I SA/Łd 1641/06

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi Wydział I w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Paweł Kowalski (spr.), Sędziowie Sędzia NSA Wiktor Jarzębowski,, Sędzia NSA Piotr Kiss, Protokolant Asystent sędziego Krzysztof Rybicki, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 19 czerwca 2007 r. sprawy ze skargi S. A. na decyzję Dyrektora Izby Celnej w Ł. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie określenia zobowiązania w podatku od towarów i usług z tytułu importu oddala skargę W dniu 25 marca 2003 roku Przedsiębiorstwo Wielobranżowe A reprezentowane przez Agencję Celną B, zgłosiło do procedury dopuszczenia do obrotu na polski obszar celny sprowadzone z Turcji towary opisane w pozycjach od 1 do 28, w tym: towary włókiennicze klasyfikowane do sekcji XI Taryfy celnej oraz guziki z tworzyw sztucznych, półki metalowe, buty z tworzyw sztucznych i spinki do włosów. Do zgłoszenia celnego załączono między innymi deklarację wartości celnej, fakturę [...] z dnia [...] oraz świadectwo przewozowe EUR 1 Nr [...] z dnia [...]. Naczelnik Urzędu Celnego w Ł. przyjął zgłoszenie jako odpowiadające warunkom formalnym, a następnie decyzją z dnia [...], po weryfikacji zgłoszenia zgodnie z art. 70 § 1 Kodeksu celnego, uznał, że zgłoszenie to jest nieprawidłowe w zakresie deklarowanej wartości celnej towarów zgłoszonych w pozycjach 9, 15 i 26 oraz deklarowanej taryfikacji towaru zgłoszonego w poz. 25. Zmieniono zatem zapisy zgłoszenia dodając pozycje 29 i 30 dotyczące towarów ujawnionych podczas rewizji celnej. Zmieniono również zapisy pól 22 i 5. Kwota długu celnego dla wyżej wymienionych towarów została określona z zastosowaniem obniżonej stawki celnej równej 0% ich wartości celnej, przewidzianej dla towarów o preferencyjnym tureckim pochodzeniu. Stawkę tą zastosowano w oparciu o załączone do zgłoszenia SAD poprawne formalnie świadectwo przewozowe z dnia [...]. W celu upewnienia się o prawidłowości świadectwa EUR 1, skierowano je do władz celnych kraju eksportu z wnioskiem o weryfikację autentyczności, jak również rzetelności danych zawartych w tym dokumencie. Świadectwo wraz z innymi przedkładanymi przez stronę, wysłano do władz celnych Turcji pismem z dnia 16 grudnia 2003 roku. Postanowieniem z dnia [...] Naczelnik Urzędu Celnego I w Ł. wznowił z urzędu postępowanie celne w sprawie zakończonej decyzją z dnia [...]. W oczekiwaniu na wynik merytorycznego sprawdzenia dokumentu EUR 1, Naczelnik Urzędu Celnego I w Ł. postanowieniem z dnia [...] zawiesił z urzędu postępowanie celne w sprawie. W odpowiedzi na wniosek o weryfikację kwestionowanego świadectwa przewozowego EUR 1, Administracja Celna Turcji pismem z dnia 15 lipca 2005 roku poinformowała, że świadectwo to jest nieautentyczne, a objęte nim towary nie kwalifikują się jako towary traktowane na zasadach preferencyjnych. W związku z powyższym Naczelnik Urzędu Celnego I w Ł. postanowieniem z dnia [...] podjął zawieszone postępowanie. Naczelnik Urzędu Celnego I w Ł. decyzją z dnia [...] uchylił swoją decyzję ostateczną z dnia [...] w części dotyczącej stawek celnych oraz określenia należnej kwoty wynikającej z długu celnego i orzekł w tym zakresie. W odwołaniu od powyższej decyzji importer wniósł o uchylenie w całości decyzji organu I instancji, zarzucając jej niezasadne zakwestionowanie świadectwa przewozowego EUR 1, co zdaniem strony było błędem w ustaleniach faktycznych. Decyzją z dnia [...] Dyrektor Izby Celnej w Ł. utrzymał zaskarżoną decyzję w mocy. Wyrokiem z dnia 11 kwietnia 2007 roku, sygn. akt III SA/Łd 372/06 Wojewódzki Sąd Administracyjny uchylił zaskarżoną decyzję oraz poprzedzająca ją decyzję Naczelnika Urzędu Celnego I w Ł., a także postanowienie Naczelnika Urzędu Celnego I w Ł. o wznowieniu postępowania. W uzasadnieniu Sąd wyjaśnił, że organ I instancji wznawiając w dniu [...] 2005 roku postępowanie w sprawie zakończonej decyzją ostateczną z dnia [...], wskazał wprawdzie w podstawie prawnej postanowienia o wznowieniu postępowania przepis art. 240 § 1 pkt 5 ustawy, nie wskazał jednak jakie to nowe dowody lub okoliczności istotne dla sprawy wyszły na jaw i stały się podstawą wznowienia postępowania. W ocenie Dyrektora Izby Celnej w Ł. podstawą wznowienia postępowania w przedmiotowej sprawie był negatywny wynik weryfikacji 23 świadectw przewozowych EUR 1 wystawionych dla importera S. A. W opinii Sądu, powyższe dowody nie mogły stanowić podstawy wznowienia postępowania w przedmiotowej sprawie. Przede wszystkim dlatego, że negatywny wynik weryfikacji świadectw EUR 1 wystawionych w innych sprawach, nie miał wpływu na rozstrzygnięcie w przedmiotowej sprawie, nie dotyczył bowiem przedmiotu niniejszej sprawy. Dopiero negatywny wynik weryfikacji konkretnego świadectwa EUR 1 Nr [...] wystawionego przez tureckie władze celne, mógł stanowić ewentualną podstawę wznowienia postępowania. Wobec wykazania w decyzji Naczelnika Urzędu Celnego I w Ł. z dnia [...], nr [...] w części dotyczącej kwoty długu celnego niedoboru w wysokości 151.470,70 PLN, Naczelnik Urzędu Celnego I w Ł. decyzją z dnia [...], nr [...] określił prawidłową kwotę podatku od towarów i usług w wysokości 87.313,00 PLN, należną z tytułu importu towarów zgłoszonych do procedury dopuszczenia do obrotu zgodnie z SAD z dnia [...]. Od powyższej decyzji strona odwołała się pismem z dnia 24 maja 2006 roku wnosząc o uchylenie zaskarżonej decyzji i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania ewentualnie o uchylenie skarżonej decyzji i umorzenie postępowania. W odwołaniu pełnomocnik skarżącego zarzucił zaskarżonej decyzji: - błąd w ustaleniach faktycznych mający istotny wpływ na wynik sprawy, polegający na niezasadnym zakwestionowaniu świadectwa przewozowego EUR 1 nr [...], co spowodowało w konsekwencji ustalenie nieprawidłowej kwoty podatku od towarów i usług w wysokości 87.313,00 PLN; - naruszenie przepisów prawa procesowego: art. 121 § 1, art. 122 oraz art. 187 Ordynacji podatkowej poprzez nie przeprowadzenie wszystkich istotnych dowodów w sprawie, w tym tych, które mogły świadczyć na korzyść skarżącego, a w szczególności niezasadne zakwestionowanie przedmiotowego świadectwa przewozowego, wskutek czego tut. organ błędnie ocenił stan faktyczny, a tym samym błędnie rozstrzygnął sprawę; ponadto art. 123 § 1 poprzez nie zapewnienie skarżącemu czynnego udziału w każdym stadium postępowania; art. 191 poprzez dowolną ocenę zebranego w sprawie niekompletnego materiału dowodowego, a w szczególności nie wskazaniu przez organ przyczyn, dla których zakwestionował przedmiotowe świadectwo przewozowe; art. 201 § 1 pkt. 2 poprzez wydanie przedmiotowej decyzji, podczas gdy z informacji uzyskanych przez skarżącego wynika, że złożył on odwołanie od decyzji z dnia [...], w którym zakwestionował okoliczności stanowiące podstawę do wydania przedmiotowej decyzji; art. 210 § 1 pkt. 6 w związku z art. 210 § 4, polegający na zaniechaniu przez organ wskazania faktów, które uznał za udowodnione, dowodów którym dał wiarę oraz przyczyn, dla których innym dowodom odmówił wiarygodności; - naruszenie prawa materialnego: art. 11 ust. 2 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 roku o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym poprzez wydanie przedmiotowej decyzji. Decyzją z dnia [...], nr [...] Dyrektor Izby Celnej w Ł., działając na podstawie art. 233 § 1 pkt 1, art. 55 § 1, art. 63 § 1 Ordynacji podatkowej, art. 11 ust. 5, art. 11 c, art. 11 e, art. 15 ust. 4, art. 18 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym, § 1 rozporządzenia Ministra Finansów w sprawie wykazu towarów do celów poboru podatku od towarów i usług oraz podatku akcyzowego - utrzymał zaskarżoną decyzję w mocy. Odpowiadając na zarzuty zawarte w odwołaniu wyjaśnił, że w związku ze zmianą kwoty długu celnego zmieniła się podstawa opodatkowania podatkiem od towarów i usług zaimportowanych towarów i co za tym idzie również kwota należnego podatku. Organy celne miały podstawy prawne i faktyczne do wydania zaskarżonej decyzji, w której ustaliły nową kwotę długu celnego odmawiając preferencji, w związku z uzyskaniem z Turcji negatywnego wyniku weryfikacji świadectwa pochodzenia. Postępowanie w sprawie było prowadzone w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych. W toku postępowania podejmowano wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego poprzez wysłanie do dodatkowej weryfikacji dowodu pochodzenia przedłożonego przez stronę. Ponadto organ podatkowy zebrał i w sposób wyczerpujący rozpatrzył cały materiał dowodowy. Podatnik w toku postępowania miał możliwości zapoznania się z materiałem dowodowym zebranym w sprawie. Jednak strona pomimo pouczenia nie skorzystała z przysługującego jej prawa. Odnosząc się do zarzutu naruszenia art. 201 §1 pkt. 2 poprzez wydanie przedmiotowej decyzji, podczas gdy skarżący złożył odwołanie od decyzji nr [...] z dnia [...], Dyrektor wyjaśnił, że postępowanie podatkowe jest postępowaniem odrębnym i może toczyć się niezależnie od postępowania w sprawach celnych, co w niniejszej sprawie miało miejsce. Na powyższą decyzję pełnomocnik skarżącego wniósł skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi żądając jej uchylenia oraz zasądzenia kosztów postępowania wraz z kosztami zastępstwa adwokackiego według norm przepisanych. W skardze pełnomocnik skarżącego zarzucił naruszenie przepisów postępowania jak w odwołaniu od decyzji Naczelnika Urzędu Celnego I w Ł., a ponadto naruszenie art. 127 Ordynacji podatkowej, poprzez naruszenie zasady dwuinstancyjności. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Celnej w Ł. wniósł o oddalenie skargi, podtrzymując argumentację jak w zaskarżonej decyzji. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga nie jest zasadna, gdyż zaskarżona decyzja nie narusza prawa. Zgodnie z treścią art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269), sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem. Natomiast, w myśl art. 145 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153 poz. 1270 ze zm.) – dalej p.p.s.a., sąd uwzględniając skargę na decyzję lub postanowienie: 1) uchyla decyzję lub postanowienie w całości lub w części, jeżeli stwierdzi: a) naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, b) naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego, c) inne naruszenie przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy; 2) stwierdza nieważność decyzji lub postanowienia w całości lub w części, jeżeli zachodzą przyczyny określone w art. 156 Kodeksu postępowania administracyjnego lub w innych przepisach; 3) stwierdza wydanie decyzji lub postanowienia z naruszeniem prawa, jeżeli zachodzą przyczyny określone w Kodeksie postępowania administracyjnego lub innych przepisach. Z wymienionych przepisów wynika, iż sąd bada legalność zaskarżonej decyzji pod kątem jej zgodności z prawem materialnym, określającym prawa i obowiązki stron oraz z prawem procesowym, regulującym postępowanie przed organami administracji publicznej. Sąd nie przejmuje, zatem sprawy administracyjnej do końcowego załatwienia, lecz jedynie dokonuje oceny działalności organu orzekającego z punktu widzenia kryterium legalności. W następstwie rozpoznania skargi wniesionej w niniejszej sprawie, Wojewódzki Sąd Administracyjny nie dopatrzył się naruszeń prawa rodzących konieczność wyeliminowania decyzji z obrotu prawnego. Ustawa z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 11, poz. 50 ze zm.), w brzmieniu obowiązującym do września 2003 r., w art. 11 ust. 2 stanowiła, iż organ celny był zobowiązany do sprawdzenia kwoty podatków wykazanych przez podatnika w zgłoszeniu celnym. Jeżeli kwoty podatków zostały wykazane przez podatnika nieprawidłowo, organ celny obliczał te kwoty w prawidłowej wysokości i wykazywał w zgłoszeniu celnym. Na podstawie art. 11 ust. 5 w/w ustawy organ celny był obowiązany do poboru podatków należnych z tytułu importu towarów oraz wpłaty kwoty tych podatków na rachunek urzędu skarbowego, właściwego ze względu na siedzibę organu celnego, za okresy pięciodniowe, w terminie pięciu dni po upływie każdego okresu. W związku z tym, że organy celne nie były organami podatkowymi, lecz jedynie płatnikami podatku z tytułu importu towarów, ewentualne błędy w jego wyliczeniu i poborze nie mogły być przez nie korygowane w formie decyzji administracyjnej. W okresie do września 2003 r. do wydawania decyzji w sprawie sprostowania obliczania podatku lub uznania nieistnienia obowiązku podatkowego oraz w sprawie zwrotu niesłusznie pobranej kwoty uprawnione były organy podatkowe i to tylko w przypadku złożenia wniosku przez podatnika, w którym kwestionował on obliczenie podatków z tytułu importu towarów lub istnienie obowiązku podatkowego (art. 11b w/w ustawy). Właściwy dla podatnika organ podatkowy wydawał również decyzję ustalającą podatek w prawidłowej wysokości, jeżeli organ celny nie pobrał podatku lub pobrał podatek w kwocie niższej od należnej, albo wydał decyzję, w której stwierdził zaniżenie wartości celnej towaru (art. 11c w/w ustawy). Dopiero ustawą z dnia 27 czerwca 2003 r. o utworzeniu Wojewódzkich Kolegiów Skarbowych oraz o zmianie niektórych ustaw regulujących zadania i kompetencje organów oraz organizację jednostek organizacyjnych podległych ministrowi właściwemu do spraw finansów publicznych (Dz. U. Nr 137, poz. 1302), z dniem 1 września 2003 r. znowelizowano art. 11 ustawy o VAT, gdzie w ust. 2 określono, że jeżeli w wyniku weryfikacji zgłoszenia celnego organ celny stwierdzi, iż kwoty podatków zostały wykazane nieprawidłowo, naczelnik urzędu celnego wydaje decyzję określającą podatki w prawidłowej wysokości. Naczelnik urzędu celnego mógł określić kwotę podatków w decyzji dotyczącej należności celnych. Ustawa o utworzeniu Wojewódzki Kolegiów Skarbowych oraz o zmianie niektórych ustaw (...) w art. 31 ust. 3 określiła również, że postępowania w sprawach podatkowych wszczęte i niezakończone ostatecznym rozstrzygnięciem w danym trybie przed dniem wejścia w życie tej ustawy, przejęły organy właściwe w takich sprawach po dniu wejścia w życie ustawy. Skoro zatem po dniu 31 sierpnia 2003 r. naczelnicy urzędów celnych przejęli do prowadzenia postępowania w sprawach podatkowych wszczęte i niezakończone ostatecznym rozstrzygnięciem przez inne organy, to tym bardziej mogli po tej dacie wszcząć nowe postępowanie w sprawie określenia podatków, w związku z weryfikacją zgłoszenia celnego złożonego przed dniem 1 września 2003 r. Zatem niezasadny jest zarzut pełnomocnika skarżącego, iż Naczelnik Urzędu Celnego I w Ł. nie był organem właściwym do wydania decyzji w sprawie podatku VAT od importu towarów przedstawionych w zgłoszeniu celnym z dnia [...] 2003 r. Jeżeli w wyniku postępowania celnego stwierdzono zaniżenie kwoty wartości celnej towaru lub kwoty cła i odpowiednią decyzją uznano zgłoszenie celne za nieprawidłowe (art. 65 § 4 ustawy z dnia 9 stycznia 1997 r. - Kodeks celny, Dz. U. z 2001 r., Nr 75, poz. 802 ze zm.), a tym samym nastąpiła zmiana podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług (jako że wartość celna powiększona o należne cło stanowi podstawę opodatkowania podatkiem od towarów i usług w imporcie towarów - art. 15 ust. 4 ustawy o podatku od towarów i usług), to po dniu 31 sierpnia 2003 r. do określenia prawidłowej wysokości podatków zastosowanie miał przepis art. 11 ust. 2 ustawy o VAT. Naczelnik Urzędu Celnego I w Ł. wydał dwie decyzje, jedną z dnia [...] w sprawie uznania za nieprawidłowe zgłoszenia celnego SAD z dnia [...], a drugą w sprawie określenia prawidłowej kwoty podatku od towarów i usług związanego z tym zgłoszeniem celnym. Tą pierwszą decyzję potraktowano jako dowód w postępowaniu podatkowym. Sąd uznał zatem, że skoro zgłoszenie celne uznano za nieprawidłowe, to organ celny miał podstawy prawne do wydania decyzji w zakresie określenia podatku od towarów i usług związanego z importem towarów określonych w zgłoszeniu celnym SAD nr [...] z dnia [...]. Tym samym nie można zarzucić Dyrektorowi Izby Celnej w Ł., że naruszył przepisy art. 121 § 1, art. 122, art. 127, art. 187, art. 191 i art. 210 § 4 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r., Nr 8, poz. 60 ze zm.). Słusznie zauważył Dyrektor Izby Celnej, iż zarzuty przedstawione w skardze, w zakresie sprawdzenia autentyczności i rzetelności załączonego przez stronę do zgłoszenia SAD dowodu preferencyjnego pochodzenia towarów - świadectwa przewozowego, nie mogą być oceniane w postępowaniu podatkowym. Istotnym dla Sądu dla rozpoznania niniejszej sprawy jest również fakt, iż Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi wyrokiem z dnia 11 kwietnia 2007 roku, sygn. akt III SA/Łd 372/06 uchylił decyzję Dyrektora Izby Celnej w Ł. oraz poprzedzająca ją decyzję Naczelnika Urzędu Celnego I w Ł. z dnia [...], nr [...]. Jednakże w związku z zaistniałą okolicznością nie sposób jest również zarzucić organowi administracyjnemu naruszenia prawa, w związku z uchyleniem przez Sąd decyzji w przedmiocie określenia kwoty długu celnego. W sprawie rozpatrywanej bezsporne jest, że w momencie wydania zaskarżonej decyzji przez Dyrektora Izby Celnej, decyzje organów celnych określające wysokość cła były ostateczne. Słusznie zatem organy administracji określiły wysokość podatku na podstawie wartości celnej towarów wynikającej z tych decyzji. Nie można bowiem uchylić decyzji, jeżeli organ administracyjny nie naruszył prawa. Innymi słowy, jeżeli w chwili orzekania przez sąd jasne jest, że zaskarżona decyzja będzie musiała być uchylona w drodze wznowienia postępowania administracyjnego, ale podstawą wznowienia nie jest naruszenie prawa, lecz okoliczności, które zaszły po wydaniu decyzji, np. wymienione w art. 240 § 1 pkt 7 Ordynacji podatkowej, to w takim wypadku wojewódzki sąd administracyjny zobowiązany jest oddalić skargę, wobec niewyczerpania przesłanek z art. 145 § 1 ust. 1 pkt b) p.p.s.a. Jedyną drogą do wzruszenia niniejszej decyzji jest wniosek skarżącego o wznowienie postępowania administracyjnego. Wznowienie postępowania jest instytucją procesową stwarzającą możliwość prawną ponownego rozpoznania i rozstrzygnięcia sprawy administracyjnej zakończonej decyzją ostateczną, jeżeli postępowanie, w którym ona zapadła, było dotknięte kwalifikowaną wadliwością wyliczoną wyczerpująco w przepisach prawa procesowego. Takie wyczerpujące wyliczenie w przepisach podatkowych zawiera przepis art. 240 § 1 Ordynacji podatkowej. Istotą wznowionego postępowania i uchylenia dotychczasowej decyzji ostatecznej jest powrót sprawy do odpowiedniego stadium zwykłego postępowania instancyjnego. Nową decyzję, rozstrzygającą zatem o istocie sprawy, wydaje się, jak gdyby sprawa nie była w danej instancji rozstrzygana. Podstawą takiego postępowania jest zawsze postanowienie o wznowieniu postępowania. Bez wydania takiego postanowienia nie może skutecznie toczyć się postępowanie co do przyczyn wznowienia oraz co do rozstrzygnięcia istoty sprawy. Postanowienie o wznowieniu postępowania otwiera zatem postępowanie, w którym właściwy organ rozpatruje ponownie sprawę zakończoną decyzją ostateczną, badając, czy wskazane przyczyny wznowienia nie wpłynęły na treść decyzji. Reasumując należy stwierdzić, że wyrok sądu nie zależał od wyroku sądu rozpatrującego skargę na decyzję organu celnego w przedmiocie określenia kwoty długu celnego. W dacie wydania decyzji określającej wysokość zobowiązania w podatku od towarów i usług z tytułu importu, podstawą faktyczną jej wydania była decyzja określająca kwotę długu celnego. To oznacza, że zaskarżona decyzja w dacie jej wydania nie naruszała prawa, skoro została wydana na podstawie obowiązujących przepisów. Fakt uchylenia decyzji określającej kwotę długu celnego nie stanowi przesłanki do zatwierdzenia, że decyzja dot. zobowiązania w podatku od towarów i usług była wydana z naruszeniem prawa. Fakt ten stanowi przesłankę, o której mowa w art. 240 § 1 pkt 7 Ordynacji podatkowej i podstawę wniosku, o których mowa w art. 241 Ordynacji podatkowej. Dlatego, mając powyższe na uwadze i uznając, że zaskarżona decyzja nie narusza prawa, Sąd na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sadami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153 poz. 1270 ze zm.), skargę oddalił.