I SA/Łd 2050/02

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi Wydział I w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA del. A. Wrzesińska-Nowacka, Sędziowie NSA del. P. Janicki, B. Klimowicz (spr.), Protokolant A. Ratajczyk, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 16 stycznia 2004 roku sprawy ze skargi M. R. i M. R. na decyzję Izby Skarbowej w Ł. z dnia [...] Nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług za miesiąc sierpień 2001 r. 1) uchyla zaskarżoną decyzję; 2) stwierdza, że orzekanie w przedmiocie wykonania zaskarżonej decyzji do czasu uprawomocnienia się wyroku jest bezprzedmiotowe; 3) zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. na rzecz strony skarżącej kwotę [...] tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego. Decyzją z dnia [...] Drugi Urząd Skarbowy Ł.-B. określił Agencji Celnej A s.c. M. R., M. R. w Ł. za miesiąc sierpień 2001 r. nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny miesiąc w wysokości 2.228 zł. W złożonej deklaracji VAT-7 kwotę tę wykazano w wysokości 2.493 zł. Izba Skarbowa w Ł. po rozpatrzeniu odwołania podatników decyzją z dnia [...] utrzymała w mocy rozstrzygnięcie organu pierwszej instancji. W uzasadnieniu decyzji wskazano, że spółka odliczyła w miesiącu sierpniu 2001 r. podatek naliczony wynikający z faktury VAT z dnia 30 sierpnia 2001 r. wystawionej przez Przedsiębiorstwo Wielobranżowe B w Ł. dotyczącej zakupu usług telekomunikacyjnych, w której określony został termin płatności na dzień 13 września 2001 r. W takim przypadku zgodnie z przepisem § 42 ust. 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 grudnia 1999 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 109, poz. 1245 ze zm.) za miesiąc, w którym podatnik otrzymał fakturę uważa się miesiąc, w którym przypada termin płatności określony w tej fakturze. Ponieważ przepis art. 19 ust. 3 pkt 1 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 11, poz. 50 ze zm.) stanowi, że podatnik ma prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony nie wcześniej niż w rozliczeniu za miesiąc, w którym podatnik otrzymał fakturę albo dokument celny, i nie później niż w rozliczeniu za miesiąc następny przedmiotowa faktura winna być rozliczona przez podatnika nie wcześniej niż w rozliczeniu za miesiąc wrzesień 2001 r. i nie później niż w rozliczeniu za miesiąc październik 2001 r. Spółka rozliczyła sporną fakturę w rozliczeniu za miesiąc sierpień 2001 r. W przedmiotowej sprawie mamy do czynienia z sytuacją, w której podatnik otrzymał fakturę dokumentującą czynności wymienione w § 42 ust. 3 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 grudnia 1999 r. wystawioną przed powstaniem obowiązku podatkowego i faktura ta zawiera informację, jakiego okresu rozliczeniowego dotyczy i zgodnie z § 42 ust. 4 w/w rozporządzenia - za miesiąc otrzymania tej faktury, o którym stanowi art. 19 ust. 3 ustawy o VAT, uważa się miesiąc, w którym przypada termin płatności (a więc miesiąc wrzesień 2001 r.). W skardze do Naczelnego Sądu Administracyjnego na powyższą decyzję podatnicy wnieśli o uchylenie decyzji organów podatkowych obu instancji podnosząc zarzut naruszenia art. 19 ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym poprzez zastosowanie rozszerzającej interpretacji § 42 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 grudnia 1999 r. Dopuszczając się naruszenia w/w przepisów oraz dokonując nadinterpretacji przepisów prawa podatkowego organy podatkowe naruszyły przepisy art. 120, 121 § 1 ustawy Ordynacja podatkowa i art. 2, 5 i 7 Konstytucji Rzeczpospolitej Polskiej. Na rozprawie podniesiono nadto zarzut niezgodności z Konstytucją RP przepisu, na którym organy podatkowe oparły swoje decyzje. W odpowiedzi na skargę Izba Skarbowa w Ł. wniosła o jej oddalenie. Naczelny Sąd Administracyjny zważył co następuje: Skarga jest zasadna. Stosownie do treści art. 19 ust. 3 pkt 1 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 11, poz. 50 ze zm.) w brzmieniu obowiązującym w spornym okresie obniżenie kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług następuje nie wcześniej niż w rozliczeniu za miesiąc, w którym podatnik otrzymał fakturę albo dokument celny, i nie później niż w miesiącu następnym, z zastrzeżeniem ust. 2 i 3 (które nie mają zastosowania w rozpoznawanej sprawie). Ani przepis art. 19, ani żaden inny przepis powołanej ustawy - w obowiązującym wówczas stanie prawnym - nie upoważniał Ministra Finansów do uznawania za miesiąc otrzymania faktury przez podatnika innego miesiąca niż miesiąc, w którym podatnik rzeczywiście otrzymał fakturę. Oznacza to, że § 42 ust. 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 grudnia 1999 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 109, poz. 1245) został wydany bez żadnego upoważnienia ustawowego. Stanowi to naruszenie nie tylko wskazanego przepisu art. 19 ust. 3 pkt 1 ustawy o VAT, ale przede wszystkim oczywiste naruszenie art. 92 ust. 1 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej, stanowiącego w szczególności, że rozporządzenia są wydawane na podstawie szczegółowego upoważnienia zawartego w ustawie. Natomiast uprawnienie sądu do odmowy zastosowania w konkretnej sprawie przepisu aktu wykonawczego niezgodnego z ustawą i Konstytucją wynika z art. 178 ust. 1 Konstytucji, zgodnie z którym sędziowie w sprawowaniu urzędu są niezawiśli i podlegają tylko Konstytucji oraz ustawom (zob. np. wyrok NSA z dnia 7 listopada 2002 r., III S.A. 962/01, Glosa 2003/3/41). Wydanie omawianego przepisu § 42 ust. 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 grudnia 1999 r. bez upoważnienia ustawowego uzasadnia odmowę uwzględnienia przez Sąd tego przepisu i rozstrzygnięcie sprawy przy zastosowaniu wyłącznie art. 19 ust. 3 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym. Oznacza to, że skoro strona skarżąca otrzymała fakturę z dnia 30 sierpnia 2001 r. dokumentującą zakup usług telekomunikacyjnych w miesiącu sierpniu 2001 r. (co nie jest kwestionowane) to w rozliczeniu za ten miesiąc miała prawo dokonać obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego określonego w tej fakturze. Izba Skarbowa przy ponownym rozpatrzeniu sprawy przy związaniu jej oceną prawna wyrażoną w orzeczeniu sądu (art. 153 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270) będzie obowiązana nie uwzględnić przepisu § 42 ust. 4 cytowanego rozporządzenia z dnia 22 grudnia 1999 r. Z powyższych względów, z mocy art. 145 § 1 pkt 1 lit. a i art. 200 powołanej ustawy - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi należało orzec jak w sentencji wyroku. Jak wynika z oświadczenia strony zaskarżona decyzja została wykonana, dlatego też orzekanie w przedmiocie jej wykonania do czasu uprawomocnienia się wyroku (art. 152 cyt. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r.) stało się bezprzedmiotowe. jz/