I SA/Łd 1676/03

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi Wydział I w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA P. Chmielecki (spr.), Sędziowie NSA: B. Klimowicz, A. Wrzesińska - Nowacka, Protokolant asystent sędziego B. Motycka, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 3 września 2004 roku sprawy ze skargi A. Sp. z o.o. z siedzibą w R. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. z dnia [...] Nr [...] w przedmiocie wymiaru podatku od towarów i usług za kwiecień 1998 r. oddala skargę. Kontrole podatkowe przeprowadzone przez pracowników Urzędu Skarbowego w R. w A. Sp. z o.o. z siedzibą w R. w zakresie rozliczeń podatku od towarów i usług za miesiąc kwiecień 1998 r. wykazały nieprawidłowości w deklarowaniu tego podatku przez Spółkę. Mając na uwadze ustalenia kontroli, Izba Skarbowa w Ł. decyzją z dnia [...] uchyliła decyzję organu I instancji w części dotyczącej wysokości zaniżenia kwoty podatku należnego oraz dodatkowego zobowiązania podatkowego w sprawie podatku od towarów i usług za miesiąc kwiecień 1998 r. i określiła podatniczce kwotę nadwyżki podatku należnego nad naliczonym oraz ustaliła kwotę dodatkowego zobowiązania podatkowego. W pozostałej części decyzję tą utrzymała w mocy. Wyrokiem z dnia 17 maja 2002 r. Naczelny Sąd Administracyjny - Ośrodek Zamiejscowy w Łodzi uchylił decyzję organu podatkowego II instancji (sygn. akt I SA/Łd 612/99). W związku z powyższym po ponownym przeprowadzeniu postępowania odwoławczego Izba Skarbowa w Ł. w dniu [...] wydała decyzję, którą uchyliła rozstrzygnięcie pierwszoinstancyjne i przekazała sprawę do ponownego rozpoznania. Urząd Skarbowy w R. , uwzględniając wytyczne zawarte w powołanym wyżej wyroku NSA, w zakresie podatku od towarów i usług za miesiąc kwiecień 1998 r. w dniu [...] wydał decyzję [...] , którą określił Spółce z o.o. "A " nadwyżkę podatku należnego nad naliczonym. Ustalił także na podstawie art. 27 ust. 5 i 6 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (DZ.U. Nr 11, poz. 50 ze zm.) dodatkowe zobowiązanie podatkowe. Uzasadniając wydane rozstrzygnięcie Urząd stwierdził przede wszystkim, że firma "A " w ewidencji sprzedaży, jak i deklaracji VAT-7 za miesiąc kwiecień 1998 r. zaniżyła podatek należny, poprzez nieprawidłowe opodatkowanie wg stawki 7 % zamiast 22% sprzedaży konstrukcji stalowych mostowych dla B Sp. z o.o. w W. . Dokonała również nieprawidłowej korekty podatku należnego (-) 55.713,61 zł, wystawiając w dniu [...] dla B Sp. z o.o. fakturę korygującą Nr [...] do faktury Nr [...] z dnia [...] , zmieniając w niej stawkę opodatkowania konstrukcji z 22 % na 7 %. Zebrany w sprawie materiał dowodowy świadczy-zdaniem organu orzekającego- jednoznacznie o tym, że generalny wykonawca tj. "B. " nabył w firmie "A " konstrukcje stalowe dla C. , które są wyrobami, a nie usługą, a sprzedaż ich jest opodatkowana stawką 22 %. Urząd Skarbowy podniósł, że dla ustalenia właściwej stawki VAT bez znaczenia jest cel zakupu tego wyrobu przez nabywcę, ponieważ opodatkowaniu właściwą stawką VAT podlega w myśl art. 2 ust. 1 ustawy czynność sprzedaży, a nie zakupu. O klasyfikacji wyrobów i usług decydują przepisy o statystyce państwowej i w tym celu Referat Interpretacji Urzędu Statystycznego w Ł. wydał w oparciu o zgromadzoną dokumentację - opinię. W piśmie z dnia [...] Urząd Statystyczny wyjaśnił, że wykonanie konstrukcji stalowych mostów łącznie z badaniem spoin, czyszczeniem konstrukcji i zabezpieczeniem antykorozyjnym w ramach jednego zlecenia jest działalnością produkcyjną, a nie usługową. Zgodnie, więc z Systematycznym Wykazem Wyrobów (SWW) jak i Polską Klasyfikacją Wyrobów i Usług (PKWiU) "Konstrukcje mostowe i budowlane stalowe" mieszczą się w grupie SWW 062, natomiast "Konstrukcje metalowe i ich części" w grupie PKWiU 28.11.2. W odwołaniu od decyzji pełnomocnik Spółki stwierdził, że strona wykonała roboty objęte stawką VAT 7% na podstawie załącznika nr 3 poz. 82 do ustawy o podatku od towarów i usług. Pozycja ta – zdaniem pełnomocnika - obejmuje "usługi (roboty) związane z budową dróg i obiektów mostowych". Natomiast nie określono przy niej symbolu SWW, KWiU lub PKWiU. O prawidłowości zastosowanej przez stronę stawki VAT świadczy ponadto treść wyroku NSA z dnia 7 marca 1997 r. sygn. akt I SA/Kr 735/96 oraz pismo Ministerstwa Finansów z dnia 8 sierpnia 1998 r. Nr PP1-7202/273/96/ED. Konkludując pełnomocnik wniósł o uchylenie rozstrzygnięcia w zaskarżonej części i w tym zakresie orzeczenie, co do istoty sprawy. Po rozpatrzeniu odwołania Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. decyzją z dnia [...] Nr [...] uchylił decyzję organu podatkowego I instancji w części dotyczącej, podatku naliczonego tj. nieuwzględnienia w rozliczeniu miesiąca kwietnia 1998 r. podatku naliczonego, przedwcześnie odliczonego przez podatnika w miesiącu lutym 1998 r. Określił ponownie wysokość zobowiązania podatkowego oraz kwotę dodatkowego zobowiązania podatkowego. W pozostałej części utrzymał w mocy decyzję organu I instancji. Powołany w odwołaniu wyrok NSA nie mógł – zdaniem organu odwoławczego- mieć prawnego znaczenia dla rozstrzygnięcia sprawy, ponieważ dotyczył usług projektowych, a nie sprzedaży wyrobów przez producenta. Natomiast pismo Ministerstwa Finansów z dnia 8 sierpnia 1998 r. stanowiło o stosowaniu takiej samej stawki podatku, na każdym etapie sprzedaży, a nie sprzedaży towarów, które mają służyć innemu podmiotowi w celu świadczenia usług, co potwierdził Naczelny Sąd Administracyjny OZ w Ł. w wyroku z dnia 17 maja 2002 r. sygn. akt I SA/Łd 612/99. W tej sytuacji – zdaniem Izby- stanowisko Urzędu Skarbowego w R. w kwestii zastosowanej przez Spółkę stawki opodatkowania – 7%, było w pełni uzasadnione. Na powyższą decyzję pełnomocnik PPHU "A " Sp. z o.o. złożył skargę do Naczelnego Sądu Administracyjnego- Ośrodek Zamiejscowy w Ł. , wnosząc o jej uchylenie. Zarzucił w niej naruszenie przepisu art. 18 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług oraz poz. 82 załącznika nr 3 do tej ustawy poprzez uznanie, że podatnik zaniżył podatek należny z powodu nieprawidłowego opodatkowania według stawki 7% zamiast 22 % sprzedaży konstrukcji stalowych mostowych dla PPHU "Projekt – Bud" Sp. z o.o. Jako uzasadnienie przedstawionego zarzutu pełnomocnik powtórzył argumenty z odwołania od decyzji I instancji. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. wniósł o jej oddalenie. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi zważył, co następuje: Skarga nie zasługuje na uwzględnienie. W rozpoznawanej sprawie istotą sporu między stronami postępowania jest ustalenie, czy czynności, określone w zawartej przez Spółkę "A " umowie z PPHU "B. " Sp. z o.o., oznaczonej numerem 4/98 (karta 25 akt postępowania podatkowego, t.1), polegające na wykonaniu konstrukcji stalowych mostów, badaniu spoin zgodnie z opisem dokumentacji, czyszczeniu konstrukcji zgodnie z dostarczoną dokumentacją oraz zabezpieczeniu antykorozyjnym podlegały opodatkowaniu stawką podatku VAT– 7 %. Rozpoczynając rozważania należy podkreślić, iż stosownie do treści art. 99 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Przepisy wprowadzające ustawę- Prawo o ustroju sądów administracyjnych i ustawę – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2002 r. Nr 153, poz. 1271 ze zm.) wojewódzki sąd administracyjny oraz organ, którego działanie lub bezczynność były przedmiotem zaskarżenia związane są oceną prawną wyrażoną w orzeczeniu Naczelnego Sądu Administracyjnego, wydanym przed dniem 1 stycznia 2004 r. Z taką sytuacją mamy do czynienia właśnie w rozpoznawanej sprawie. W wyroku z dnia 17 maja 2002 r. wydanym w sprawie o sygnaturze akt I SA/Łd 612/99 Naczelny Sąd Administracyjny- Ośrodek Zamiejscowy w Łodzi nie podzielił między innymi argumentacji strony skarżącej dotyczącej zasadności zastosowania 7 % stawki podatku od towarów i usług przy sprzedaży konstrukcji stalowych mostowych dla PPHU "B. ". Sąd podzielił tym samym pogląd organów podatkowych, że zgodnie z treścią art. 4 pkt 2 ustawy o podatku VAT, przez pojęcie usług rozumie się usługi wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce państwowej, a także roboty budowlano-montażowe i stwierdził, iż Izba Skarbowa prawidłowo zastosowała dla przedmiotowej sprzedaży stawkę VAT 22 %. Zauważyć trzeba, iż w rozpoznawanej sprawie strona skarżąca przytoczyła zarzuty dotyczące wyłącznie zastosowania przez organ podatkowy II instancji stawki podatku VAT 22 % zamiast 7 %, (jak uczyniła to skarżąca Spółka) do sprzedaży konstrukcji stalowych mostowych. Nie przytoczyła natomiast innych zarzutów, godząc się niejako z rozstrzygnięciem organu orzekającego, który rozpoznając sprawę ponownie zastosował się do zaleceń Naczelnego Sądu Administracyjnego OZ z Łodzi przedstawionych w uzasadnieniu powołanego wyżej wyroku. Zaliczenie określonego wyrobu do właściwego grupowania SWW należy do obowiązków producenta (sprzedawcy) tego wyrobu, który posiada wszystkie niezbędne informacje do właściwego zaliczenia wyrobu do odpowiedniego grupowania SWW. Są to, bowiem informacje dotyczące rodzaju użytego surowca, technologii wytwarzania, konstrukcji i przeznaczenia wyrobu. W przypadku trudności w ustaleniu grupowania, do którego należy wyrób zakwalifikować – producent może zwrócić się o pomoc do odpowiedniej jednostki organizacyjnej Głównego Urzędu Statystycznego. U podstaw zaskarżonej decyzji Izby Skarbowej w Ł. znajduje się opinia, wydana przez Urząd Statystyczny w Ł. na wniosek organu podatkowego I instancji, zawarta w piśmie z dnia [...] (karta 22, t.1 akt postępowania podatkowego)- przywołana zresztą przez Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 17 maja 2002 r., sygnatura akt I SA/Łd 612/99. W dotychczasowym orzecznictwie sądu administracyjnego dominuje stanowisko, iż opinie i interpretacje z zakresu klasyfikacji statystycznych są w postępowaniu podatkowym dowodem, który powinien odpowiadać warunkom z art. 180 Ordynacji podatkowej (ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r., Dz. U. nr 137, poz. 926 ze zm.), podlegającym ocenie organów podatkowych (wyrok NSA z dnia 5 czerwca 2003 r., III SA 2214/2001; MP 2004/4 str. 34). W tym stanie rzeczy zarzuty pełnomocnika Spółki podniesione w skardze nie zasługują na uwzględnienie. Biorąc powyższe pod uwagę Sąd mając jednak na względzie treść cytowanego wcześniej art. 99 ustawy Przepisy wprowadzające ustawę - Prawo o ustroju sądów administracyjnych i ustawę - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi orzekł o oddaleniu skargi na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ( Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.).