I SA/Łd 241/04

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi Wydział I w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA J. Chlebny, Sędziowie NSA A. Wrzesińska-Nowacka (spr.), A. Cudak, Protokolant A. Ratajczyk, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 6 października 2004 roku sprawy ze skargi A.G. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. z dnia [...] Nr [...] w przedmiocie Odmowy umorzenia zaległości w podatku od towarów i usług za okres od czerwca do grudnia 1999 r. oddala skargę Decyzją z dnia [...] Naczelnik Pierwszego Urzędu Skarbowego Ł.-B. na podstawie art. 67 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. Nr 137,poz. 926 z późn.zm.) odmówił A.G. umorzenia zaległości z tytułu podatku od towarów i usług określonych decyzją Inspektora Kontroli Skarbowej w Urzędzie Kontroli Skarbowej w Ł. za okres od czerwca do grudnia 1999r oraz odsetek za zwłokę od tych zaległości odmówił umorzenia tych zaległości. We wniosku o umorzenie zaległości podatniczka podniosła, iż egzekwowana od niej w drodze egzekucji administracyjnej należność powstała w wyniku nieuczciwości kontrahentów. Obecnie skarżąca znajduje się w tragicznej sytuacji finansowej, spowodowanej nie tylko niskimi przychodami jej i małżonka, ale również kradzieżą pożyczonych pieniędzy i koniecznością spłaty odsetek od kredytu, zaciągniętego na rachunku bankowym syna. Organ podatkowy, oceniając zasadność wniosku przeprowadził postępowanie dowodowe, w wyniku którego ustalił, iż zaległości w podatku od towarów i usług powstały w związku z działalnością gospodarczą prowadzoną przez stronę w latach 1994-1999 i polegającą na świadczeniu usług biurowych, filmowych oraz handlu artykułami niekoncesjonowanymi. Podatniczka mieszka z byłym mężem w jego mieszkaniu i prowadzi z nim wspólne gospodarstwo domowe. Źródłem utrzymania jest jej emerytura oraz wynagrodzenie z tytułu umowy o pracę męża. Zamieszkała wspólnie z podatniczką córka nie ponosi żadnych kosztów utrzymania mieszkania. Strona korzysta z pomocy syna, bowiem po opłaceniu wszystkich bieżących kosztów utrzymania nie dysponuje już żadnymi środkami pieniężnymi. Trudności pogłębiły się również na skutek włamania do samochodu syna i kradzieży dokumentów oraz kwoty 4 500 zł, która to kwota zgodnie z oświadczeniem strony została pożyczona celem uregulowania kredytu zaciągniętego przez podatniczkę na rachunku bankowym syna. Na podstawie tak ustalonego stanu faktycznego organ podatkowy stwierdził, iż sytuacja podatniczki nie odbiega rażąco od sytuacji innych podatników podlegających tym samym przepisom prawa podatkowego i nie stanowi przesłanki do udzielenia ulgi. Naczelnik przyznał, iż wysokość zaległości( 593 030 zł i odsetki 657 856,80 zł) czyni ją niemożliwą do realizacji w świetle uzyskiwanych dochodów, jednakże nie jest to wystarczającą przesłanką uzasadniającą uwzględnienie wniosku. Podkreślił, iż ulga podatkowa stanowi wyjątek od reguły powszechnego opodatkowania, a nadto udzielenie tej ulgi ma charakter uznaniowy. Organ podatkowy podejmując decyzję musi zbadać, czy istnieje w sprawie ważny interes podatnika lub ważny interes publiczny, który uzasadniałby zastosowanie takiej ulgi. W tym przypadku w ocenie Naczelnika Urzędu Skarbowego przesłanki te nie wystąpiły. W przypadku podatku pośredniego udzielenie ulgi winno być uzasadnione niezawinionymi przez podatnika okolicznościami powstania zaległości bądź możliwością przełamania przejściowym trudności finansowych strony. Przedstawione przez stronę argumenty dotyczące okoliczności powstania zaległości nie mogą być uznane za nadzwyczajne. Podatnik prowadząc działalność gospodarczą sam wybiera swych kontrahentów i rodzaj współpracy z nimi, a ich ewentualną nieuczciwość winien wliczyć w ryzyko towarzyszące prowadzeniu każdej działalności gospodarczej. W odwołaniu od powyższej decyzji strona ponownie powołała się na trudności finansowe, które w miarę upływu czasu pogłębiają się i tym bardziej czynią niemożliwym do realizacji bieżące zobowiązania. Podkreśliła, iż jej działania, które przyczyniły się do powstania zaległości były nieświadome i nie powinny rodzić negatywnych dla niej skutków. Wskazała też, iż nigdy nie otrzymała od Skarbu Państwa nienależnych kwot. Ponadto wskazała też, iż nie pociąga się do odpowiedzialności urzędników, którzy wskutek błędów spowodowali znaczny uszczerbek dla finansów Państwa, natomiast ona za swój błąd odpowiadać będzie do końca życia. Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. uchylił zaskarżoną decyzję w części dotyczącej odmowy umorzenia zaległości w podatku od towarów i usług wraz z odsetkami w wysokości stanowiącej równowartość dodatkowych zobowiązań za okres od czerwca do października 1999r. i w tym zakresie orzekł o umorzeniu zaległości, w pozostałej części utrzymał decyzję w mocy. W uzasadnieniu decyzji wyjaśnił, iż podstawą uchylenia decyzji nie była trudna sytuacja podatniczki, która, choć trudna, nie uzasadnia przyznania jej ulgi, nie ma bowiem charakteru wyjątkowego i nie odbiega radykalnie od przeciętnej sytuacji ogółu społeczności lokalnej. Podatnik winien rzetelnie i terminowo prowadzić swe rozliczenia względem budżetu państwa, podatniczka nie dopełniła tych warunków, uczestniczyła w fikcyjnym obrocie tkaninami i dokumentowała fakturami przeprowadzenie transakcji, które w rzeczywistości nie miały miejsca. Przyznanie jej ulgi w tej sytuacji przeczyłoby zasadzie równości podatkowej, a podatniczkę stawiało w pozycji uprzywilejowanej w stosunku do innych podmiotów terminowo regulujących swe zobowiązania. Organ II instancji wskazał, iż analizując przesłanki stojące u podstaw przyznania ulgi skupił się na przesłance "ważnego interesu publicznego", który winien być rozumiany jako nakaz respektowania wartości wspólnych dla całego społeczeństwa, takich jak zaufanie obywateli do organów władzy, korektę błędnych decyzji. W związku z tak przyjętym stanowiskiem organ odwoławczy dokonał analizy przyczyn powstania zaległości podatkowych i stwierdził, iż podatek od towarów i usług w łącznej kwocie 136 997 zł stanowi dodatkowe zobowiązanie podatkowe wymierzone na podstawie art. 27 ust. 6 ustawy z dnia 8 stycznia 1993r. o podatku od towarów i usług i podatku akcyzowym (DZ.U. Nr 1, poz. 50 ze zm.). Decyzja określająca zaległość została wydana w dniu [...]. Tymczasem zgodnie z obwieszczeniem Prezesa Trybunału Konstytucyjnego z dnia 9 listopada 1998r. art. 27 ust. 5, 6 i 8 ustawy o podatku od towarów i usług utracił moc w zakresie, w jakim dopuszcza stosowanie wobec tej samej osoby za ten sam czyn sankcji administracyjnej określonej przez tę ustawę jako "dodatkowe zobowiązanie podatkowe" i odpowiedzialność za wykroczenie skarbowe. Usuwanie skutków wadliwego zastosowania przepisów leży w interesie publicznym. Z tych względów organ odwoławczy postanowił uchylić decyzję w części dotyczącej odmowy umorzenia zaległości w podatku od towarów i usług za okres od czerwca do października 1999r. w łącznej kwocie 136 977 zł wraz z należnymi odsetkami w wysokości 58 619,60 zł. W odniesieniu do pozostałej kwoty zaległości i odsetek organ nie znalazł podstaw do ich umorzenia, sytuacja materialna podatniczki nie uzasadniała bowiem przyznania jej ulgi podatkowej. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi skarżąca wniosła o zmianę zaskarżonej decyzji poprzez całkowite umorzenie zaległości podatkowych, a ponadto o uznanie, iż jej udział w czynnościach transakcyjnych, które doprowadziły do powstania zaległości, był niezamierzony i spowodowany działaniem czynników niezależnych od jej woli. Na poparcie swych wniosków podatniczka wskazała, iż nie posiada środków pieniężnych na pokrycie bieżących wydatków i zakup leków, a tym bardziej na uregulowanie ciążących na niej zobowiązań względem budżetu państwa. Skarżąca podniosła, iż nie może liczyć na pomoc najbliższej rodziny, jej dzieci również borykają się z trudnościami finansowymi. W odniesieniu do okoliczności powstania zaległości podatkowych wyjaśniła, iż pracując w firmie A skorzystała z propozycji współpracy, polegającej na przejęciu towar A i sprzedaży go kontrahentom firmy z marżą w wysokości 1 grosza od metra sprzedanej tkaniny. Nie miała podstaw, by podejrzewać, iż współpraca ta będzie miała tak negatywne dla niej skutki. Nie znając planów administracyjno-gospodarczych władz A nie była w stanie zapobiec powstaniu sytuacji dla niej niepomyślnej. Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. w odpowiedzi na skargę wnosząc o jej oddalenie podtrzymał dotychczasowe stanowisko w sprawie. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył: Skarga jest bezzasadna. Przede wszystkim, z uwagi na treść wniosków zawartych w skardze należy przypomnieć, iż sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej. Kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem ( art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych –Dz.U. Nr 153,poz. 1269 i art. 3 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi –Dz.U. Nr 153,poz. 1270). Nie jest zatem ich zadaniem rozstrzyganie spraw podatkowych (administracyjnych). Sąd administracyjny nie jest więc uprawniony do dokonania zmiany decyzji i umorzenia zaległości podatkowej, czego domaga się skarżąca. Może jedynie, w przypadku stwierdzenia naruszenia przepisów postępowania czy przepisów prawa materialnego uchylić decyzję organu lub stwierdzić jej nieważność (art. 145 § 1 powołanej ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi). Badając legalność zaskarżonej decyzji Dyrektora Izby Skarbowej nie stwierdzono naruszeń prawa materialnego czy procesowego, skutkujących koniecznością jej wyeliminowania z obrotu prawnego. Instytucja umorzenia zaległości podatkowej została uregulowana w art. 67 powołanej wyżej Ordynacji podatkowej. Jest ona, jak trafnie podkreśliły organy podatkowe, instytucją wyjątkową, przewidującą odstępstwo od wyrażonej w art. 84 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej zasady równości i powszechności opodatkowania ( por. też pogląd wyrażony w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 28 listopada 2001 r., sygn. akt SA/Sz 1292/00, opubl. przez Wydawnictwo Prawnicze LEX w Systemie Informacji Prawnej LEX-Temida pod nr 78300). Instytucja ta zbudowana została przy zastosowaniu konstrukcji uznania administracyjnego. Oznacza to, iż nawet w przypadku stwierdzenia przez organ podatkowy zaistnienia przesłanek wymienionych w tym przepisie ( interesu publicznego lub ważnego interesu podatnika) może on, ale nie musi uwzględnić wniosek o umorzenie zaległości podatkowej. Decyzja organu jest oparta w znacznej mierze na elementach natury słusznościowej, bowiem ustawowe przesłanki umorzenia zostały określone za pomocą pojęć nieostrych. Stąd kontrola sądu administracyjnego ogranicza się w tym przypadku jedynie do prawidłowości przeprowadzenia postępowania dowodowego, wyjaśnienia sprawy i sposobu wyciągnięcia wniosków z ustalonego przez organ podatkowy stanu faktycznego ( por. poglądy wyrażone w wyrokach Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 22 listopada 2001 r.,sygn. SA/Sz 1228/00, opubl. w Systemie Informacji Prawnej LEX-Temida pod nr 78 299 czy z dnia 13 października 2000 r., sygn. akt III SA 3416/99, opubl. tamże pod nr 47090). W tym przypadku organy podatkowe przeprowadziły wnikliwe postępowanie dowodowe, ustalając aktualną sytuację rodzinną i finansową podatniczki, badając wysokość przychodów jej i jej rodziny oraz wysokość wydatków. Przyznały, iż jest sytuacja materialna strony jest trudna. Wskazały także, dlaczego w ich ocenie jedynie ta okoliczność nie może przemawiać za zastosowaniem ulgi w postaci umorzenia zaległości podatkowej. Wywiodły to zarówno z okoliczności powstania zaległości (które w ocenie podatniczki uzasadniały wystąpienie o umorzenie zaległości), jak i z porównania sytuacji podatniczki z innymi podatnikami, wypełniającymi swoje zobowiązania względem budżetu państwa. Organ odwoławczy zbadał także szczegółowo istnienie drugiej z przesłanek – interesu publicznego. Stwierdzając zaistnienie tej przesłanki organ odwoławczy uzasadnił w sposób logiczny i wyczerpujący, dlaczego w jego ocenie uzasadnia ona tylko częściowe umorzenie zaległości podatkowej. Stwierdzić zatem należy, iż w postępowaniu podatkowym wyjaśniono w sposób dostateczny okoliczności sprawy, mające wpływ na jego wynik. Postępowanie w tym zakresie nie narusza art. 122 i 187 § 1 Ordynacji podatkowej. Organy podatkowe dokonały także oceny zebranego materiału dowodowego, a ocena ta nie narusza zasady swobodnej oceny dowodów, wyrażonej w art. 191 Ordynacji podatkowej. Uzasadnienie zaskarżonej decyzji w pełni odpowiada wymogom określonym w art. 210 § 4 Ordynacji podatkowej, w szczególności zawiera wskazanie faktów, które organ uznał za udowodnione i wyjaśnienie, dlaczego niektórym z twierdzeń podatniczki nie dano wiary, a także podstawę prawną rozstrzygnięcia i jej wyjaśnienie. Z tych względów na podstawie art. 151 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi skargę należało oddalić. Wynik postępowania przesądza o tym, iż każdą ze stron obciążają poniesione przez nią koszty postępowania ( art. 199 i 200 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi).