I SA/Łd 2063/02

Wojewódzki Administracyjny w Łodzi Wydział I w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA del. W. Jarzębowski (spr.), Sędziowie NSA del. J. Brolik, M. Zirk-Sadowski, Protokolant I.Spychalska, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 14 stycznia 2004 roku sprawy ze skargi W. P. na decyzję Izby Skarbowej w Ł. z dnia [...] Nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych za 1996 r. 1. uchyla zaskarżoną decyzję; 2. zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. na rzecz skarżącego [...] tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego. I SA /Łd 2063/02 Uzasadnienie Decyzją z dnia [...] Urząd Skarbowy Ł.-W. określił W. P. należny podatek dochodowy od osób fizycznych za 1996 r. w wysokości 3.174,20 zł, zaległość w tym podatku w wysokości 735,00 zł oraz odsetki za zwłokę od tej zaległości. Izba Skarbowa w Ł. utrzymała w mocy powyższą decyzję podzielając ustalenia i wnioski organu I instancji. W uzasadnieniu decyzji wskazano, iż W. P. jest właścicielem działki gruntu nr 185/1 położonej w S. zabudowanej budynkiem magazynowym o pow. 700 m². Podatnik wynajął w dniu 1 stycznia 1996 r. firmie A S.A. powyższą nieruchomość. Zgodnie z treścią umowy wynajmujący zobowiązał się w ramach swej należności czynszowej do pokrywania podatku od nieruchomości i podatek ten rzeczywiście wpłacił na rachunek właściwego Urzędu Gminy. Zapłacony przez najemcę, a obciążający wynajmującego podatek od nieruchomości jest dla W. P. przychodem z najmu, którego bezpodstawnie nie wykazał w rocznym zeznaniu podatkowym. Niezasadne jest natomiast twierdzenie podatnika, iż kwota podatku od nieruchomości winna być uwzględniona jako koszt uzyskania przychodu z wynajmu, skoro podatnik nie poniósł tego wydatku. Zgodnie z treścią art. 22 ust.1 ustawy z dnia 26 lipca 1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych ( Dz.U. Nr 90, poz. 416 ze zm.) jedynie faktyczne poniesienie kosztów w związku z osiąganym przychodem uzasadnia pomniejszenie tego przychodu o kwotę poniesionych wydatków. Tylko podmiot, który poniósł wydatek ma prawo zaliczyć go w koszty uzyskania przychodu. W skardze na powyższą decyzję podatnik zarzucił naruszenie art.22 ust.1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przez przyjęcie, że kwota podatku gruntowego od wynajętej nieruchomości nie stanowi kosztów uzyskania przychodów po stronie wynajmującego. Skarżący podkreślił, że najemca – A S.A. nie zastąpił wynajmującego w podatkowym stosunku zobowiązaniowym w zakresie podatku gruntowego, bowiem posiadacz zależny nie jest podmiotem podatku od nieruchomości. Najemca przekazywał jedynie kwotę czynszu – należnego wynajmującemu – na rzecz Skarbu Państwa ( skarga zawiera oczywistą pomyłkę, gdyż podatek od nieruchomości wpłacany był przez wynajmującego na rachunek Urzędu Gminy ) posiadającego względem skarżącego publicznoprawną wierzytelność z tytułu podatku od nieruchomości. Zapłacenie przez najemcę podatku w imieniu podatnika miało jedynie na celu uproszczenie obrotu. Trzeba jednak uznać, że to podatnik poniósł wydatek w postaci podatku od nieruchomości. W rozpatrywanej sprawie kosztem uzyskania przychodu po stronie najemcy jest koszt czynszu a dla wynajmującego – koszt podatku od nieruchomości. Są to zatem całkowicie odrębne w swej naturze świadczenia, pomimo tego, iż uiszczane w takiej samej wysokości. W odpowiedzi na skargę Izba Skarbowa wniosła o jej oddalenie podtrzymując swoje stanowisko. Sąd zważył, co następuje: Skarga jest uzasadniona. Na wstępie należy zauważyć, że przedmiotem sporu w tej sprawie jest kwestia możliwości zaliczenia przez skarżącego do kosztów uzyskania przychodu z tytułu wynajęcia zabudowanej nieruchomości równowartości podatku od nieruchomości należnego od przedmiotu najmu w sytuacji, gdy podatek ten jest, zgodnie z ustaleniami zawartymi w umowie najmu, wpłacany na rachunek urzędu gminy przez wynajmującego spełniającego w ten sposób obowiązek zapłaty czynszu najmu. Zgodnie z art. 22 ust.1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych ( t.j.Dz.U. z 1993 r. Nr 90, poz.416 ze zm.) kosztami uzyskania przychodów z poszczególnego źródła są wszystkie koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23 tej ustawy. Kosztami uzyskania przychodu z najmu nieruchomości są płacone przez właściciela podatki od tej nieruchomości. Chcąc odnosić korzyści z wynajmowania nieruchomości musi on ponieść wydatki związane z własnością nieruchomości, w tym zapłacić podatek od nieruchomości. Jest to wydatek celowy, gdyż umożliwia spokojne posiadanie rzeczy, a potencjalnych najemców zachęca do zawarcia umowy najmu m.in. uregulowanie spraw podatkowych. Dla oceny kosztowego charakteru tego wydatku nie ma znaczenia, że wynajmujący jest zobowiązany z mocy stosownej ustawy do płacenia podatku od nieruchomości, gdyż istnienie tego obowiązku nie pozbawia wydatku celowości, o której mowa wyżej. Płacąc podatek od nieruchomości wynajmujący działa zarówno w celu osiągania przychodów z wynajmowania rzeczy, jak i w celu zwolnienia się z obowiązku podatkowego w podatku od nieruchomości. Okoliczność, że na podstawie umowy cywilnoprawnej obowiązek podatkowy w podatku od nieruchomości faktycznie wykonuje osoba trzecia nie oznacza, że właściciel nieruchomości został zwolniony z tego obowiązku. Skarżący trafnie zauważa, że w świetle prawa podatkowego podmiot występujący w charakterze podatnika nie może w drodze umowy z osobą trzecią zwolnić się z ciążących na nim obowiązków i przenieść ich tym samym na osobę trzecią. W niniejszej sprawie oznacza to, że ciężar podatku od nieruchomości będącej przedmiotem najmu poniósł skarżący, chociaż podmiotem dokonującym wpłat na konto Urzędu Gminy była Spółka A. Brak więc podstaw do kwestionowania kosztowego charakteru ciążącego na skarżącym podatku od nieruchomości w zakresie uzyskania przychodu z wynajęcia nieruchomości. Należy też zauważyć, że zapłata przez wynajmującego podatku od nieruchomości nie została wyłączona z kategorii kosztów uzyskania przychodu przez wymienienie w art. 23 cyt. Ustawy o podatku dochodowym, natomiast ustawodawca chcąc wyłączyć z kosztów zapłatę niektórych innych podatków uczynił to w ust.1 pkt 12 i pkt 43 ustawy. Identyczne stanowisko w spornej kwestii Naczelny Sąd Administracyjny zajął w wyroku z dnia 10 stycznia 2001 r., sygn. SA/Sz 1912/99 publ. LEX 47164 oraz w dwóch wcześniej rozpatrywanych sprawach W. P. dotyczących podatków za lata 1994 i 1995 ( sygn.I SA/Łd 1003/01 i I SA/Łd 604/02 ). Z treści skargi wynika, że nie jest przedmiotem sporu, iż skarżący jest właścicielem wynajętej Spółce nieruchomości. Oczywistym jest, że kosztem uzyskanie przychodu z wynajęcia przez skarżącego nieruchomości może być tylko kwota podatku od nieruchomości w takiej części, w jakiej nieruchomość skarżącego jest objęta umową najmu. Z uwagi na stwierdzenie naruszenia prawa materialnego mające wpływ na wynik sprawy należało zaskarżoną decyzję uchylić na podstawie art.145 §1 pkt 1 lit. a ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ( Dz.U. Nr 153 poz.1270 ). Rozstrzyganie w trybie art.152 tej ustawy o niemożliwości wykonania zaskarżonej decyzji jest bezprzedmiotowe, gdyż zaległość z niej wynikająca została wcześniej zapłacona. O zwrocie kosztów Sąd orzekł na podstawie art. 200 i 209 cyt wyżej ustawy.