą tych klasyfikacji, z wyjątkiem usług elektronicznych. W stanie prawnym obowiązującym w dacie realizacji usług, klasyfikacja tych usług powinna być więc dokonana przy uwzględnieniu rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 18.03.1997 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (Dz.U. nr 42, poz.264 ze zm. dalej "PKWiU"). Wprawdzie rozporządzenie to utraciło moc w dniu 1.05 2004 r., to jest w dniu wejścia w życie rozporządzenia z dnia 6.04.2004 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (Dz.U. Nr 89, poz.844 ze zm.), zgodnie z § 4 nowego rozporządzenia. Jednak na mocy § 2 pkt.1 rozporządzenia z dnia 6.04.2004 r., dla celów podatku VAT rozporządzenie to nie miało zastosowania w analizowanym okresie podatkowym, a miała nadal zastosowanie PKWiU z 18.03.1997 r. Zgodnie z tą klasyfikacją usługi związane z grami hazardowymi i organizowaniem zakładów sklasyfikowano pod poz.92 jako usługi związane z kulturą rekreacją i sportem. Do grupy 92.70 zaliczono usługi rekreacyjne pozostałe, które wymieniono w zał. Nr 4 do ustawy VAT pod poz.11. Usługi wymienione we wskazanym zał. Nr 4 zwolnione zostały od podatku VAT na mocy art.43 ust.1 pkt.1ustawy VAT, obowiązującego wraz z zał. nr 4 do dnia 31.12.2010 r. (art.1 pkt.8a i pkt.18 ustawy zmieniającej ustawę VAT z dnia 29.10.2010 r. Dz.U. Nr 226, poz.1476). Były to usługi związane z kulturą, w tym również usługi twórców i artystów wykonawców, w rozumieniu przepisów o prawie autorskim i prawach pokrewnych, wynagradzane w formie honorariów za przekazanie lub udzielenie licencji do praw autorskich lub praw do artystycznego wykonania, usługi związane z rekreacją i sportem. Z objaśnień odnoszących się do poz.11 zał. nr 4 do ustawy VAT wynika, że zwolnienie od podatku VAT dotyczy wyłącznie usług związanych ze sportem świadczonych przez podmioty, które nie mają jako celu systematycznego dążenia do osiągania zysków, zaś wszelkie zyski, które mimo wszystko osiągną, przeznaczą na utrzymanie lub poprawę świadczonych usług. Zatem w 2004 r. zwolnienie od podatku, tylko w zakresie usług związanych ze sportem ograniczono do tych podmiotów, które nie miały na celu systematycznego dążenia do osiągania zysków. Ograniczenie to nie dotyczyło usług związanych z rekreacją, które w analizowanym okresie podatkowym podlegały zwolnieniu od podatku VAT na podstawie art.43 ust.1 pkt.1 ustawy VAT także wtedy, gdy były wykonywane przez podmioty, celem działalności których było dążenie do osiągania zysków. Stan ten uległ zmianie w związku z nowelizacją ustawy VAT, której dokonano ustawą z dnia 21.04.2005 r. (Dz.U. Nr 90, poz.756), z mocą obowiązującą od dnia 1.06.2005 r. Ustawą tą zmieniono treść objaśnień do poz.11 powołanego wyżej zał., nr 4 i ograniczeniem zwolnienia od podatku VAT usług związanych z rekreacją i sportem do tych podmiotów, które nie miały na celu systematycznego dążenia do osiągania zysków objęto także usługi związane z rekreacją. Nowelizacja powyższa pozostaje jednak bez wpływu na wynik tej sprawy bowiem nie dotyczy usług wykonanych przed 1.06.2005 r. W świetle powyższych wywodów nie można wykluczyć istnienia podstawy do sklasyfikowania usług pośrednictwa w zawieraniu umów sprzedaży kuponów do typowania liczb, do usług związanych z grami hazardowymi i organizowaniem zakładów, należących do grupowania usługi rekreacyjne pozostałe, korzystających z przedmiotowego zwolnienia od podatku VAT przewidzianego w art.43 ust.1 pkt.1 ustawy VAT. Organy podatkowe nie zakwestionowały prawidłowości takiej klasyfikacji (wskazanej przez Skarżącego w zaświadczeniu o wpisie do ewidencji) ani nie wskazały uzasadnionych podstaw do zastosowania innej klasyfikacji . Z zaskarżonej decyzji wynika, że organy podatkowe uznały, iż zwolnienie od podatku VAT świadczonych przez Skarżącego usług pośrednictwa nie mogło mieć miejsca, bowiem był on zarejestrowanym czynnym podatnikiem tego podatku, oraz poza sprzedażą kuponów A wykonywał inne czynności opodatkowane. Stanowisko takie znajduje uzasadnienie prawne według wywodu przedstawionego w zaskarżonej decyzji w § 9 ust. 4 rozporządzenia Ministra Finansów z 27.04.2004 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz.U. nr 97, poz.970. Organ odwoławczy podniósł także, że podmiotem prowadzącym działalność w zakresie gier i zakładów o której mowa w rozdziale 2 ustawy z 29.07.1992 r. Gry i zakłady wzajemne (j.t. Dz.U. z 2004 r. Nr 4, poz.27) był Totalizator, który był również podatnikiem podatku od gier, o którym mowa w art.40 tej ustawy. Wobec powyższego zwolnienie przewidziane w zał. Nr 4 do ustawy VAT nie dotyczyło czynności wykonywanych przez Skarżącego na rzecz A. Nie można się zgodzić z zaprezentowanym w zaskarżonej decyzji stanowiskiem, gdyż brak podstaw do skorzystania ze zwolnienia podmiotowego z uwagi na § 9 ust.4 powołanego wyżej rozporządzenia Ministra Finansów z 27.04.2004 r. nie wyłącza prawa do skorzystania ze zwolnienia przedmiotowego od podatku VAT, przewidzianego w art.43 ust.1 pkt.1 ustawy VAT. Również nie stanowiła podstawy do wyłączenia tego prawa w 2004 r. okoliczność, że Skarżący nie urządzał gier i zakładów jako podmiot, który nie ma na celu systematycznego dążenia do osiągania zysków. Jak już wyżej wskazano, w 2004 r. zwolnienie od podatku, tylko w zakresie usług związanych ze sportem ograniczono do tych podmiotów, które nie miały na celu systematycznego dążenia do osiągania zysków. Ograniczenie to nie dotyczyło usług związanych z rekreacją, które w analizowanym okresie podatkowym podlegały zwolnieniu od podatku VAT na podstawie art.43 ust.1 pkt.1 ustawy VAT także wtedy, gdy były wykonywane przez podmioty, celem działalności których było dążenie do osiągania zysków. Brak w zaskarżonej decyzji konkretnej identyfikacji usług wykonywanych na rzecz A na podstawie rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 18.03.1997 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (Dz.U. nr 42, poz.264 ze zm.) czyni zasadnym zarzuty skargi co do naruszenia tą decyzją art.122 i 187 § 1 ustawy Ordynacja podatkowa poprzez niedokładne wyjaśnienie stanu faktycznego sprawy, które mogło mieć wpływ na wynik sprawy. W konsekwencji naruszono także art.191 tej ustawy. Dokładne wyjaśnienie stanu faktycznego sprawy, poprzez wskazanie przyjętej w postępowaniu podatkowym klasyfikacji usług wykonywanych przez Skarżącego, jest warunkiem prawidłowej subsumpcji przepisów prawa materialnego. Rozpoznając sprawę ponownie organ podatkowy dokona identyfikacji usług i określi zobowiązanie w podatku od towarów i usług za analizowany okres, przy uwzględnieniu (zgodnie z art.153 p.p.s.a.) wyrażonej w tym wyroku oceny prawnej. Uwzględniając skargę Sąd uchylił zaskarżoną decyzję na podstawie art.145 § 1 pkt.1 lit.c p.p.s.a. O kosztach postępowania sądowego orzeczono zgodnie z art.200 tej ustawy, § 3 ust.1 pkt.1 b rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z 31.01.2011 r. w sprawie wynagrodzenia za czynności doradcy podatkowego /.../ (Dz.U. nr 31, poz.153 i § 1 pkt.1 rozporządzenia z dnia 16.12.2003 r. w sprawie wysokości oraz szczegółowych zasad pobierania wpisu /.../ (Dz.U. nr 221, poz.2193 ze zm.). Na podstawie art.152 p.p.s.a. określono, że zaskarżona decyzja nie podlega wykonaniu do czasu uprawomocnienia się wyroku. P.Z-C.