I SA/Łd 2072/02

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi Wydział I w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA del. A. Wrzesińska-Nowacka, Sędziowie NSA del. P. Janicki (spr.), B. Klimowicz, Protokolant A. Ratajczyk, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 16 stycznia 2004 roku sprawy ze skargi T. D. i T. A. na decyzję Izby Skarbowej w Ł. z dnia [...] Nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług za grudzień 2001 r. 1) uchyla zaskarżoną decyzję; 2) zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. na rzecz strony skarżącej kwotę [...] tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego; 3) stwierdza, że orzekanie w przedmiocie wykonania zaskarżonej decyzji do czasu uprawomocnienia się wyroku jest bezprzedmiotowe. I S.A./Łd 2072/02 Uzasadnienie Decyzja z dnia [...] Urząd Skarbowy w P. określił wobec T. D. i T. A. wspólników spółki cywilnej A zobowiązanie i zaległość podatkową w podatku od towarów i usług za grudzień 2001 r. wraz z odsetkami. W uzasadnieniu podniesiono, że podatnik złożył deklarację podatku VAT-7 za grudzień 2001 r. po terminie tj. w dniu 28 stycznia 2002 r. Organ wywiódł, że naruszenie obowiązku złożenia deklaracji w terminie do 25 dnia następnego miesiąca po miesiącu, w którym powstał obowiązek podatkowy powoduje utratę przewidzianego w art. 19 ust. Z dn. 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Zgodnie z art. 19 ust. 3 b cytowanej ustawy podatnik nie miał prawa do odliczenia podatku naliczonego związanego z zakupami dokonanymi w grudniu 2001 r. W odwołaniu podniesiono, że naruszenie art. 10 ust. 1 cytowanej ustawy o podatku VAT nie powoduje utraty prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony na podstawie art. 19 ust. 3 b gdyż między tymi przepisami nie ma żadnego związku przyczynowo-skutkowego. Decyzją z dnia [...] Izba Skarbowa w Ł. utrzymała w mocy zaskarżoną decyzję. W uzasadnieniu organ odwoławczy wskazał, że trafne jest stanowisko organu I instancji, iż konsekwencją naruszenia terminu złożenia deklaracji podatkowej w podatku od towarów i usług jest utrata prawa przewidzianego w art. 19 cytowanej ustawy do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony w grudniu 2001 r. W tej mierze organ odwoławczy odwołał się do wyroku Sądu Najwyższego z dnia 25 marca 1999r. sygn. akt III RN 160/98 a także z dnia 12 marca 1997 r. sygn. akt III RN 86/97 jak również uchwały 7 sędziów NSA z dnia 22 czerwca 1998 r. sygn. akt FPS 9/97 w których wyrażono pogląd, iż podatnik bezpowrotnie traci prawo do odliczenia podatku naliczonego od podatku należnego w przypadku nie złożenia deklaracji w terminie ustawowym. W skardze do sądu administracyjnego wywiedziono, że zaskarżona decyzja mnie posiada podstawy prawnej a więc narusza art. 247 par. 1 pkt 2 o.p. Podniesiono też, że powołane przez organy podatkowe przepisy nie mają żadnego związku z niniejszą sprawą Stwierdzono ponadto, że zacytowane orzeczenia sądowe nie mają żadnego znaczenia w sprawie, gdyż nie są źródłem prawa i dotyczą odmiennych stanów faktycznych. W odpowiedzi na skargę Izba Skarbowa wnosząc o jej oddalenie podtrzymała argumenty zawarte w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje. Skarga jest zasadna, gdyż zaskarżona decyzja narusza prawo. Rację ma Izba Skarbowa wywodząc, że stosownie do art. 10 ust. 1 ustawy z dn. 8 stycznia 1993r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz. U. nr 11, poz. 50 ze zmianami) termin złożenia deklaracji za grudzień 2001r. upłynął z dniem 25 stycznia 2002r. Organ odwoławczy nie ma natomiast racji twierdząc, że konsekwencją złożenia deklaracji za przedmiotowy miesiąc po 25 stycznia 2002r. jest utrata prawa przewidzianego w art. 19 ustawy do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony uwzględniony w fakturach zakupu otrzymanych w grudniu 2001r. Skoro bowiem takie prawo przysługuje podatnikowi co do zasady, to pozbawienie go tego prawa musi być wyraźnie uwidocznione i zdefiniowane w ustawie. Niedopuszczalna jest zaś sytuacja, gdy pozbawienie prawa wynika z domniemania organów podatkowych wysnutego na podstawie wytworzonej praktyki stosowania prawa i wskazań jednej ( i to wcale nie dominującej) z linii orzeczniczych Sadu Najwyższego i Naczelnego Sądu Administracyjnego, której sąd w składzie rozpoznającym sprawę nie podziela. Tymczasem podnieść wypada z całą stanowczością, że żaden przepis prawa nie przewiduje tego rodzaju sankcji za uchybienie terminowi do złożenia deklaracji. W szczególności zaś nie stanowią podstawy takiego rozumienia ustawy art. 10 ust. 1 i art. 26 ust. 1 wskazujące termin do składania deklaracji w podatku VAT, ani art. 19 ust. 3b odsyłający do terminu (okresu) rozliczenia. Jak zauważył NSA w wyroku z dnia 8 listopada 2001r. w sprawie I S.A./Wr 3106/00 korekta deklaracji (a więc także złożenie deklaracji po terminie) w podatku VAT możliwa jest do czasu, kiedy organ podatkowy określi zobowiązanie w tym podatku za dany miesiąc w trybie art. 10 ust. 2 ustawy o VAT. Takie rozliczenie jest skuteczne, gdyż wynika to z faktu odniesienia się ustawodawcy do rozliczenia "za dany miesiąc", a nie do miesiąca. Słuszny zatem jest wniosek, iż jedynym terminem, o którym mowa w art. 19 ust. 3b ustawy o VAT, jest samo rozliczenie podatkowe za dany miesiąc, a nie termin złożenia deklaracji podatkowej. Gdyby było inaczej, to wówczas należałoby uznać, że mamy do czynienia z terminem zawitym, uniemożliwiającym dokonanie odliczenia po upływie konkretnej daty. Sąd w składzie rozpoznającym niniejszą sprawę w pełni podziela przedstawione wyżej stanowisko stwierdzając, że w całej rozciągłości odnosi się ono do stanu faktycznego zaistniałego w sprawie. Warto też zwrócić uwagę na to, że omawiany przepis nie zawiera żadnych terminów dokonywania deklaracji podatkowej. Ważne jest natomiast by korektę tę odnieść do właściwego miesiąca. Procesowym warunkiem skorzystania z prawa do autokorekty jest oczywiście obowiązek skorygowania przez podatnika błędu przed rozpoczęciem postępowania podatkowego lub kontroli podatkowej zgodnie z treścią art. 81 § 4 o.p. Jedynie kontekście powyższych rozważań dotyczących braku przepisu powodującego utratę prawa do obliczenia podatku naliczonego należy rozumieć zarzut skargi odnoszący się do naruszenia art. 247 par. 1 pkt 2 p.o. Nie jest on zasadny, gdyż działanie organów podatkowych oparte było na prawie (art. 19 ust. 3b), z którego jedynie wyciągnięto nadmiernie restrykcyjne i nieuzasadnione wnioski. Mając na uwadze wszystkie powyższe okoliczności na podstawie art. 145 par. 1 pkt 1 litera a ustawy z dnia 20 września 2002r. prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. nr 153, poz. 1270) należało orzec jak w sentencji. Orzeczenie w przedmiocie zakresu wykonalności uchylonej decyzji zapadło w trybie art. 152 cytowanej ustawy z dnia 20 września 2002r.