I SA/Łd 271/25

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi – Wydział I w składzie następującym: Przewodnicząca Sędzia WSA Joanna Grzegorczyk-Drozda, Sędziowie Sędzia WSA Cezary Koziński, Asesor WSA Tomasz Furmanek (spr.), , po rozpoznaniu w dniu 15 lipca 2025 r. na posiedzeniu niejawnym w trybie uproszczonym sprawy ze skargi A. Sp. z o.o. w likwidacji z siedzibą w G. na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Łodzi z dnia 2 kwietnia 2025 r. nr 1001-IEE.7192.297.2024.12.DE w przedmiocie skargi na czynność zabezpieczającą oddala skargę. I SA/Łd 271/25 UZASADNIENIE Zaskarżonym postanowieniem z dnia 2 kwietnia 2025 r. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Łodzi utrzymał w mocy postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego Łódź - Widzew z dnia 14 listopada 2024 r. w sprawie oddalenia skargi "A" Sp. z o.o. (dalej strona, skarżąca, spółka) na czynność zabezpieczającą. W uzasadnieniu wyjaśniono, że Naczelnik Urzędu Skarbowego Łódź - Widzew prowadzi wobec spółki postępowanie zabezpieczające na podstawie zarządzeń zabezpieczenia z dnia 10 września 2024 r. wystawionych w oparciu o decyzję Naczelnika Łódzkiego Urzędu Skarbowego w Łodzi z dnia 5 września 2024 r. Na podstawie zarządzeń zabezpieczenia Naczelnik Urzędu Skarbowego Łódź - Widzew skierował do Łódzkiego Urzędu Skarbowego w Łodzi zawiadomienie z dnia 11 września 2024 r. o zajęciu zabezpieczającym innej wierzytelności pieniężnej. Zawiadomienie to zostało doręczone dłużnikowi zajętej wierzytelności w dniu 11 września 2024 r., natomiast spółce w dniu 25 września 2024 r. wraz z odpisami zarządzeń zabezpieczenia. W dniu 13 września 2024 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego Łódź - Widzew uzyskał od Naczelnika Łódzkiego Urzędu Skarbowego w Łodzi kwotę 3.866,25 zł, którą przekazał na oprocentowany rachunek organu egzekucyjnego. Pismem z dnia 26 września 2024 r. zatytułowanym "Zarzuty", sprecyzowanym pismem z 10 października 2024 r., strona skierowała do Naczelnika Urzędu Skarbowego Łódź - Widzew dwa środki zaskarżenia w postaci zarzutu w sprawie postępowania zabezpieczającego oraz skargi na czynność zabezpieczającą. Strona podniosła, ze "wobec spółki zastosowano zbyt uciążliwe środki egzekucyjne, gdyż postępowanie zabezpieczające jest prowadzone wobec spółki w sytuacji, gdy organ egzekucyjny posiada pełną wiedzę, że strona nie posiada jakiegokolwiek majątku (...)". Pełnomocnik wskazał również, że decyzja z 5 września 2024 r. stanowiąca podstawę zabezpieczenia, nie została skutecznie doręczona i spółka nie uznaje zajętej wierzytelności. Mając na uwadze powyższe wniesiono o uchylenie zajęcia zabezpieczającego. Postanowieniem z dnia 14 października 2024 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego Łódź - Widzew zawiesił od 30 września 2024 r. postępowanie zabezpieczające prowadzone wobec skarżącej na podstawie zarządzeń zabezpieczenia, z uwagi na wniesione zarzuty w sprawie postępowania zabezpieczającego. Pismem z dnia 14 października 2024 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego Łódź - Widzew przekazał Naczelnikowi Łódzkiego Urzędu Skarbowego w Łodzi wystąpienie z dnia 26 września 2024 r. w części stanowiącej zarzuty w sprawie postępowania zabezpieczającego, celem ich rozpatrzenia. Pismem z dnia 17 października 2024 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego Łódź - Widzew przekazał Naczelnikowi Łódzkiego Urzędu Skarbowego w Łodzi pismo strony z dnia 10 października 2024 r. stanowiące uzupełnienie zarzutów. Postanowieniem z dnia 14 listopada 2024 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego Łódź - Widzew oddalił skargę na czynność zabezpieczającą. Od powyższego postanowienia strona wniosła zażalenie. Organ odwoławczy powołując się na treść art. 166b i art. 54 ustawy z dnia 17 czerwca 1966 roku o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (Dz. U. z 2025 r. poz. 132 t.j. - dalej u.p.e.a.) wskazał, że analizowana czynność zabezpieczająca Naczelnika Urzędu Skarbowego Łódź - Widzew została dokonana z zachowaniem dyspozycji przepisów art. 89 w związku z art. 166b u.p.e.a. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Łodzi stwierdził, że organ egzekucyjny miał prawo dokonać zajęcia zabezpieczającego innej wierzytelności pieniężnej, gdyż jest to środek zabezpieczający wymieniony w obowiązujących w tym zakresie przepisach prawa. Jednocześnie organ odwoławczy nie stwierdził uchybień formalnych w zaskarżonej czynności organu egzekucyjnego. Przypominano, że strona zarzuciła zastosowanie zbyt uciążliwego środka zabezpieczającego, gdyż postępowanie zabezpieczające prowadzone jest wobec spółki w sytuacji, gdy organ egzekucyjny posiada pełną wiedzę, że strona nie posiada jakiegokolwiek majątku. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Łodzi stwierdził, że nie można mówić o nadmiernej uciążliwości środka zabezpieczającego w postaci zajęcia innej wierzytelności, w sytuacji gdy w wyniku zastosowanego środka, uzyskano tylko nieznaczną część z całej kwoty zabezpieczenia. Stwierdzono równocześnie, że brak majątku półki nie może to być argumentem przemawiający za uznaniem, że zastosowana czynność zabezpieczająca jest zbyt uciążliwa - przedmiotowa wierzytelność to jedyny składnik majątku, z którego takie zabezpieczenie można było przeprowadzić. Argument braku majątku spółki w kontekście przepisu art. 54 § 1 pkt 2 u.p.e.a. w związku z art. 166b tej ustawy uznano za niezasadny. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Łodzi wyjaśnił również, że podnoszona kwestia dopuszczalności postępowania zabezpieczającego wykracza poza zakres przedmiotowy skargi na czynności zabezpieczające i nie może być rozpoznana w ramach tego środka zaskarżenia. Argumentacja dotycząca nieistnienia obowiązku zostanie rozpatrzona w ramach rozdania zarzutu przez wierzyciela - Naczelnika Łódzkiego Urzędu Skarbowego w Łodzi. Natomiast w odniesieniu do podniesionego w zażaleniu zarzutu dotyczącego wydania zaskarżonego postanowienia w trakcie zawieszenia postępowania zabezpieczającego, Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Łodzi wyjaśnił, że w przypadku zawieszenia postępowania zabezpieczającego z uwagi na wniesione zarzuty (jak w niniejszej sprawie), u.p.e.a. co do zasady nie przewiduje braku możliwości rozpatrzenia podań, m.in. skargi na czynność zabezpieczającą. Organ egzekucyjny jest jedynie zobligowany do niestosowania w okresie zawieszenia dalszych czynności egzekucyjnych/zabezpieczających, zmierzających do wykonania obowiązku. Na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Łodzi z dnia 2 kwietna o 2025 r. strona wniosła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi. W skardze podniesiono, że: a) Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Łodzi postępowanie zabezpieczające wszczął oraz prowadzi jedynie w celu przerwania biegu przedawnienia zobowiązań podatkowych z tytułu należnego podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące roku 2024, co stanowi że postępowanie zabezpieczające, w tym postępowanie na czynność zabezpieczającą, które zostało zakończone skarżonym postanowieniem ostatecznym z dnia 2 kwietnia 2025 r., jest prowadzone z naruszeniem art. 33 § 1 pkt. 1 u.p.e.a., gdyż obowiązek określony decyzją nieostateczną Naczelnika Łódzkiego Urzędu Skarbowego w Łodzi z dnia 5 września 2025 r. określającą przybliżoną kwotę zobowiązania podatkowego należnego od spółki, z tytułu podatku od towarów i usług za miesiące od marca 2014 r. do czerwca 2014r. wraz z odsetkami za zwłokę, utrzymaną następnie w mocy powyżej opisaną decyzją ostateczną organu odwoławczego z dnia 31 marca 2025r., nie istnieje gdyż decyzja nie została skutecznie doręczona spółce, b) naruszono art. 77 § 1 ustawy z dnia 14 czerwca 1960 r. Kodeks postępowania administracyjnego ( Dz. U z 2024. poz. 572 ze zm. –dalej k.p.a.) z uwagi na fakt prowadzenia postępowania zabezpieczającego przez Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Łodzi w niniejszej sprawie bez dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz z uwagi na fakt wydania rozstrzygnięcia władczego przez organ odwoławczy w przedmiotowej sprawie mającego jedynie na celu utrzymanie w mocy wadliwego postanowienia organ egzekucyjnego I instancji, c) z naruszeniem art. 7 k.p.a z uwagi na fakt, iż dwa organy egzekucyjne prowadzą postępowanie zabezpieczające w stosunku do majątku spółki, a mianowicie Naczelnik Urzędu Skarbowego w Łódź - Widzew w Łodzi, który to organ egzekucyjny postanowieniem ostatecznym z dnia 14 października 2024r. zawiesił postępowanie zabezpieczające, a w trakcie zawieszonego postępowania zabezpieczającego organ egzekucyjny tj. Naczelnik Urzędu Skarbowego Łódź - Widzew w Łodzi w dniu 11 listopada 2024 r. rozpatrzył skargę strony i wydał w tym przedmiocie w trakcie zawieszonego postępowania zabezpieczającego, postanowienie o oddaleniu skargi Spółki na czynność zabezpieczającą. Mając na uwadze powyższe wniesiono o uchylenia postanowień organów obu instancji i zasądzenie kosztów postępowania. Ponadto wniesiono o zawieszenie przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi wszczętego niniejszą skargą do dnia rozpoznania przez Sąd skargi strony z dnia 31 marca 2025 r. na ostateczną decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Łodzi dnia 21 marca 2024r. utrzymującą decyzję Naczelnika Łódzkiego Urzędu Skarbowego w Łodzi z dnia 05 września 2025 r. określającej przybliżoną kwotę zobowiązania podatkowego należnego od Spółki, z tytułu podatku od towarów i usług za miesiące od marca 2014 do czerwca 2014 r. wraz z odsetkami za zwłokę. Wniesiono równie o przeprowadzenie dowodu z ostatecznego postanowienia Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Łodzi utrzymującego w mocy postanowienie Naczelnika Łódzkiego Urzędu Skarbowego w Łodzi z dnia 30 października 2024 r. stwierdzające niedopuszczalność zarzutu strony z dnia 26 września 2025 r. o nieistnieniu obowiązku w sprawie postępowania zabezpieczającego prowadzonego na podstawie zarządzeń zabezpieczenia z dnia 05 września 2024 r., w przedmiocie ustalenia, iż organem egzekucyjnym do rozpatrzenia przedmiotowej skargi strony z dnia 26 września 2024 r. na czynność egzekucyjną był Naczelnik Łódzkiego Urzędu Skarbowego w Łodzi, a nie Naczelnik Urzędu Skarbowego Łódź – Widzew. W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie. W piśmie procesowym z dnia 23 czerwca 2025 r., strona wniosła o przeprowadzenie postępowania dowodowego z zawiadomienia Naczelnika Łódzkiego Urzędu Skarbowego w Łodzi z 22 sierpnia .2024 r. o ustanowieniu pełnomocnika spółki w osobie doradcy podatkowego A. M. Z. w postępowaniu podatkowym dotyczącym określenia spółce należnego podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące 2014 roku, w ramach którego organ podatkowy wydał decyzję zabezpieczającą, stanowiącą podstawę wystawienia zarządzeń zabezpieczenia, w oparciu o które organ egzekucyjny zawiadomieniem z 11.09.2024 r. dokonał zajęcia innej wierzytelności pieniężnej, która to czynność jest przedmiotem skargi do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi. Podniesiono, że organ egzekucyjny nie doręczając, stosownie do art. 155b § 1 u.p.e.a., zarządzeń zabezpieczenia oraz zawiadomienia o zajęciu zabezpieczającym innej wierzytelności pieniężnej doradcy podatkowemu A. M. Z., nie wszczął skutecznie postępowania zabezpieczającego, skutkiem czego skarżone postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Łodzi z 2.04.2025 r. jest dotknięte wadą nieważności, o której mowa w art. 156 § 1 pkt 1 i 2 k.p.a. Powołując się na treść uchwały NSA z dnia 16 czerwca 2025 r. sygn. akt III FPS 1/25 podniesiono, że skoro do dnia złożenia wniosku zarządzenia zabezpieczenia oraz zawiadomienie o zajęciu zabezpieczającym innej wierzytelności pieniężnej nie zostały doręczone przez Naczelnika Urzędu Skarbowego Łódź – Widzew dla doradcy podatkowego reprezentującego spółkę w postępowaniu podatkowym, postępowanie zabezpieczające jest prowadzone wadliwie, co skutkuje, iż postanowienie w sprawie skargi na czynność zabezpieczającą powinno zostać uchylone w całości. Organ pismem z 11 lipca 2025 r. ustosunkował się po powyższego pisma. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył co następuje. Skarga jest niezasadna. Na wstępie rozważań należy wskazać, że zgodnie z art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (t.j. Dz.U. z 2024 r. poz. 1267) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości poprzez kontrolę działalności administracji publicznej, przy czym kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem. Z kolei przepis art. 3 § 2 pkt 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz.U. z 2024 r. poz. 935 z późn. zm., dalej jako "p.p.s.a.") stanowi, że kontrola działalności administracji publicznej przez sądy administracyjne obejmuje orzekanie w sprawach skarg na postanowienia wydane w postępowaniu egzekucyjnym i zabezpieczającym, na które służy zażalenie. W wyniku takiej kontroli postanowienie podlega uchyleniu w razie stwierdzenia przez Sąd: naruszenia prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, naruszenia prawa dającego podstawę wznowienia postępowania administracyjnego, lub innego naruszenia przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a, b i c p.p.s.a.). W razie zaś stwierdzenia, że zaskarżone postanowienie odpowiada prawu, sąd oddala skargę w całości albo w części w myśl art. 151 p.p.s.a. Z przepisu art. 134 § 1 p.p.s.a. wynika z kolei, że Sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy, nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną, z zastrzeżeniem art. 57a, które to ograniczenie nie ma zastosowania w niniejszej sprawie. Ponadto, w myśl art. 119 pkt 3 p.p.s.a. sprawa może być rozpoznana w trybie uproszczonym, jeżeli przedmiotem skargi jest postanowienie wydane w postępowaniu administracyjnym, na które służy zażalenie albo kończące postępowanie, a także postanowienie rozstrzygające sprawę co do istoty oraz postanowienia wydane w postępowaniu egzekucyjnym i zabezpieczającym, na które służy zażalenie. Przedmiotem kontroli w rozpoznawanej sprawie jest postanowienie Dyrektor a Izby Administracji Skarbowej w Łodzi z dnia 2 kwietnia 2025 r. utrzymujące w mocy postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego Łódź - Widzew z dnia 14 listopada 2024 r. w sprawie oddalenia skargi spółki na czynność zabezpieczającą, co na podstawie powołanego art. 119 pkt 3 p.p.s.a. pozwoliło na rozpoznanie sprawy w trybie uproszczonym na posiedzeniu niejawnym. Badając rozpoznawaną sprawę w tak zakreślonej kognicji, Sąd stwierdził, iż nie doszło do naruszenia przepisów prawa, które skutkowałoby koniecznością wyeliminowania z obrotu prawnego zaskarżonego postanowienia. W tym miejscu należy zauważyć, że z akt sprawy wynika, iż pismem z dnia 26 września 2024 r. strona zainicjowała dwa postępowania: pierwsze w zakresie wniesionego zarzutu, drugie w zakresie skargi na czynność zabezpieczenia, opartą na art. 54 § 1 pkt 2 u.p.e.a. Przedmiotem badania legalności Sądu w niniejszym postępowaniu są rozstrzygnięcia administracyjne zapadłe na gruncie postępowanie dotyczącego skargi na czynność zabezpieczania. Skarżąca inicjując to postępowanie zakwestionowała prawidłowość dokonanej czynności zabezpieczania wskazała na zastosowanie zbyt uciążliwego środka zabezpieczającego, gdyż postępowanie zabezpieczające prowadzone jest wobec spółki w sytuacji, gdy organ egzekucyjny posiada pełną wiedzę, że strona nie posiada jakiegokolwiek majątku. Wyjaśnić należy, że zgodnie z treścią art. 54 § 1 u.p.e.a., zobowiązanemu przysługuje skarga na czynność egzekucyjną organu egzekucyjnego. Podstawą skargi jest: 1) dokonanie czynności egzekucyjnej z naruszeniem ustawy; 2) zastosowanie zbyt uciążliwego środka egzekucyjnego, w ramach którego dokonano czynności egzekucyjnej. Skarga na czynność egzekucyjną określa zaskarżoną czynność egzekucyjną, zakres żądania i jego uzasadnienie (art. 54 § 2 u.p.e.a.). Wymaga podkreślenia, że w postępowaniu skargowym, prowadzonym na podstawie art. 54 § 1 u.p.e.a., dopuszcza się badanie jedynie tych czynności, które należą do kompetencji organu egzekucyjnego, a nie są objęte zakresem innego środka prawnego, w tym zarzutów na prowadzenie egzekucji administracyjnej, czy dotyczących decyzji podatkowej, zaś sam proces badania obejmuje wyłącznie zgodność z prawem i prawidłowość dokonanych przez organ egzekucyjny czynności egzekucyjnych. W ramach postępowania prowadzonego na podstawie art. 54 § 1 pkt 1 u.p.e.a. kognicja organów nadzoru jest zatem ograniczona wyłącznie do dokonanych przez organ egzekucyjny czynności egzekucyjnych. Skarga na czynności egzekucyjne ma charakter subsydiarny, komplementarny wobec innych środków prawnych i nie może mieć zastosowania do tych przypadków, w których przewidziano inne środki zaskarżenia, jak zarzuty, zażalenie, żądanie wyłączenia rzeczy lub prawa spod egzekucji, czy skargę do sądu powszechnego. Skarga w tym trybie przysługuje na dokonanie przez organ egzekucyjny czynności natury wykonawczej, czy czynności faktyczne podejmowane już w toku prowadzonej egzekucji przez organ egzekucyjny lub przez egzekutora, a także na wydawane w toku egzekucji akty, na które nie przysługuje inny środek zaskarżenia. W postępowaniu tym nie orzeka się o zasadności wszczęcia postępowania egzekucyjnego ani też nie ocenia się prawidłowości jego prowadzenia. Nie jest zatem dopuszczalne podnoszenie w skardze na czynności egzekucyjne okoliczności stanowiących podstawę zarzutu wskazanych w art. 33 u.p.e.a. Nie ma bowiem podstaw, aby skargę na czynności egzekucyjne traktować jako uniwersalny środek zaskarżenia, za pomocą którego możliwe jest skuteczne kwestionowanie wszystkich aktów i działań podejmowanych przez organ egzekucyjny w toku całego postępowania (zob. wyroki NSA z dnia 24 kwietnia 2019 r., II FSK 1370/17, z dnia 22 sierpnia 2024 r., III FSK 161/24, wszystkie orzeczenia publikowane w Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych na stronie internetowej https://orzecznictwo.nsa.gov.pl, dalej: "CBOSA"). Skarga na czynności egzekucyjne nie jest zatem środkiem prawnym umożliwiającym kwestionowanie całokształtu postępowania egzekucyjnego oraz podstaw jego prowadzenia. Niezrozumiały jest przy tym zarzut skargi, zgodnie z którym "dwa organy egzekucyjne prowadzą postępowanie zabezpieczające". Tak jak wcześniej zostało zauważone, z akt spawy wynika, że strona wniosła jednocześnie zarzuty w sprawie postępowania zabezpieczającego i skargę na czynność zabezpieczającą, tym samym zainicjowała dwie odrębne procedury w ramach postępowania zabezpieczającego prowadzonego jeden organ egzekucyjny Naczelnika Urzędu Skarbowego Łodź - Widzew. Jednocześnie niezasadny jest zarzut, że w trakcie zawieszonego postępowania zabezpieczającego organ egzekucyjny tj. Naczelnik Urzędu Skarbowego Łódź - Widzew w Łodzi w dniu 11 listopada 2024 r. bezprawnie rozpatrzył skargę strony. Sąd podziela ocenę organu odwoławczego, zgodnie z którą zawieszenie postępowania zabezpieczającego (z powodu wniesienia zarzutów) nie stanowi przeszkody do podejmowania przez zobowiązanego innych działań w celu obrony jego interesów. Strona ma prawo oczekiwać rozpoznania skargi wniesionej w trybie art. 54 § 1 pkt 2 u.p.e.a , a organ nie może uzależniać jej rozpatrzenia od wcześniejszego rozpoznania zgłoszonych zarzutów Przechodząc do przedmiotu rozpatrywanej sprawy podkreślenia wymaga, iż w ramach podstawy skargi na czynność egzekucyjną sformułowanej w art. 54 § 1 pkt 2 u.p.e.a. prawodawca posługuje się w odniesieniu do zastosowania środka egzekucyjnego określeniem "zbyt uciążliwego". Wprowadzenie takiego nieostrego określenia oznacza konieczność oceny czynności egzekucyjnej z punktu widzenia szeroko rozumianego kryterium "uciążliwości". Należy w tym miejscu podkreślić, że pojęcie to nie obejmuje samej uciążliwości tego środka egzekucyjnego a taki jej wymiar, który będzie oznaczał w rezultacie jej nadmiar podlegający ocenie w okolicznościach konkretnej czynności egzekucyjnej (por. wyrok NSA z dnia 23 września 2023 r., sygn. akt III FSK 436/23, CBOSA). Zgodnie z art. 7 § 2 u.p.e.a. organ egzekucyjny stosuje środki egzekucyjne, które prowadzą bezpośrednio do wykonania obowiązku, a spośród kilku takich środków - środki najmniej uciążliwe dla zobowiązanego. "Uciążliwość" to dokuczliwość zastosowania środka egzekucyjnego dla codziennego życia czy prowadzonej działalności, powodująca niemożność czy utrudnienia w codziennym funkcjonowaniu dłużnika. W toku danego postępowania egzekucyjnego organ prowadzący postępowanie winien w konkretnym przypadku ocenić, który z przewidzianych w ustawie środków egzekucyjnych zapewni skuteczne wykonanie ciążącego na zobowiązanym obowiązku, jednocześnie będąc środkiem dla zobowiązanego najmniej dolegliwym. Zaniechanie przez organy administracji państwowej uzasadnienia swych decyzji w sposób przekonujący, a więc odnoszący się do wszystkich zarzutów, zgodny z zasadami wyrażonymi w art. 7-9 i 11 k.p.a skutkuje wadliwością tych decyzji jako naruszających dyspozycję art. 77, 80, 81 i art. 107 § 3 wskazanego aktu. Wyjaśnić również należy, że stosując odpowiednio w toku postępowania zabezpieczającego zasadę wyrażoną w art. 7 § 2 u.p.e.a. należy mieć na uwadze, że nadrzędnym celem tego rodzaju postępowania jest zabezpieczenie skuteczności ewentualnego przyszłego postępowania egzekucyjnego. Obowiązkiem organów jest stosowanie środków które bezpośrednio prowadzą do realizacji tego celu. Przy czym spośród tego rodzaju środków należy każdorazowo stosować środek zabezpieczenia najmniej uciążliwy dla zobowiązanego. Mając na uwadze zarzuty skargi trzeba podkreślić, że każdorazowe rozstrzygnięcie organu podejmowane na podstawie art. 166b w zw. z art. 54 § 1 pkt 2 u.p.e.a musi uwzględniać stosowane odpowiednio w toku postępowania zabezpieczającego zasady ogólne k.p.a. W tym zakresie należy mieć w szczególności na uwadze postanowienia art. 7, art. 8, art. 9, art. 11 k.p.a. Obowiązkiem organów stosujących postanowienia art. 166b w zw. z art. 54 § 1 pkt 2 u.p.e.a. jest przekonywujące wyjaśnienie zasadności zastosowania kwestionowanego przez zobowiązanego środka zabezpieczającego. W ocenie Sądu organy sprostały temu obowiązkowi. Trafnie podkreślono, że zajęcie zabezpieczające wierzytelności przysługującej spółce od Naczelnika Łódzkiego Urzędu Skarbowego w Łodzi, nie mogło zostać uznane za zbyt uciążliwe, gdyż na chwilę zajęcia był jedyny ujawniony składnik majątku spółki i organ egzekucyjny nie miał możliwości zastosowania alternatywnej formy zabezpieczenia. Co więcej, w ramach zaskarżonej czynności uzyskano kwotę 3866,25 zł, a łączna kwota zabezpieczenia wynosi 145 807,00 zł. Jednocześnie spółka nie wskazała innych składników majątkowych, do których organ egzekucyjny mógłby ewentualnie skierować skutecznie zabezpieczenie. Odnosząc się do zarzutów skargi wskakujących na: – wszczęcie postępowania egzekucyjnego w celu przerwania biegu terminu przedawnienia zobowiązań podatkowych – powadzenia postępowania z naruszeniem art. 33 § 1 pkt. 1 u.p.e.a., gdyż obowiązek określony decyzją nieostateczną Naczelnika Łódzkiego Urzędu Skarbowego w Łodzi z dnia 5 września 2025 r. określającą przybliżoną kwotę zobowiązania podatkowego należnego od spółki, z tytułu podatku od towarów i usług za miesiące od marca 2014 r. do czerwca 2014r. wraz z odsetkami za zwłokę, utrzymaną następnie w mocy powyżej opisaną decyzją ostateczną organu odwoławczego z dnia 31 marca 2025r., nie istnieje gdyż decyzja nie została skutecznie doręczona spółce Sąd wskazuje, że zarzuty te powiązana z nimi argumentacja wykraczają poza zakres kontroli legalności postępowania zainicjowanego skargą na czynność zabezpieczającą. Jeszcze raz należy podkreślić, że w postępowaniu wszczętym skargą na czynności egzekucyjne (zabezpieczające) - stanowiącym w istocie fragment postępowania egzekucyjnego (zabezpieczającego) - ocenie podlegają tylko ściśle sprecyzowane zastrzeżenia (w niniejszym postepowaniu skonkretyzowane przez stronę jako wypełniające przesłankę "nadmiernej uciążliwości") odnoszące się do konkretnej czynności egzekucyjnej (zabezpieczającej). Pochylając się nad zarzutem (podniesionym w piśmie z 23 czerwca 2025 r.) braku doręczenia zarządzeń zabezpieczenia oraz zawiadomienia o zajęciu zabezpieczającym innej wierzytelności pieniężnej ustanowionemu pełnomocnikowi, i powiązaniem go z treścią uchwały NSA z dnia 16 czerwca 2025 r. sygn. akt III FPS 1/25 Sąd wskazuje, że zarzut taki mógłby okazać się zasadny i skuteczny jeżeli zostałby podniesiony w trakcie postepowania egzekucyjnego/zabezpieczającego w drodze zainicjowania odpowiedniego środka ochrony zobowiązanego. Takim środkiem na pewno nie jest skarga na czynność egzekucyjną/zabezpieczającą z powołaniem się na przesłankę wynikającą z art. 54 § 1 pkt 2 u.p.e.a. pomijając już nawet fakt, że argument ten nie był w ogóle podnoszony w trakcie postępowania zabezpieczającego (w ramach zarzutu strona podnosiła, że decyzja z 5 września 2024 r. stanowiąca podstawę zabezpieczenia, nie została skutecznie doręczona i spółka nie uznaje zajętej wierzytelności) i tym samym nie mógł być oceniony przez organy w zakresie swojej dopuszczalności czy zasadności (pojawił się dopiero w skardze do Sądu). Tymczasem, wracając do początku rozważań, rolą Sądu była ocena legalności rozstrzygnięć administracyjnych zapadłych w zakresie oceny zasadności skargi na czynność egzekucyjną na podstawie (zastosowania zbyt uciążliwego środka egzekucyjnego) wskazanej przez stronę. Sąd nie uwzględnił wniosków dowodów Strony ponieważ ocenił, że oferowane dowody nie są niezbędnie do wyjaśnienia istotnych wątpliwości w sprawie. Sąd nie znalazł też podstaw do zwieszenia postępowania. Wobec wszystkiego powyższego Sąd ocenił wszystkie zarzuty skargi – zarówno te procesowe jak i materialne - jako niezasadne i nie dopatrując się z urzędu innych naruszeń prawa mogących skutkować wyeliminowaniem z obrotu zaskarżonego rozstrzygnięcia, Sąd ma podstawie art. 151 p.p.s.a., oddalił skargę. A.M.