I SA/Łd 259/15

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi - Wydział I w składzie następującym: Przewodnicząca: Sędzia WSA Bożena Kasprzak (spr.) Sędziowie: Sędzia WSA Joanna Grzegorczyk – Drozda Sędzia WSA Paweł Kowalski Protokolant: specjalista Małgorzata Kowalczyk po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 12 maja 2015 r. sprawy ze skargi M. W. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie odmowy stwierdzenia nieważności decyzji ostatecznej w sprawie orzeczenia o solidarnej odpowiedzialności za zaległości w podatku dochodowym od osób prawnych za 2006 r. wraz z należnymi odsetkami za zwłokę oraz kosztami postępowania egzekucyjnego oddala skargę. I SA/Łd 259/15 UZASADNIENIE Zaskarżoną decyzją z dnia [...] r. Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. utrzymał w mocy własną decyzję z dnia [...] r., którą odmówił stwierdzenia nieważności decyzji ostatecznej Naczelnika Urzędu Skarbowego w P. z dnia [...], w przedmiocie orzeczenia o solidarnej odpowiedzialności M. W. jako byłego Członka Zarządu Przedsiębiorstwa A Sp. z o.o. za zaległości w podatku dochodowym od osób prawnych za 2006r. w kwocie 83.746,80 zł wraz z należnymi odsetkami za zwłokę w wysokości 58.703,00 zł oraz kosztami postępowania egzekucyjnego w wysokości 1.996,33 zł. W uzasadnieniu powyższej decyzji przedstawiono dotychczasowy przebieg postępowania. Decyzją z dnia [...] r. Naczelnik Urzędu Skarbowego w P. orzekł o solidarnej odpowiedzialności M. W. jako byłego Członka Zarządu Przedsiębiorstwa A Sp. z o.o. za zaległości w podatku dochodowym od osób prawnych za 2006r. w kwocie 83.746,80 zł wraz z należnymi odsetkami za zwłokę w wysokości 58.703,00 zł oraz kosztami postępowania egzekucyjnego w wysokości 1.996,33 zł. Od przedmiotowej decyzji strona złożyła odwołanie. Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. postanowieniem z dnia [...] r. stwierdził, iż odwołanie strony zostało wniesione z uchybieniem ustawowego terminu. Pismem z dnia 14.05.2014r. pełnomocnik skarżącego złożył wniosek o stwierdzenie nieważności decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego w P. oznaczonej sygnaturą [...] z dnia [...] r. Jako podstawę prawną stwierdzenia nieważności decyzji powołano przesłanki wymienione w art. 247 § 1 pkt 3 i 5 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa. W ocenie autora wniosku, M. W., który pełnił obowiązki członka zarządu w okresie od 21 marca 2003r. do 31 marca 2007r. skutecznie wypowiedział członkostwo w Spółce A Sp. z o.o., a zaległości jednostki z tytułu nieuiszczonych podatków powstały po wygaśnięciu mandatu członka zarządu. Okoliczności powyższe zostały ustalone i potwierdzone w postępowaniu karnoskarbowym prawomocnym wyrokiem Sądu Okręgowego w P., odpis którego został dołączony do akt sprawy. Zwrócono uwagę na przepis art. 116 Ordynacji podatkowej i podkreślono, że skarżący nie może być stroną w postępowaniu podatkowym, a decyzja wydana z rażącym naruszeniem prawa winna być wyeliminowana z obrotu prawnego. Decyzją z dnia [...] r. Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. odmówił stwierdzenia nieważności decyzji ostatecznej Naczelnika Urzędu Skarbowego w P. z dnia [...]r. Od powyższej decyzji strona złożyła odwołanie. W odwołaniu zwrócono uwagę na przedłożone przez stronę wyroki: Sądu Rejonowego w P. [...] Wydział Karny o sygn. akt [...] oraz Sądu Okręgowego w P. [...] Wydział Karny Odwoławczy o sygn. akt [....] twierdząc, iż ich omówienie w zaskarżonej decyzji zostało uczynione z pominięciem i uszczupleniem ważnych elementów wyroków, co doprowadziło do zniekształcenia ich wymowy i przypisania odpowiedzialności M. W. W ocenie strony, w sprawie stanowczo zaprzeczyć należy stwierdzeniu, że odmienność orzeczeń Sądu Rejonowego i Okręgowego wynikała z ocennego charakteru sprawy. W tej konkretnej sprawie Sąd Rejonowy błędnie przypisał odpowiedzialność M. W. na dzień 31.03.2007r., ponieważ nie uwzględnił przepisów art. 27 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych w związku z art. 12 § 5 Ordynacji podatkowej przez jego niezastosowanie do ustalenia, w którym dniu upłynął termin do złożenia zeznania podatkowego za 2006r. Zwrócono też uwagę na to, iż Sąd Okręgowy w P. IV Wydział Karny Odwoławczy, sygn. akt [...], uniewinnił M. W. od zarzucanego mu czynu. Z kolei Naczelnik Urzędu Skarbowego w P., jak i prokurator, nie zaskarżyli wyroku. Wyrok Sądu Okręgowego w P. [...] Wydział Karny uprawomocnił się w dniu 21.02.2014r. Zdaniem strony, w przedmiotowej sprawie Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. nie ocenił przesłanek do stwierdzenia unieważnienia decyzji prawidłowo, bowiem nie uwzględnił ww. wyroków sądów karnych. W ocenie autora odwołania, M. W., który pełnił obowiązki członka zarządu w okresie od 21 marca 2003 do 31 marca 2007r. skutecznie wypowiedział członkostwo w Spółce A Sp. z o.o., a zaległości z tytułu nieuiszczonych podatków przez jednostkę powstały po wygaśnięciu mandatu członka zarządu, a przypisywanie stronie odpowiedzialności jest rażącym naruszeniem prawa. Mając na uwadze zarzuty odwołania Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. powołując się na art. 248 § 1 i 2 oraz art. 247 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (j.t. Dz. U. z 2012 r. poz. 749 ze zm.- zwanej dalej O.p.) stwierdził, iż w przedmiotowej sprawie nie wystąpiła przesłanka uzasadniająca zastosowanie instytucji stwierdzenia nieważności. Wyjaśniono, że z rażącym naruszeniem prawa mamy do czynienia wówczas, gdy treść decyzji administracyjnej pozostaje w oczywistej sprzeczności z treścią przepisu prawa przez proste ich zestawienie ze sobą, a ponadto że charakter tego naruszenia powoduje, że taka decyzja nie może być akceptowana, jako akt wydany przez organ praworządnego państwa. Wskazano, że w orzecznictwie utrwalony jest także pogląd, iż zarzut rażącego naruszenia prawa musi wynikać z przesłanek nie budzących wątpliwości. Tam natomiast, gdzie zastosowanie przepisu prawa wymaga jego interpretacji i subsumcji do konkretnego stanu faktycznego, nie może być mowy o rażącym naruszeniu prawa. Zatem, dopiero mając na uwadze powyższe rozważania, można odnieść się do zarzutów strony zawartych w odwołaniu, co do błędnej analizy i oceny sprawy przez Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. w decyzji z dnia [...] r., w konsekwencji czego przyjęto, iż decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego w P. nie można zarzucić rażącego naruszenia prawa, a w szczególności - jak podkreślono we wniosku - naruszenia art. 116 § 1, § 2, § 4 ustawy z dnia 29.08.1997r. Ordynacja podatkowa poprzez jego niewłaściwe zastosowanie i orzeczenie o solidarnej odpowiedzialności podatkowej M. W.. Ustosunkowując się do tego zarzutu wskazano, iż materialnoprawną podstawę rozstrzygnięcia w sprawie przeniesienia odpowiedzialności za zaległości podatkowe spółki z ograniczoną odpowiedzialnością na członka zarządu stanowi przepis art 116 § 1 ustawy Ordynacja podatkowa, zgodnie z którym za zaległości podatkowe spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w organizacji, spółki akcyjnej lub spółki akcyjnej w organizacji odpowiadają solidarnie całym swoim majątkiem członkowie jej zarządu, jeżeli egzekucja z majątku spółki okazała się w całości lub w części bezskuteczna, a członek zarządu: 1) nie wykazał, że: a) we właściwym czasie zgłoszono wniosek o ogłoszenie upadłości lub wszczęto postępowanie zapobiegające ogłoszeniu upadłości (postępowanie układowe) albo b) niezgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości lub niewszczęcie postępowania zapobiegającego ogłoszeniu upadłości (postępowania układowego) nastąpiło bez jego winy; 2) nie wskazuje mienia spółki, z którego egzekucja umożliwi zaspokojenie zaległości podatkowych spółki w znacznej części. Zgodnie z § 2 omawianego przepisu odpowiedzialność członków zarządu obejmuje zaległości podatkowe z tytułu zobowiązań, których termin płatności upływał w czasie pełnienia przez nich obowiązków członka zarządu, oraz zaległości wymienione w art. 52 powstałe w czasie pełnienia obowiązków członka zarządu. W przedmiotowej sprawie termin płatności podatku dochodowego od osób prawnych za 2006r. przypadał na dzień 02 kwietnia 2007r. Przechodząc z kolei do zagadnienia pełnienia obowiązków członka zarządu, które jest kluczowe dla określenia zakresu odpowiedzialności uregulowanej w art. 116 § 2 O.p. podniesiono, że zarówno powstanie, jak i ustanie członkostwa w zarządzie następuje w sposób określony w przepisach Kodeksu spółek handlowych. Wskazano, że stosownie do treści art. 201 § 4 Kodeksu spółek handlowych, członek zarządu jest powoływany i odwoływany uchwałą wspólników, chyba że umowa spółki stanowi inaczej. Pełni on tę funkcję, aż do wygaśnięcia jego mandatu (art. 202 k.s.h.). Przez pełnienie obowiązków członka zarządu w rozumieniu art. 116 § 1 i § 2 O.p. należy rozumieć wykonywanie praw i obowiązków członka zarządu w ramach posiadanego mandatu do ich wykonywania. Dalej wskazano, że wobec podnoszonej przez stronę okoliczności złożenia przez skarżącego rezygnacji ze stanowiska członka zarządu Przedsiębiorstwa A Sp. z o.o., przywołania wymaga art. 202 § 4 i 5 Kodeksu spółek handlowych. Podniesiono, że rezygnacja z funkcji członka zarządu może być złożona i jest skuteczna z chwilą dojścia — na podstawie art. 61 § 1 i 746 § 2 Kodeksu cywilnego w zw. z art. 202 § 5 k.s.h. - do adresata, w sposób umożliwiający zapoznanie się z jej treścią. Nadto wskazano, że rezygnacja musi zostać skierowana do właściwego podmiotu. Zgodnie z art. 210 § 1 k.s.h. - w umowie między spółką a członkiem zarządu oraz w sporze z nim spółkę reprezentuje rada nadzorcza lub pełnomocnik powołany uchwałą zgromadzenia wspólników. Zatem w przypadku, gdy organem powołującym zarząd jest rada nadzorcza, to jej należy zakomunikować treść rezygnacji, jeżeli natomiast w spółce nie działa rada nadzorcza, a członków zarządu wybiera zgromadzenie wspólników, należy przyjąć, że skuteczne złożenie rezygnacji wymaga dotarcia oświadczenia do tego ostatniego organu spółki, czyli organem właściwym jest zgromadzenie wspólników. Przy czym podkreślić trzeba, iż złożenie oświadczenia o rezygnacji na zgromadzeniu wspólników daje temu organowi możliwość natychmiastowego powołania nowego członka zarządu. Takiej możliwości nie daje powiadomienie wspólników. Dodano przy tym, iż podejmując rozstrzygnięcie w niniejszej sprawie organ podatkowy wziął pod uwagę wyroki i stanowiska doktryny, które dotyczą kwestii złożenia rezygnacji przez członka zarządu Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością. Analiza tego zagadnienia doprowadziła do wniosku, iż orzecznictwo w tym przedmiocie nie jest jednolite. W kontekście powyższego podkreślono, że w decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego w P. z dnia [...] r. powołano przepis art. 116 § 1, § 2, § 4 Ordynacji podatkowej, a ponadto organ podatkowy na stronach 13-15, 17, 19 i 20 swojej decyzji wypowiedział się w zakresie pełnienia przez M. W. funkcji Członka Zarządu Przedsiębiorstwa A Sp. z o.o. oraz złożenia przez stronę rezygnacji z tej funkcji. Wyjaśnił, że pismo M. W. zawierające rezygnację z pełnienia funkcji członka zarządu Sp. z o.o. A datowane jest na dzień 01 kwietnia 2007r., który był dniem wolnym od pracy (niedziela). Z kolei z informacji zawartej w piśmie M. S. z dnia 1 września 2007r. kierowanym do Sądu Rejonowego dla Ł. Ś. wynika, iż jego doręczenie nastąpiło drogą pocztową. W związku z powyższym organ przyjął, iż rezygnacja została wysłana do adresatów najwcześniej 02 kwietnia 2007r., a zatem w tym samym dniu nie mogła zostać doręczona za pośrednictwem poczty. Ponadto w zaskarżonej decyzji zwrócono uwagę, iż w decyzji ostatecznej z dnia [...] r. wskazano, iż zgodnie z aktem założycielskim organami Spółki z o.o. A były: Zgromadzenie Wspólników i Zarząd. Stosownie do § 22 pkt 1 umowy Spółki Zarząd powoływany jest i odwoływany przez Zgromadzenie Wspólników, natomiast rezygnacja z pełnienia funkcji członka zarządu została złożona na ręce Prezesa Zarządu - M. S.. Dwaj z czterech wspólników spółki, M. E. i R. E., nie potwierdzili otrzymania rezygnacji skarżącego z funkcji członka zarządu w żadnej formie. Oceniając zgromadzony materiał dowodowy w świetle pojęcia "rażącego naruszenia prawa" stwierdzono, iż w przedmiotowej sprawie nie można mówić o wystąpieniu sytuacji wyczerpującej powyższe pojęcie. Materiał dowodowy zebrany w postępowaniu podatkowym, jak chociażby wyjaśnienia strony, czy też wspólników Spółki, nie są spójne. Podkreślono, że rozbieżność stanowisk strony i organu podatkowego co do sprawowanej przez podatnika funkcji członka zarządu oraz złożenia rezygnacji, jak też kwestii, czy podjęte przez organ działania były wystarczające czy nie, jest bez wątpienia przykładem sytuacji, w której zastosowanie przepisu prawa wymaga jego interpretacji i subsumcji do konkretnego stanu faktycznego - co powinno mieć miejsce w ramach postępowania odwoławczego, nie zaś postępowania o stwierdzenie nieważności decyzji. Również w kwestii oceny przesłanek do stwierdzenia nieważności decyzji z uwagi na wyrok Sądu Okręgowego w P. [...] Wydział Karny Odwoławczy z dnia [...]r., sygn. akt [...], stwierdzono, iż nie zasługuje on na uwzględnienie. Podniesiono, że zgodnie z art. 11 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (j.t. Dz.U. z 2012r., póz. 270 z późn. zm.) ustalenia wydanego w postępowaniu karnym prawomocnego wyroku skazującego co do popełnienia przestępstwa wiążą sąd administracyjny. Zatem na podstawie ww. przepisu sąd administracyjny jest związany ustaleniami prawomocnego wyroku wydanego w postępowaniu karnym, które odnoszą się do popełnienia przestępstwa, wynikającymi z sentencji wyroku karnego, dotyczącymi osoby sprawcy, strony podmiotowej i przedmiotowej przestępstwa oraz miejsca i czasu jego popełnienia. Sąd administracyjny jest związany wyrokiem skazującym także co do ustaleń dotyczących popełnienia przestępstwa przez inne osoby. Powołany przepis odwołuje się tylko do prawomocnych wyroków skazujących, nie dotyczy więc wyroków uniewinniających i umarzających postępowanie. Uniewinniający wyrok sądu, a takim jest ww. wyrok Sądu Okręgowego w P., nie jest wiążący w tym sensie, że sąd administracyjny może zaakceptować ustalenia organu administracji odmienne od tych, które legły u podstaw wydania przez sąd karny wyroku uniewinniającego. Sąd administracyjny nie jest związany więc ustaleniami zawartymi w uzasadnieniu wyroku karnego, a zatem jest uprawniony do oceny - tak jak innych dowodów w sprawie - ustaleń zawartych w uzasadnieniu wymienionego wyroku. Z kolei w wyroku z dnia [...]r. sygn. akt [...] Sąd Rejonowy w P. uznał M. W. za winnego tego, że zajmując się na podstawie uchwały Nadzwyczajnego Zgromadzenia Wspólników sprawami gospodarczymi spółki - przedsiębiorstwo A Sp. z o.o. z/s w W., jako członek zarządu odpowiada za to, że wbrew obowiązkowi określonemu w art. 27 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992r. o podatku dochodowym od osób prawnych, Spółka będąc podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych uchylając się od opodatkowania nie złożyła Naczelnikowi Urzędu Skarbowego w P. zeznania o wysokości dochodu (straty) osiągniętego w roku podatkowym 2006, przez co naraziła ten podatek na uszczuplenie w kwocie 83.746,80 zł, przez co wyczerpał dyspozycję art. 54 § 2 kks w zw. z art. 9 § 3 kks. Natomiast we wcześniej przywołanym wyroku z dnia 21 lutego 2014r. sygn. akt [...] Sąd Okręgowy w P. IV Wydział Karny Odwoławczy zmienił ww. wyrok Sądu Rejonowego w stosunku do oskarżonego M. W. w ten sposób, że uniewinnił go od popełnienia przypisanego czynu. Za niezasadne uznano również twierdzenie strony, iż w sprawie wystąpiła kolejna przesłanka stwierdzenia nieważności decyzji z uwagi na skierowanie decyzji do osoby niebędącej stroną w sprawie. Analiza materiału dowodowego doprowadziła do wniosku, iż Naczelnik Urzędu Skarbowego w P. w przedmiotowej sprawie prawidłowo ocenił legitymację osoby przy wszczęciu postępowania, wydaniu decyzji i przy jej doręczeniu. Zatem, Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. w decyzji z dnia [...]r. stwierdził, iż w przedmiotowej sprawie nie mamy do czynienia z przesłanką wymienioną w art. 247 § 1 pkt 5 Ordynacji podatkowej. Na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] r. strona wniosła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi. Zaskarżonej decyzji zarzucono naruszenie : - art. 247 § 1 punkt 3 Ordynacji podatkowej przez odmowę jego zastosowania oraz - art. 116 Ordynacji podatkowej poprzez niewłaściwe zastosowanie przepisu do M. W., który nie był Członkiem Zarządu, bo skutecznie złożył rezygnację w dniu 31.03.2007r. Mając na uwadze powyższe wniesiono o uchylenie zaskarżonej decyzji oraz zasądzenie kosztów zastępstwa procesowego. W uzasadnieniu skargi podniesiono, że w tej konkretnej sprawie nie zachodzi konieczności interpretacji przepisów obowiązującego prawa, lecz ocena skuteczności złożonego oświadczenia woli, rezygnacji M. W. z funkcji członka zarządu z dniem 31 marca 2007r, a więc ocena zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego. Zdaniem strony, złożona przez M. W. rezygnacja z funkcji członka zarządu spółki i termin jej złożenia nie powodował możliwości rozbieżnej interpretacji konkretnej normy, a więc na dopuszczenie możliwości podjęcia na jej tle rozstrzygnięć o różnej treści, a dla każdego z takich rozstrzygnięć można znaleźć oparte na prawidłowej wykładni argumenty. Oznacza to, iż żadnego z takich rozstrzygnięć nie można by kwalifikować jako "rażącego naruszenia prawa". Podkreślono, że rezygnacja stanowi jednostronne oświadczenie woli znoszące na przyszłość stosunek organizacyjny pomiędzy członkiem organu a spółką. Ponownie wskazano, że rezygnacja M. W. była skuteczna, albowiem złożył ją na ręce ówczesnego urzędującego Prezesa Zarządu tej spółki M. S. tak, że w tym samym dniu oświadczenie to do niego dotarło. Wynika to nie tylko z wyjaśnień oskarżonego, ale też z adnotacji na oświadczeniu woli rezygnacji z funkcji oraz zostało to potwierdzone przez M. S. (k. 297). Zdaniem autora skargi, M. W. przestał z dniem 31 marca 2007 r., a więc przed upływem terminu do złożenia zeznania podatkowego 2 kwietnia 2007 r. (poniedziałek), być osobą odpowiedzialną za sprawy gospodarcze spółki w rozumieniu art. 9 § 3 KKS. Wyroki sądów powszechnych i materiał dowodowy, na podstawie którego zostały wydane, wyraźnie potwierdzają, iż wypowiedzenie członkostwa w zarządzie spółki dokonane przez M. W. było w aktach sprawy prowadzonej przez Urząd Skarbowy w P., ale zarówno Naczelnik Urzędu Skarbowego, jak i obecnie Dyrektor Izby Skarbowej, pomijał i rażąco błędnie ocenił akt wypowiedzenia, który był w zgromadzonym materiale dowodowym. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. wniósł o jej oddalenie podnosząc argumentację przedstawioną w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi zważył, co następuje. Zgodnie z art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1296) sąd administracyjny sprawuje kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem. Oznacza to, że w zakresie dokonywanej kontroli Sąd zobowiązany jest zbadać, czy organy administracji w toku postępowania nie naruszyły prawa, i to przynajmniej w stopniu mogącym mieć wpływ na wynik sprawy. W niniejszej sprawie skarga nie jest uzasadniona, bowiem organy podatkowe nie naruszyły ani przepisów prawa materialnego, ani przepisów proceduralnych w stopniu mającym lub mogącym mieć wpływ na wynik sprawy. Kwestią sporną w sprawie jest odmowa stwierdzenia nieważności decyzji ostatecznej Naczelnika Urzędu Skarbowego w P. dnia [...] r., w przedmiocie orzeczenia o solidarnej odpowiedzialności M. W. jako byłego Członka Zarządu Przedsiębiorstwa A Sp. z o.o. za zaległości w podatku dochodowym od osób prawnych za 2006r. w kwocie 83.746,80 zł wraz z należnymi odsetkami za zwłokę w wysokości 58.703,00 zł oraz kosztami postępowania egzekucyjnego w wysokości 1.996,33 zł. Na wstępie stwierdzić należy, iż postępowanie w sprawie stwierdzenia nieważności decyzji jest postępowaniem nadzwyczajnym, a jego celem nie jest ponowne rozpoznanie zakończonej sprawy co do jej istoty, tylko sprawdzenie, czy decyzja ostateczna nie została dotknięta jedną z najpoważniejszych wad wymienionych w art. 247 § 1 Ordynacji podatkowej. Postępowanie to nie może się więc przerodzić w postępowanie o charakterze merytorycznym, w którym bada się na nowo wszystkie okoliczności sprawy. Dotyczy to każdego postępowania w tym przedmiocie bez względu na to, czy zostało wszczęte na żądanie strony, czy z urzędu. Wskazać przy tym trzeba, że instytucja stwierdzenia nieważności ostatecznej decyzji podatkowej daje możliwość wyeliminowania jej z obrotu prawnego, jeżeli jest ona obarczona choćby jedną z wad wskazanych w art. 247 § 1 O.p., tj: 1) została wydana z naruszeniem przepisów o właściwości, 2) została wydana bez podstawy prawnej, 3) została wydana z rażącym naruszeniem prawa, 4) dotyczy sprawy już poprzednio rozstrzygniętej inną decyzją ostateczną, 5) została skierowana do osoby nie będącej stroną w sprawie, 6) była niewykonalna w dniu jej wydania i jej niewykonalność ma charakter trwały, 7) zawiera wadę powodującą jej nieważność na mocy wyraźnie wskazanego przepisu prawa, 8) w razie jej wykonania wywołałaby czyn zagrożony karą. W rozpoznawanej sprawie postępowanie w przedmiocie stwierdzenia nieważności decyzji ostatecznej nie może być zatem poświęcone ponownej ocenie zasadności merytorycznego rozstrzygnięcia dotyczącego orzeczenia o solidarnej odpowiedzialności M. W. jako byłego Członka Zarządu Przedsiębiorstwa A Sp. z o.o. za zaległości w podatku dochodowym od osób prawnych za 2006r. wraz z należnymi odsetkami za zwłokę oraz kosztami postępowania egzekucyjnego. Postępowanie w sprawie stwierdzenia nieważności ww. decyzji mogło dotyczyć tylko i wyłącznie ustalenia, czy decyzja, której wniosek o stwierdzenie nieważności dotyczy, obarczona jest wadami określonymi w art. 247 § 1 pkt 3 i 5 O. p., bowiem na te wady powołała się strona skarżąca. Taki zakres omawianego postępowania wiąże się niewątpliwie z treścią art. 128 Ordynacji podatkowej, statuującego zasadę trwałości ostatecznych decyzji w postępowaniu podatkowym. W niniejszej sprawie, jak wskazano powyżej, skarżący wniósł o stwierdzenie nieważności decyzji ostatecznej Naczelnika Urzędu Skarbowego w P. z dnia [...] r. z uwagi na jej wydanie z rażącym naruszeniem prawa oraz z uwagi na jej skierowanie do osoby niebędącej stroną w sprawie. W konsekwencji rozstrzygnięcie sporu w niniejszej sprawie w zasadzie uzależnione jest od odpowiedzi na pytanie, czy decyzja będąca przedmiotem badania (z dnia [...] r.) w trybie stwierdzenia nieważności jest dotknięta powyższymi wadami. Odnosząc się do pierwszej z wad zarzucanych przez stronę, a wymienionych w art. 247 § 1 pkt 3 O. p., w pierwszym rzędzie ustalić trzeba, czy decyzja ostateczna będąca przedmiotem badania wydana została z rażącym naruszeniem prawa. W ocenie Sądu, organy prawidłowo uznały, że wskazana we wniosku o stwierdzenie nieważności decyzja nie narusza w sposób rażący prawa. Na tę właśnie przesłankę, wynikającą z art. 247 § 1 pkt 3 O.p., powoływała się strona skarżąca upatrując jej zaistnienia w wydaniu decyzji orzekającej o jej odpowiedzialności jako osoby trzeciej w sytuacji, gdy organy podatkowe nie wykazały, że pełniła ona obowiązki członka zarządu Przedsiębiorstwa A Spółki z o.o. w okresie, kiedy upływał termin płatności podatku dochodowego od osób prawnych za 2006 r., przypadający na dzień 2 kwietnia 2007 r. Podkreślić należy, że zgodnie z przyjętym w orzecznictwie i piśmiennictwie poglądem naruszenie prawa tylko wtedy powoduje nieważność aktu administracyjnego, gdy ma ono charakter "rażącego", tzn. gdy decyzja wydana została wbrew nakazowi lub zdarzeniu ustanowionemu w przepisie prawnym, wbrew wszystkim przesłankom przepisu nadano prawa lub ich odmówiono, albo też wbrew tym przesłankom obarczono stronę obowiązkiem, albo uchylono obowiązek. Cechą rażącego naruszenia prawa jest to, że treść decyzji pozostaje w sprzeczności z przepisem poprzez proste ich zestawienie ze sobą /Kodeks postępowania administracyjnego. Komentarz - J. Borkowski, J. Jendrośka, R. Orzechowski, A. Zieliński. Wydawnictwo Prawnicze, Warszawa 1985, str. 237, por. także Kodeks postępowania administracyjnego. Komentarz - B. Adamiak, J. Borkowski. Wydawnictwo C.H. Beck - Warszawa 1996, str. 716-721/. Nie chodzi w tego typu przypadkach o błędy w wykładni prawa, ale o przekroczenie prawa w sposób jasny i niedwuznaczny, gdy charakter tego naruszenia powoduje, że decyzja nie może być akceptowana jako akt wydany przez organ praworządnego państwa. W związku z tak zakreślonymi granicami postępowania organ podatkowy nie gromadzi nowych dowodów w sprawie, które prowadziłyby do nowych ustaleń faktycznych. Oceny legalności decyzji ostatecznej dokonuje tylko i wyłącznie na podstawie materiałów zgromadzonych w postępowaniu zwykłym, zakończonym wydaniem decyzji ostatecznej. Przenosząc powyższe rozważania na grunt niniejszej sprawy podkreślić należy, że stwierdzenie, czy w sprawie została wykazana przesłanka pełnienia przez skarżącego obowiązków członka zarządu Przedsiębiorstwa A Spółki z o.o. w okresie, kiedy upływał termin płatności podatku dochodowego od osób prawnych za 2006 r., przypadający na dzień 2 kwietnia 2007 r., leżało w sferze ustaleń faktycznych, a nie ustaleń prawnych postępowania o orzeczeniu o odpowiedzialności osoby trzeciej. Strona skarżąca polemizuje z organem podatkowym w kwestii uznania, że skarżący pełnił obowiązki członka zarządu Przedsiębiorstwa A Spółki z o.o. w okresie, kiedy upływał termin płatności podatku dochodowego od osób prawnych za 2006 r., to jest w dniu 2 kwietnia 2007 r. Zdaniem Sądu, strona powinna zwalczać ustalenia organu w tym zakresie w postępowaniu zwykłym. Wprawdzie o tym, kiedy zostają spełnione przesłanki do przeniesienia odpowiedzialności osób trzecich decydują przepisy prawa, a zwłaszcza przepis art. 116 Ordynacji podatkowej, ale w konkretnej sprawie najpierw należy dokonać ustaleń faktycznych. Zarzuty, że uczyniono to wadliwie mogą być podnoszone jedynie w trybie zwyczajnym, a nie w postępowaniu o stwierdzenie nieważności decyzji ostatecznej. Zajmowanie się zatem tą kwestią w ramach takiego postępowania, byłoby ponownym merytorycznym rozpoznaniem sprawy zakończonej decyzją ostateczną. Ponownie podkreślić należy, że przesłanką stwierdzenia nieważności nie jest zwykłe naruszenie prawa, lecz naruszenie prawa "rażące". Tymczasem zarzuty strony skarżącej odnoszące się do przesłanki z art. 247 § 1 pkt 3 O.p. skierowane są głównie przeciwko ustaleniom stanu faktycznego, które mogły być zwalczane zwykłymi środkami zaskarżenia, nie mogą być natomiast korygowane poprzez instytucję stwierdzenia nieważności decyzji, która, o czym już była wyżej mowa, w przeciwieństwie do instytucji odwołania, nie pozwala na ponowne rozpatrzenie sprawy, a tylko podczas takiego rozpatrywania można ocenić zasadność zarzutów związanych z dokładnym wyjaśnieniem stanu faktycznego i jego oceną. Zdaniem Sądu, formułowane przez stronę skarżącą zarzuty nie mogą skutkować stwierdzeniem nieważności decyzji ostatecznej, bowiem nie świadczą one o rażącym naruszeniu prawa. Nie sposób bowiem stwierdzić, by decyzja ostateczna zakwestionowana przez stronę zawierała oczywistą sprzeczność pomiędzy treścią zastosowanych przepisów, a jej rozstrzygnięciem, bądź była nieakceptowana z punktu widzenia wymagań praworządności, które trzeba chronić kosztem trwałości decyzji. Należy bowiem zauważyć, że materiał dowodowy zgromadzony w postępowaniu o orzeczeniu odpowiedzialności był wystarczający do dokonania oceny, iż wystąpiła przesłanka pełnienia przez skarżącego obowiązków członka zarządu Przedsiębiorstwa A Spółki z o.o. w okresie, kiedy upływał termin płatności podatku dochodowego od osób prawnych za 2006 r., tj. w dniu 2 kwietnia 2007 r. Jak wynika bowiem z uzasadnienia zaskarżonej decyzji, zarówno powstanie, jak i ustanie członkostwa w zarządzie, następuje w sposób określony w przepisach Kodeksu spółek handlowych. Stosownie do treści art. 201 § 4 Kodeksu spółek handlowych, członek zarządu jest powoływany i odwoływany uchwałą wspólników, chyba że umowa spółki stanowi inaczej. Pełni on tę funkcję, aż do wygaśnięcia jego mandatu (art. 202 k.s.h.). Przez mandat należy rozumieć kompetencję do sprawowania funkcji członka zarządu, czyli uprawnienie i obowiązek do podejmowania w imieniu i na rzecz spółki wszelkich działań, do których uprawnieni i obowiązani są z mocy ustawy członkowie zarządu. Wygaśnięcie mandatu jest równoznaczne z utratą uprawnień do działania w imieniu spółki, a także z wygaśnięciem obowiązku działania na jej rzecz. Przez pełnienie obowiązków członka zarządu w rozumieniu art. 116 § 1 i § 2 O.p. należy w związku z tym rozumieć wykonywanie praw i obowiązków członka zarządu w ramach posiadanego mandatu do ich wykonywania. Zasadnie też wskazano w zaskarżonej decyzji, że wobec podnoszonej przez stronę okoliczności złożenia przez skarżącego rezygnacji ze stanowiska członka zarządu Przedsiębiorstwa A Sp. z o.o., przywołania wymaga art. 202 § 4 Kodeksu spółek handlowych, zgodnie z którym mandat członka zarządu wygasa również wskutek śmierci, rezygnacji albo odwołania ze składu zarządu. Do złożenia rezygnacji przez członka zarządu stosuje się odpowiednio przepisy o wypowiedzeniu zlecenia przez przyjmującego zlecenie (art. 202 § 5 k.s.h.). Tym samym rezygnacja z funkcji członka zarządu może być złożona i jest skuteczna z chwilą dojścia, na podstawie art. 61 § 1 i 746 § 2 Kodeksu cywilnego w zw. z art. 202 § 5 k.s.h., do adresata, w sposób umożliwiający zapoznanie się z jej treścią. Zatem rezygnacja musi zostać skierowana do właściwego podmiotu. Z kolei zgodnie z art. 210 § 1 k.s.h. - w umowie między spółką a członkiem zarządu oraz w sporze z nim spółkę reprezentuje rada nadzorcza lub pełnomocnik powołany uchwałą zgromadzenia wspólników. W przypadku, gdy organem powołującym zarząd jest rada nadzorcza, to jej należy zakomunikować treść rezygnacji, jeżeli natomiast w spółce nie działa rada nadzorcza, a członków zarządu wybiera zgromadzenie wspólników, należy przyjąć, że skuteczne złożenie rezygnacji wymaga dotarcia oświadczenia do tego ostatniego organu spółki, czyli organem właściwym jest zgromadzenie wspólników. Przy czym złożenie oświadczenia o rezygnacji na zgromadzeniu wspólników daje temu organowi możliwość natychmiastowego powołania nowego członka zarządu. Takiej możliwości nie daje powiadomienie wspólników. Dodać przy tym trzeba, iż podejmując rozstrzygnięcie w niniejszej sprawie organ podatkowy wziął pod uwagę wyroki i stanowiska doktryny, które dotyczą kwestii złożenia rezygnacji przez członka zarządu Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością. Odnosząc się do powyższych wywodów podnieść należy, że w decyzji ostatecznej Naczelnika Urzędu Skarbowego w P. z dnia [...] r. powołano przepis art. 116 § 1, § 2, § 4 Ordynacji podatkowej, a na stronach 13-15, 17, 19 i 20 decyzji wypowiedziano się w zakresie pełnienia przez M. W. funkcji Członka Zarządu Przedsiębiorstwa A Sp. z o.o. oraz złożenia przez stronę rezygnacji z tej funkcji. W powyższej decyzji organ podatkowy wyjaśnił też, biorąc pod uwagę zgromadzony materiał, że pismo M. W. zawierające rezygnację z pełnienia funkcji członka zarządu Sp. z o.o. A datowane jest na dzień 01 kwietnia 2007r., który był dniem wolnym od pracy (niedziela). Z kolei z informacji zawartej w piśmie M. S. z dnia 1 września 2007r. kierowanym do Sądu Rejonowego dla Ł. Ś. wynika, iż jego doręczenie nastąpiło drogą pocztową. W związku z powyższym zasadnie, zdaniem Sądu, organ przyjął, iż rezygnacja została wysłana do adresatów najwcześniej 02 kwietnia 2007r., a zatem w tym samym dniu nie mogła zostać doręczona za pośrednictwem poczty. Ze zgromadzonego materiału dowodowego wynika, że dwóch ze wspólników spółki – S.W. i M. S. przyznało, że rezygnacja skarżącego została im przedstawiona w dniach 30 i 31 marca 2007 r.- mimo że nosi ona datę 01 kwietnia 2007 r., a kolejni dwaj wspólnicy spółki – M. E. i R. E. zaprzeczyli, że zostali poinformowani osobiście, telefonicznie czy ustnie o rezygnacji skarżącego z pełnionej przez niego funkcji. W tym stanie rzeczy słusznie przyjęto, że w dacie upływu terminu płatności podatku dochodowego od osób prawnych za 2006 r. skarżący nadal pełnił obowiązki członka zarządu spółki A, bowiem rezygnacja nie dotarła do wszystkich adresatów do dnia 2 kwietnia 2007 r. Ponadto zasadnie w zaskarżonej decyzji zwrócono uwagę, iż zgodnie z aktem założycielskim organami Spółki z o.o. A były: Zgromadzenie Wspólników i Zarząd. Stosownie do § 22 pkt 1 umowy Spółki Zarząd powoływany jest i odwoływany przez Zgromadzenie Wspólników, natomiast rezygnacja z pełnienia funkcji członka zarządu została złożona na ręce Prezesa Zarządu - M. S.. Odnosząc się do dokumentów znajdujących się w aktach sprawy, na podstawie których Naczelnik Urzędu Skarbowego w P. orzekł o solidarnej odpowiedzialności M. W. jako byłego Członka Zarządu Przedsiębiorstwa A Sp. z o.o. za zaległości tej Spółki w podatku dochodowym od osób prawnych za 2006r. (przyjmując, że w dniu 02.04.2014r. pełnił funkcję członka zarządu) w zaskarżonej decyzji wskazano, iż: - z § 18 umowy spółki A Sp. z o.o. z dnia 23.03.2002r. (akt notarialny rep. A Nr [...]) wynika, iż do wyłącznej kompetencji Zgromadzenia Wspólników oprócz spraw wymienionych w Kodeksie Spółek Handlowych oraz w przedmiotowej umowie należy powoływanie i odwołanie członków Zarządu; z powyższego aktu nie wynika, iż w Spółce powołana została Rada Nadzorcza; - wydruki z MSiG-KRS (według stanu na: 08.09.2005r., 26.07.2006r., 20.03.2009r., 29.12.2010r., 13.12.2011r.) dowodzą, iż w skład zarządu Spółki wchodził W. M. ; - z wyjaśnień strony z dnia 05.07.2012r. wynika, iż pisemną rezygnację złożył na ręce Prezesa Spółki M. S. - osobiście w dniu 30.03.2007 roku w siedzibie Spółki, a pozostałych wspólników R. E., M. E., S. W. powiadomił w formie korespondencji za pomocą operatora Poczta Polska; - były Prezes Spółki M. S. w piśmie z dnia [...] r. poinformował organ I instancji, iż M. W. złożył mu osobiście rezygnację z pełnionej przez niego funkcji Członka Zarządu "A" Sp. z o.o. w dniu 31.03.2007r., a następnie dodatkowo wysłał wymienione pismo ze swoją rezygnacją, które otrzymał drogą pocztową (wysłane przez niego listem poleconym); - w piśmie z dnia 10.06.2012r. skarżący wskazał, iż z dniem 01 kwietnia 2007r. celem uporządkowania zarządzania spółką złożył pisemną rezygnację z pełnienia funkcji członka zarządu, rezygnacja została przyjęta do wiadomości przez Prezesa spółki w dacie jej złożenia; - z informacji zawartej w piśmie M. S. z dnia 1 września 2007r. kierowanym do Sądu Rejonowego dla Ł. Ś. wynika, iż doręczenie rezygnacji przez M. W. nastąpiło drogą pocztową; - w piśmie z dnia 25.09.2012r. M. S. wskazał, iż M. W. złożył rezygnację z funkcji Członka Zarządu A Sp. z o.o. w pierwszej kolejności osobiście, co miało miejsce w dniu 31.03.2007r. na terenie firmy A Sp. z o.o., nie uczestniczyły przy tym inne osoby, podczas spotkania oświadczył również o swojej rezygnacji z funkcji prezesa zarządu M. W., ustalili ponadto na tym spotkaniu, iż obie złożone rezygnacje powinny zostać wysłane dodatkowo drogą pocztową do wszystkich udziałowców Spółki; w drugiej kolejności M. W. wysłał dodatkowo pisemną rezygnację z funkcji członka zarządu, którą otrzymał drogą pocztową w kwietniu 2007 roku; - z wyjaśnień złożonych przez wspólników Spółki tj. M. E. jak i R. E. z dnia 10.08.2012r. wynika, iż wymienieni wspólnicy Spółki nie otrzymali kiedykolwiek pisma o rezygnacji M. W. z pełnionej funkcji Członka Zarządu A Sp. z o.o. ani ustnie, ani też telefonicznie; - w piśmie Sądu Rejonowego dla Ł.-Ś. w Ł. Sądu Gospodarczego z dnia 27.08.2008r. wskazano, iż z akt rejestrowych Spółki wynika, że M. W. złożył w kwietniu 2007 roku rezygnację z pełnienia funkcji członka zarządu Spółki; - w aktach sprawy znajduje się pismo strony z dnia 05.07.2012r., w którym M. W. wyjaśnia, że po złożeniu rezygnacji nigdy nie był proszony na żadne Walne Zgromadzenie Wspólników Spółki A i nie podejmował żadnych czynności przynależnych z mocy prawa członkowi zarządu; - z Protokołu Zwyczajnego Zgromadzenia Wspólników Przedsiębiorstwa A Sp. z o.o. odbytego w dniu 30.06.2007r. wynika, iż W. M. w imieniu byłego Zarządu Spółki przedłożył Wspólnikom informacje o aktualnej sytuacji Spółki, Zgromadzenie przyjęło uchwałę o udzieleniu absolutorium dla członka zarządu M. W. i prezesa zarządu M. S.; ponadto w przedmiotowym protokole wskazane zostało, iż wspólnicy Spółki zostali poinformowani o rezygnacji M. S. i M. W. (pkt 5 porządku obrad zgromadzenia: "udziałowcy podjęli uchwałę o przyjęciu rezygnacji z funkcji członka zarządu M. W. i prezesa zarządu M. S.); jednakże w przedmiotowym protokole widnieje też zapis, który odręcznie został dopisany, iż udziałowcy nie podjęli uchwały o przyjęciu rezygnacji z funkcji członka zarządu M. W. i prezesa zarządu M. S;; jednocześnie ze zgromadzonego materiału dowodowego nie wynika, aby podjęto uchwałę o powołaniu nowego zarządu. W tym stanie rzeczy zasadnie podkreślono w zaskarżonej decyzji, że rozbieżność stanowisk strony i organu podatkowego co do sprawowanej przez podatnika funkcji członka zarządu oraz złożenia rezygnacji, jak też kwestii, czy podjęte przez organ działania były wystarczające czy nie, jest przykładem sytuacji, w której zastosowanie przepisu prawa wymaga jego interpretacji i subsumcji do konkretnego stanu faktycznego - co powinno mieć miejsce w ramach postępowania odwoławczego, nie zaś postępowania o stwierdzenie nieważności decyzji. Odnosząc się z kolei do kwestii oceny przesłanek do stwierdzenia nieważności decyzji z uwagi na wyroki Sądu Okręgowego w P. IV Wydział Karny Odwoławczy z dnia [...] r. sygn. akt [...] oraz Sądu Rejonowego w P. z dnia [...] r. sygn. akt [...], stwierdzić należy, iż argumenty skarżącego w tym zakresie nie zasługują na uwzględnienie. Sąd w całości podziela stanowisko wyrażone przez Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. na stronie 8, 9 i 10 zaskarżonej decyzji, a przede wszystkim zaznaczyć należy, że w dacie wydania decyzji ostatecznej z dnia [...] r. przez Naczelnika Urzędu Skarbowego w P. nie było w obrocie prawnym ww. wyroków karnych, gdyż zapadły one po dacie wydania decyzji ostatecznej i nie były znane organowi w dacie wydania decyzji. Natomiast w ww. dacie upływu terminu płatności podatku skarżący był uwidoczniony w KRS jako członek zarządu spółki A. Obowiązkiem organu wynikającym z zasady prawdy obiektywnej (art. 122 O.p.) było wyjaśnienie tych okoliczności, co w ocenie Sądu nastąpiło w postępowaniu zwykłym. I o ile naruszenie tego przepisu w postępowaniu zwykłym, jeżeli ono nastąpiłoby, mogłoby skutkować uchyleniem decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego w P., o tyle w postępowaniu nadzwyczajnym, jakim jest stwierdzenie nieważności, konieczne jest wykazanie dodatkowo, że owo naruszenie miało charakter rażący, a to nie miało miejsca w rozpatrywanej sprawie. Jak ponadto wskazuje się w orzecznictwie, naruszenie przepisów postępowania nie będzie uzasadniać stwierdzenia nieważności decyzji, jeżeli sama treść decyzji odpowiada prawu (por. wyrok NSA z 12 października 2001 r., III SA 1472/00). Jak zaś wynika z akt sprawy, na co słusznie zwrócił uwagę Dyrektor Izby Skarbowej w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji, nie można stwierdzić, iż w sprawie nastąpiło rażące naruszenie prawa. Konsekwencją powyższego stanowiska jest bezzasadność drugiej z przywołanych przez skarżącego przesłanek stwierdzenia nieważności decyzji ostatecznej z dnia [...] r. Zasadnie Dyrektor Izby Skarbowej w zaskarżonej decyzji podniósł, iż zgodnie z art. 133 § 1 O.p. stroną w postępowaniu podatkowym jest podatnik, inkasent lub następca prawny, a także osoba trzecia, o której mowa w art. 110-117b, która z uwagi na swój interes prawny żąda czynności organu podatkowego, do której czynności organu podatkowego się odnosi lub której interesu prawnego działanie organu podatkowego dotyczy. Z akt sprawy wynika, iż postanowieniem z dnia 08.05.2012r. Naczelnik Urzędu Skarbowego w P. T. wszczął postępowanie w sprawie orzeczenia o solidarnej odpowiedzialności M. W. jako byłego członka zarządu Przedsiębiorstwa A Sp. z o.o. za jej zaległości w podatku dochodowym od osób prawnych za 2006r. wraz z odsetkami za zwłokę oraz kosztami postępowania egzekucyjnego. Przedmiotowe postanowienie zostało skierowane do M. W., który jak wynikało z akt sprawy był członkiem zarządu spółki w terminie płatności podatku dochodowego od osób prawnych za 2006 r. i postanowienie to zostało mu skutecznie doręczone w dniu 08.05.2012r. Dalsza korespondencja, w tym zawiadomienie z dnia 09.05.2012r. o możliwości zapoznania się z materiałem dowodowym zebranym w sprawie, było skutecznie doręczane stronie. Powyższe wskazuje, iż strona miała wiedzę w przedmiocie prowadzonego postępowania, w którym czynnie uczestniczyła. Prawidłowo też została oznaczona strona w decyzji z dnia [...] r., którą Naczelnik Urzędu Skarbowego w P. orzekł o solidarnej odpowiedzialności M. W. jako byłego Członka Zarządu Przedsiębiorstwa A Spółka z o.o. za zaległości tej Spółki w podatku dochodowym od osób prawnych za 2006r. Analiza materiału dowodowego prowadzi do wniosku, iż Naczelnik Urzędu Skarbowego w P. T. w przedmiotowej sprawie prawidłowo ocenił legitymację osoby przy wszczęciu postępowania, wydaniu decyzji i przy jej doręczeniu. Zatem, zasadnie Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. w zaskarżonej decyzji stwierdził, iż w przedmiotowej sprawie nie zachodzi przesłanka wymieniona w art. 247 § 1 pkt 5 Ordynacji podatkowej. Podsumowując stwierdzić należy, że organ podatkowy wydając decyzję ostateczną z dnia [...] r. nie uchybił obowiązkowi dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego, przeprowadzenia postępowania dowodowego w niezbędnym zakresie, a dokonane w konsekwencji tych ustaleń konstatacje były usprawiedliwione i nie przekraczały granic swobodnej oceny dowodów. Zarzuty podnoszone przez stronę skarżącą zmierzają do zakwestionowania ustaleń faktycznych stanowiących podstawę rozstrzygnięcia, co nie jest dopuszczalne w nadzwyczajnym postępowaniu w przedmiocie stwierdzenia nieważności decyzji ostatecznych. Sąd rozpoznając niniejszą sprawę nie stwierdził naruszeń prawa materialnego bądź procesowego, które powodowałoby konieczność wyeliminowania zaskarżonej decyzji z obrotu prawnego. Mając na uwadze powyższe Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi, na podstawie art. 151 p.p.s.a., oddalił skargę jako bezzasadną. P.C.