I SA/Łd 179/24

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi – Wydział I w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Ewa Cisowska - Sakrajda (spr.), Sędziowie Sędzia WSA Joanna Grzegorczyk - Drozda, Sędzia WSA Agnieszka Krawczyk, po rozpoznaniu w dniu 11 czerwca 2024 r. na posiedzeniu niejawnym w trybie uproszczonym sprawy ze skargi K. B. na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Łodzi z dnia 28 grudnia 2023 r. nr 1001-IEW-3.7113.80.2023.7.U10.JZ w przedmiocie niedopuszczalności zarzutu w postępowaniu egzekucyjnym 1) oddala skargę; 2) przyznaje i nakazuje wypłacić z funduszu Skarbu Państwa – Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi radcy prawnemu R. G. kwotę 480 (czterysta osiemdziesiąt) złotych zawierającą należny podatek od towarów i usług tytułem zwrotu kosztów nieopłaconej pomocy prawnej udzielonej stronie skarżącej z urzędu. Postanowieniem z dnia 28 grudnia 2023 r. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Łodzi utrzymał w mocy postanowienie Naczelnik Pierwszego Urzędu Skarbowego Łódź-Górna z dnia 29 września 2023 r. nr IOIO-SEW.720.3365.2022.8 UNP:1010-23-074314 w przedmiocie stwierdzenia niedopuszczalności zarzutu nieistnienia obowiązku w sprawie egzekucji administracyjnej prowadzonej na podstawie tytułów wykonawczych z dnia 3 listopada 2022 r. o numerach: [...], [...] oraz [...], obejmujących zaległości w podatku od towarów i usług za okresy od marca do grudnia 2017 r. oraz lipiec i październik 2018 r. W uzasadnieniu tego postanowienia – Dyrektor przytoczył art. 33 § 1, § 2, art. 34 § 1, § 3 i § 5 u.p.e.a., a następnie stwierdził, że pozbawiono wierzyciela możliwości merytorycznego badania zarzutu wniesionego w postępowaniu egzekucyjnym, jeśli kwestia w nim podjęta była już przedmiotem rozpoznania w innym postępowaniu dotyczącym tego samego obowiązku lub dotyczy wymagalności należności, jeżeli została ona określona lub ustalona w orzeczeniu, od którego przysługują odrębne środki zaskarżenia. Stwierdzenie, że taka okoliczność miała miejsce, obliguje organ do wydania postanowienia o stwierdzeniu niedopuszczalności zgłoszonego zarzutu. Regulacja ta jest wyrazem niekonkurencyjności środków zaskarżenia. Ustawodawca, wprowadzając zasadę niekonkurencyjności środków prawnych, zapobiega powielaniu środka zaskarżenia komplikacjom wynikającym z uruchomienia różnych trybów ochrony interesu jednostkowego w tej samej co do przedmiotu sprawie. Pierwszeństwo powinno przypadać rozpoznawaniu środków zaskarżenia dotyczących meritum sprawy, zaś postępowanie wywołane zarzutami w postępowaniu egzekucyjnym nie może prowadzić do podważenia ostatecznych merytorycznych rozstrzygnięć organów, co do których przysługują odrębne środki zaskarżenia. Zobligowanie wierzyciela do wydania postanowienia o niedopuszczalności zgłoszenia zarzutu ma na celu uproszczenie i skrócenie postępowania oraz zapobieżenie sytuacji kolejnego, merytorycznego rozpoznawania tej samej kwestii. Pojęcie nieistnienia obowiązku w rozumieniu tego przepisu oznacza sytuacje, w których obowiązek ten nigdy nie powstał, np. z mocy prawa albo nie wydano decyzji nakładającej obowiązek podlegający wykonaniu w drodze egzekucji, bądź też decyzja taka została wydana, lecz następnie ją uchylono, stwierdzono jej nieważność lub wygaśnięcie. Dyrektor wskazał, że argumentacja w zakresie nieistnienia obowiązku - choć nieadekwatna wprost, do definicji złożonego zarzutu - ściśle wiąże się z zakwestionowaniem decyzji Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego Łódź-Górna z dnia 30 września 2022 r. nr 1010-SPV.4103.30.2022.23 UNP:1010-22-083657, określającej zobowiązania w podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące lat 2017 i 2018. Od tej decyzji podatnik złożył odwołanie. W obu wymienionych środkach zaskarżenia podatnik powołuje te same okoliczności, które - jego zdaniem - miały spowodować uchylenie tej decyzji i jednocześnie mają decydować o nieistnieniu obowiązku. Decyzja Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego Łódź-Górna została wydana w wyniku przestępstwa a także, że dowody na podstawie których ją wydano, są fałszywe. Na moment wydania zaskarżonego postanowienia były przedmiotem toczącego się postępowania odwoławczego prowadzonego przez Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Łodzi. To, że postępowanie "konkurencyjne" dla niniejszego (zarzutowego) postępowania nie zostało zakończone, nie umniejszało obowiązkowi stosowania art. 34 § 2 pkt 3 lit. a) u.p.e.a. Z przepisu tego jasno wynika, że nie chodzi w nim o zakończone konkurencyjne postępowanie. Ustawodawca posłużył się w nim sformułowaniem, że zarzut "jest lub był" przedmiotem rozpatrzenia. Ponadto Dyrektor podniósł, że tożsamą argumentację podatnik podnosił również w skardze na czynności egzekucyjne z dnia 16 listopada 2022 r. W piśmie tym podatnik wskazywał, że decyzje stanowiące podstawę dokonania czynności, wydano w wyniku przestępstwa. Po rozpatrzeniu skargi Naczelnik Pierwszego Urzędu Skarbowego Łódź-Górna wydał postanowienie nr 1010- SEE.711.1585.2022.2 UNP:1010-22-105686, którym oddalił skargę jako nieuzasadnioną. W sporządzonej osobiście skardze na to postanowienie K. B. w sposób lakoniczny wniósł o "zawieszenie powyższej sprawy", stwierdzając, że w sprawie o sygn. I SA/Łd 569/23 WSA w Łodzi zawiesił "wszystkie decyzje Dyrektora Izby Administracji Skarbowej za rok 2017 i 2018". W odpowiedzi na skargę Dyrektor wniósł o jej oddalenie, argumentując jak w uzasadnieniu zaskarżonego postanowienia. Ustanowiony z urzędu pełnomocnik skarżącego wniósł jak w skardze oraz o zasadzenie wynagrodzenia, oświadczając, iż nie zostało ono w żadnej części uiszczone przez skarżącego. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Zgodnie z art. 119 pkt 3 oraz art. 120 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j.: Dz. U. z 2023 r. poz. 1634 z późn. zm.), zwanej p.p.s.a., jeżeli przedmiotem skargi jest postanowienie wydane w postępowaniu administracyjnym, na które służy zażalenie albo kończące postępowanie, a także postanowienie rozstrzygające sprawę co do istoty oraz postanowienia wydane w postępowaniu egzekucyjnym i zabezpieczającym, na które służy zażalenie. Sprawa może być rozpoznana w trybie uproszczonym na posiedzeniu niejawnym w składzie trzech sędziów. W myśl art. 3 § 1 p.p.s.a., sądy administracyjne sprawują kontrolę działalności administracji publicznej i stosują środki określone w ustawie. Oznacza to, iż Sąd bada legalność zaskarżonego postanowienia, tj. jego zgodność z prawem materialnym określającym prawa i obowiązki stron oraz prawem procesowym regulującym postępowanie przed organami administracji publicznej. Sąd rozpoznający sprawę nie może zmienić zaskarżonego postanowienia, a jedynie uwzględniając skargę może je uchylić, stwierdzić jego nieważność lub niezgodność z prawem, a może to uczynić, stosownie do unormowania zawartego w art. 145 § 1 p.p.s.a., jeśli stwierdzi naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy; naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego; inne naruszenie przepisów postępowania, jeśli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy. W przypadku zaś, gdy nie zachodzą okoliczności wskazane w art. 145 § 1 p.p.s.a., skarga zgodnie z art. 151 p.p.s.a. podlega oddaleniu. Wedle przepisu art. 134 § 1 p.p.s.a. rozstrzygając daną sprawę, sąd nie jest związany zarzutami i wnioskami skargi, może zastosować przewidziane ustawą środki w celu usunięcia naruszenia prawa w stosunku do aktów lub czynności wydanych lub podjętych we wszystkich postępowaniach, prowadzonych w granicach sprawy, której dotyczy skarga, jeżeli jest to niezbędne dla końcowego jej załatwienia (art. 135 p.p.s.a.). Kontrolując w tak zakreślonej kognicji zaskarżone przez K. B. postanowienie – Sąd stwierdza, że skarga jest bezzasadna, organy nie dopuściły się bowiem naruszenia prawa, które miałoby wpływ na rozstrzygnięcie sprawy i skutkowałoby umorzeniem postępowania egzekucyjnego. Rozpoznając niniejszą sprawę – Sąd zauważa, że stosownie do art. 33 § 2 pkt 6 u.p.e.a. podstawą zarzutu w sprawie egzekucji administracyjnej jest: brak wymagalności obowiązku w przypadku: a) odroczenia terminu wykonania obowiązku, b) rozłożenia na raty spłaty należności pieniężnej, c) wystąpienia innej przyczyny niż określona w lit. a i b. Natomiast na mocy art. 34 § 2 wierzyciel wydaje postanowienie, w którym: 1) oddala zarzut w sprawie egzekucji administracyjnej; 2) uznaje zarzut w sprawie egzekucji administracyjnej: a) w całości, b) w części i w pozostałym zakresie oddala ten zarzut; 3) stwierdza niedopuszczalność zarzutu w sprawie egzekucji administracyjnej, jeżeli: a) zarzut jest albo był przedmiotem rozpatrzenia w odrębnym postępowaniu podatkowym, administracyjnym lub sądowym, b) zobowiązany kwestionuje w całości albo w części wymagalność należności pieniężnej z uwagi na jej wysokość ustaloną lub określoną w orzeczeniu, od którego przysługuje środek zaskarżenia. Na gruncie tych przepisów jednolicie w judykaturze, zarówno wojewódzkich sądów administracyjnych, jak i Naczelnego Sądu Administracyjnego, przyjmuje się, że zarzut w sprawie egzekucji administracyjnej jest środkiem obrony przed egzekucją, niekonkurencyjnym w stosunku do środków prawnych przysługujących zobowiązanemu w ramach odrębnych postępowań: podatkowego, administracyjnego lub sądowego. Nie ma bowiem powodów, dla których ta sama kwestia miałaby być przedmiotem rozstrzygnięcia w postępowaniu jurysdykcyjnym, a następnie ponownie - w ramach zarzutu w sprawie egzekucji administracyjnej (por. P. M. Przybysz (w:) Postępowanie egzekucyjne w administracji. Komentarz, wyd. IX, Warszawa 2021, art. 34; wyrok NSA z dnia 30 listopada 2021 r., III FSK 674/21). Celem (ratio legis) art. 34 § 2 pkt 3 u.p.e.a. jest usprawnienie postępowania egzekucyjnego. Przepis ten pozbawia organ możliwości merytorycznego badania zarzutu wniesionego w postępowaniu egzekucyjnym, jeśli dana kwestia była już przedmiotem rozpoznania w innym postępowaniu dotyczącym tego samego obowiązku. Stwierdzenie, że taka okoliczność miała miejsce, obliguje organ do wydania postanowienia o stwierdzeniu niedopuszczalności zarzutów (tak np. wyrok WSA w Gdańsku z dnia 22 listopada 2022 r., I SA/Gd 815/22, LEX nr 3451015). W konsekwencji organ egzekucyjny nie może merytorycznie badać zarzutu, który jest albo był przedmiotem rozpatrzenia w odrębnym postępowaniu podatkowym, administracyjnym lub sądowym. W takich okolicznościach ustawodawca przewidział konieczność wydania rozstrzygnięcia o niedopuszczalności zarzutu z art. 34 § 2 pkt 3 u.p.e.a., a nie oddalenia go (wyrok WSA w Gliwicach z dnia 4 kwietnia 2023 r., III SA/Gl 778/22, LEX nr 3517595). Dostrzeżenie, że wystąpiła okoliczność, o której mowa w art. 34 § 2 pkt 3 u.p.e.a., obliguje organ egzekucyjny będący wierzycielem do wydania postanowienia o stwierdzeniu niedopuszczalności zgłoszonego zarzutu, a nie o jego nieuwzględnieniu (przykładowo wyrok NSA z dnia 21 kwietnia 2023 r., III FSK 148/22, LEX nr 3565560, wyrok NSA z dnia 6 września 2022 r., III FSK 215/22, LEX nr 3515711, wyrok NSA z dnia 21 kwietnia 2023 r., III FSK 122/22, LEX nr 3554797). Unormowanie zawarte w art. 34 § 2 pkt 3 u.p.e.a. odnosi się również do organu egzekucyjnego w przypadku, gdy organ ten jest jednocześnie wierzycielem (np. wyrok z dnia 21 kwietnia 2023 r., III FSK 120/22, LEX nr 3554854). Zważywszy na tę regulację prawną – Sąd stwierdza, że sporna w tej sprawie kwestia dopuszczalności zarzutu nieistnienia obowiązku podatkowego, a będąca zdaniem skarżącego wynikiem sfałszowania podpisu skarżącego na fakturach VAT, była przedmiotem odrębnego postępowania. Przede wszystkim zarzut sfałszowania faktur VAT wystawianych przez skarżącego była przedmiotem oceny przez organy podatkowe obu instancji, która ocena została zawarta w uzasadnieniach decyzji wymiarowych. Ponadto ten zarzut skarżący podnosił – co Sąd uwzględnia z urzędu – w skardze na decyzje wymiarowe i był przedmiotem oceny sądu administracyjnego. W szeregu uruchamianych przez skarżącego postępowań sądowoadministracyjnych w wyniku wniesienia skarg na decyzje wymiarowe w podatku dochodowym i VAT, w tym w sprawie o sygn. akt I SA/Łd 569/23 czy akt I SA/Łd 56/24 (w obu oddalono skargę), jak i czynności egzekucyjne, skarżący również podnosił ten sam zarzut, a wynikający z tych samych okoliczności faktycznych. Część skarg na te decyzje została już rozpoznana, część jest w toku rozpoznawania, bowiem postępowanie sądowe było zawieszone z uwagi na postępowanie prokuratorskie o czyn sfałszowania podpisu skarżącego na fakturach VAT, stanowiących podstawę wymiaru spornego zobowiązania podatkowego. Ta ostatnia okoliczność jest też podnoszona przez samego skarżącego w tej sprawie, w tym we wniosku o zawieszenie postępowania sądowoadministracyjnego. To zaś oznacza, że zagadnienie nieistnienia zobowiązania podatkowego z uwagi na sfałszowanie podpisu skarżącego na fakturach VAT była już i jest w innych postępowaniach przedmiotem ponownego postępowania, co Sąd uwzględnia z urzędu. Nie jest zatem dopuszczalne w myśl przywołanych przepisów merytoryczne rozpoznawanie tej kwestii w toku postępowania egzekucyjnego, tym bardziej, że jak wynika z uzasadnienia wskazanego wyroku, jest ono skomplikowane i wymaga dogłębnego zbadania. Podzielenie poglądu skarżącego prowadziłoby zatem do dokonania przez Sąd w tej sprawie swoistego przed sądu kwestii, która jest kluczowa w innym postępowaniu – postępowaniu wymiarowym. A przecież postępowanie egzekucyjne jest kolejnym etapem stosowania normy prawnej - ostatnim etapem, gdy zobowiązany dobrowolnie nie wykonuje obowiązku, w tej sprawie wynikającego z decyzji wymiarowej. Nie jest dopuszczalne zatem odwracanie kolejności stosowania normy prawnej. Wobec tych okoliczności wniosek skarżącego o zawieszenie niniejszego postępowania sądowego również nie zasługiwał na uwzględnienie. Orzeczenie o zawieszeniu analogicznego, a wskazywanego przez skarżącego postępowania sądowego w sprawie o sygn. akt I SA/Łd 569/23 nie ma wpływu na wynik rozpoznania wniosku o zawieszenie w tej sprawie, tym bardziej, iż postępowanie to zostało już podjęte a skarga rozpoznana. Mając powyższe na uwadze Sąd, na podstawie art. 151 p.p.s.a., oddalił skargę. O wynagrodzeniu ustanowionego z urzędu radcy prawnego z tytułu udzielonej z urzędu i nie opłaconej w żadnej części pomocy prawnej w wysokości 480 zł orzekł na podstawie § 14 ust. 1 pkt 1 lit. c) rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 22 października 2015 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych (Dz. U. z 2023 r. poz. 1935). dch