I SA/Łd 238/18

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi – Wydział I w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia NSA Wiktor Jarzębowski Sędziowie: Sędzia NSA Paweł Janicki (spr.) Sędzia WSA Joanna Grzegorczyk-Drozda Protokolant: St. sekretarz sądowy Dominika Borowska po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 10 maja 2018 r. sprawy ze skargi A. spółki akcyjnej w S. na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Ł. z dnia [...] r. nr [...] UNP: [...] w przedmiocie odmowy zawieszenia postępowania podatkowego w sprawie podatku dochodowego od osób prawnych za 2011 rok oddala skargę. Pismem z 27 lutego 2018 r. A S.A. z siedzibą w S. wniosła skargę na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Ł. [...] r. w przedmiocie odmowy zawieszenia postepowania podatkowego w sprawie podatku dochodowego od osób prawnych za 2011 rok. Z akt sprawy wynika, że postanowieniem z 10 kwietnia 2015 r. Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego w Ł. wszczął wobec A S.A. postępowanie podatkowe w przedmiocie podatku dochodowego od osób prawnych za 2011 r. W toku postępowania poddano analizie deklarowane przez spółkę transakcje z podmiotami P.H.U. B L. P., C sp. z o.o. oraz D sp.j. (obecnie E sp.j.). Organ zgromadził w aktach sprawy obszerny materiał dowodowy, obejmujący m.in. umowy, faktury, dokumenty dotyczące płatności, protokoły przesłuchań świadków oraz wyjaśnienia Spółki. Wśród dowodów znalazły się również dokumenty urzędowe w postaci decyzji wydanych przez Naczelnika Urzędu Skarbowego w W. oraz Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego w G., w drodze których organy podatkowe orzekły wobec P.H.U. B L. P. oraz C sp. z o.o., działając na podstawie art. 108 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, obowiązek zapłaty podatku wynikającego z faktur wystawionych na rzecz A S.A. W przekonaniu organów, faktury te nie dokumentowały rzeczywistych zdarzeń gospodarczych w całości (P.H.U. B L. P.) lub w znacznej części (C sp. z o.o.). Niezależnie od oceny wyrażonej w decyzjach innych organów, Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego w Ł. przeprowadził postępowanie dowodowe we własnym zakresie oraz dokonał własnej oceny ustalonego stanu faktycznego. Podjęte w sprawie czynności doprowadziły organ do wniosku, iż usługi udokumentowane fakturami pochodzącymi od P.H.U. B L. P. i C sp. z o.o., a także od podmiotu D sp.j., w rzeczywistości nie miały miejsca. Kierując się poczynionymi ustaleniami, decyzją [...] wydaną w dniu [...] r. organ określił Spółce zobowiązanie podatkowe w podatku dochodowym od osób prawnych za 2011 r. w wysokości 4 914 765 zł. Zdaniem organu kwoty netto wynikające ze spornych faktur nie mogły być traktowane jako koszty uzyskania przychodów. A S.A. nie zgodziła się z oceną stanu faktycznego dokonaną przez Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w Ł., wnosząc odwołanie od decyzji z [...] r. Zdaniem podatnika zebrany w sprawie materiał dowodowy nie był kompletny, zaś organ przekroczył granicę swobodnej oceny dowodu, dokonując dowolnych i arbitralnych ustaleń. Po rozpatrzeniu odwołania spółki, Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Ł decyzją z [...] r. uchylił w całości zaskarżoną decyzję, przekazując sprawę do ponownego rozpatrzenia przez Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w Ł.. W ocenie organu drugiej instancji w sprawie zachodzi konieczność przeprowadzenia postępowania dowodowego w znacznej części. Jednocześnie Dyrektor Izby wskazał okoliczności wymagające dodatkowego wyjaśnienia oraz dowody, których przeprowadzenie należy rozważyć. Wnioskiem z 13 października 2017r. pełnomocnik skarżącej spółki zwrócił się o zawieszenie postępowania podatkowego prowadzonego wobec strony przez Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w Ł. w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych za rok 2011 z uwagi na cyt.: - "(...) toczące się przed Wojewódzkim Sądem Administracyjnym w G. postępowanie w przedmiocie oceny legalności odmowy przywrócenia terminu do wniesienia odwołania od decyzji Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w G. z 18 września 2016r. (znak: [...]) wydanej wobec C Sp. z o.o. (dalej: "C") w zakresie rozliczenia VAT za poszczególne miesiące od marca 2011r. do grudnia 2012r., - złożenie przez PHU B L. P. (dalej: "PHU B") wniosku o stwierdzenie nieważności decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego w W. z 20 marca 2015r. (znak: [...] w zakresie rozliczenia VAT za poszczególne miesiące od marca 2011r. do grudnia 2012r. (...)." Po rozpatrzeniu wniosku Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego w Ł. postanowieniem z [...]r. Nr [...] na podstawie art. 216 i art. 217 w związku z art. 201 § 1 pkt 2 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa odmówił zawieszenia postępowania w podatku dochodowym od osób prawnych za 2011 rok. W wyniku rozpatrzenia zażalenia spółki wskazanym na wstępie postanowieniem z [...] Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Ł. utrzymał w mocy rozstrzygnięcie organu I instancji. W uzasadnieniu organ odwołując się do treści art. 201 § 1 pkt 2 wskazał, że zasadniczą kwestią wymagającą rozstrzygnięcia jest czy okoliczności podnoszone przez pełnomocnika uznać należy za zagadnienie wstępne, o którym mowa w przywołanym przepisie. Zgodnie z bogatym orzecznictwem sądów administracyjnych zagadnieniem wstępnym, o którym mowa w cytowanym przepisie jest sytuacja, w której wydanie orzeczenia merytorycznego w sprawie będącej przedmiotem postępowania przed właściwym organem uwarunkowane jest uprzednim rozstrzygnięciem zagadnienia wstępnego, gdyby ono samo w sobie mogło być przedmiotem odrębnego postepowania ( w oderwaniu od sprawy na tle której wystąpiło), należy ze względu na jego przedmiot do kompetencji innego organu państwowego niż ten, przed którym toczy się postępowanie w głównej sprawie. Przy czym zagadnieniem wstępnym może być jedynie tylko taka kwestia prawna, która albo ujawniła się w toku postępowania i dotyczy istotnej dla sprawy przesłanki decyzji, albo z przepisów prawa materialnego wprost wynika konieczność rozstrzygnięcia danej kwestii. Powyższe oznacza, że sądy administracyjne stoją na stanowisku, iż pod pojęciem zagadnienia wstępnego należy rozumieć wstępne zagadnienie prawne, a nie spór co do faktu. Zagadnienie wstępne dotyczy wystąpienia przeszkody uniemożliwiającej w ogóle rozstrzygnięcie zgodnie z obowiązującymi przepisami sprawy podatkowej. Organ podkreślił, że zawieszenie postępowania na podstawie art. 201 § 1 pkt 2 O.p. uzależnione jest od łącznego wystąpienia trzech przesłanek, a mianowicie: postępowanie jest w toku, istnieje zagadnienie wstępne oraz rozstrzygnięcie sprawy podatkowej zależy od uprzedniego rozstrzygnięcia zagadnienia wstępnego przez inny organ lub sąd. Odnosząc powyższe do niniejszej sprawy organ wskazał, że w jego ocenie brak jest podstaw do uznania za zagadnienie wstępne rozstrzygnięcia przez WSA w G. skargi wniesionej przez spółkę C na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w G., którą odmówiono spółce przywrócenia terminu do wniesienia odwołania od decyzji Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w G. z 18 września 2015 r. dotyczącej rozliczenia podatku VAT za okres od marca 2011 do grudnia 2012 roku, podobnie jak nie będzie zagadnieniem wstępnym rozstrzygnięcie przez Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w G. wniosku złożonego przez PHU B o stwierdzenie nieważności decyzji Naczelnika US w W. z 20 marca 2015 r. dotyczącej rozliczenia podatku VAT za okres od marca 2011 r. do grudnia 2012 roku. W ocenie organu powyższe kwestie odnoszą się do ustaleń faktycznych i ich oceny, a te, jak wskazano nie są uznawane przez sądownictwo administracyjne za zagadnienie wstępne. W skardze do sądu administracyjnego pełnomocnik spółki zarzucił naruszenie przepisów art. 120 i art. 121 § 1 w zw. z art. 201 § 1 pkt 2 ustawy Ordynacja podatkowa cyt. "(...) poprzez nieprawidłowe przyjęcie, że na gruncie niniejszej sprawy brak jest przesłanek do zawieszenia postępowania podatkowego prowadzonego wobec Spółki, podczas gdy rozpatrzenie sprawy i wydanie decyzji w postępowaniu podatkowym uzależnione jest od rozstrzygnięcia zagadnień wstępnych, tj. rozstrzygnięć, które zostaną wydane przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w G. oraz przez Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w G. (...)" i na tej podstawie wniósł o uchylenie postanowienia Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Ł. z [...] r. i zasądzenie kosztów postępowania. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Ł. wniósł o jej oddalenie, podtrzymując dotychczasowe stanowisko w sprawie. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje. Skarga nie jest zasadna, gdyż zaskarżone postanowienie odpowiada prawu. W myśl art. 201 § 1 punkt 2 O.p. organ podatkowy zawiesza postępowanie, gdy rozpatrzenie sprawy i wydanie decyzji jest uzależnione od rozstrzygnięcia zagadnienia wstępnego przez inny organ lub sąd. W judykaturze przyjmuje się, że zagadnienie wstępne w rozumieniu cytowanego przepisu stanowi materialnoprawną przeszkodę, której usunięcie warunkuje rozstrzygnięcie sprawy administracyjnej (wyrok WSA w Lublinie z 31 marca 2016r., sygn. akt I SA/Lu 1313/15). W rozpoznawanej sprawie istnienia owej materialnoprawnej przeszkody, o której mowa wyżej, strona skarżąca upatruje w zainicjowaniu w sprawach dotyczących innych podmiotów akcji procesowych mających na celu wzruszenie ostatecznych decyzji podatkowych dotyczących tych podmiotów. W ocenie sądu I instancji powyższa okoliczność nie jest przesłanką zawieszenia postępowania w przedmiotowej sprawie. Funkcjonowanie w obrocie prawnym ostatecznych decyzji wydanych na podstawie art. 108 ust.1 ustawy o VAT nie jest warunkiem koniecznym dla wydania decyzji w sprawie zobowiązania podatkowego podmiotu, na rzecz którego wystawiono faktury objęte art. 108 ust. 1 ustawy o VAT. Wprawdzie ostateczne decyzje administracyjne mają, na podstawie art. 194 § 1 O.p., walor dokumentu urzędowego o zwiększonej mocy dowodowej, lecz nie stanowią prejudykatu w sprawie innego podatnika. W trybie przewidzianym w art. 194 § 3 O.p. istnieje przecież możliwość przeprowadzenie dowodu przeciwko takim dokumentom. Z drugiej strony unicestwienie takiej decyzji, jak trafnie wywiódł organ odwoławczy mogłoby jedynie wpłynąć na zakres postępowania dowodowego w przedmiotowej sprawie a nie jego dopuszczalność. Nie można zatem przyjąć, że brak rozstrzygnięcia zagadnienia wstępnego to jest zasadności akcji procesowych skierowanych przeciwko decyzjom wydanym na podstawie art. 108 ust.1 ustawy o VAT uniemożliwia wydanie decyzji w rozpoznawanej sprawie. Ponadto zauważyć należy, że podstawą do zawieszenia postępowania na podstawie art. 201 § 1 punkt 2 O.p. może być jedynie zagadnienie o charakterze prawnym. W rozpoznawanej sprawie spór dotyczy kwestii dowodowych, które mogą mieć wpływ jedynie na ustalenia faktyczne a nie prawne. Mając na uwadze wszystkie powyższe okoliczności i nie znajdując podstaw do uwzględnienia skargi na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jednolity Dz. U. z 2017r., poz. 1369 ) należało orzec jak w sentencji. A.J.