I SA/Łd 290/13

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi – Wydział I w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia WSA Cezary Koziński Sędziowie: Sędzia NSA Anna Świderska (spr.) Sędzia WSA Joanna Tarno Protokolant: Szymon Chrostek po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 16 kwietnia 2013 r. sprawy ze skargi J. W. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie określenia zobowiązania w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2005 r. 1. uchyla zaskarżoną decyzję; 2. określa, że zaskarżona decyzja nie podlega wykonaniu do czasu uprawomocnienia się wyroku; 3. zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. na rzecz J. W. kwotę 3.529 (trzy tysiące pięćset dwadzieścia dziewięć) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego. Zaskarżoną decyzją z [...] Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego w S. z [...] określającą J. W. zobowiązanie w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2005 r. W uzasadnieniu organ odwoławczy wskazał, że w 2005 roku podatnik będąc wspólnikiem spółki jawnej A J. W., R. W. z siedzibą w R. posiadającym w niej udziały w wysokości 50% w zeznaniu podatkowym PIT-36L wykazał przychody z działalności gospodarczej w wysokości 6.926.033 zł, koszty ich uzyskania w wysokości 6.859.707 zł, dochód z tej działalności na poziomie 66.326 zł i należny z tego tytułu podatek w wysokości 11.024 zł. W wyniku przeprowadzonej przez Naczelnika Urzędu Skarbowego w S. kontroli w zakresie prawidłowości rozliczenia podatku dochodowego od dochodów z pozarolniczej działalności gospodarczej za okres od stycznia do grudnia 2005r. ustalono, że w 2005 roku spółka A zawyżyła koszty uzyskania przychodów na łączną kwotę 389.939 zł, z czego przypadające na podatnika koszty nie stanowiące kosztów uzyskania przychodów wyniosły 194.969 zł. Zakwestionowana przez organy podatkowe kwota wydatków w głównej mierze stanowiła efekt zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków na zakup oleju napędowego na podstawie nierzetelnych faktur VAT wystawionych przez B Sp. z o.o. nie odzwierciedlających faktycznego przebiegu zdarzeń gospodarczych. Następstwem skorygowania kosztów uzyskania przychodów spółki było określenie jej dochodu za 2005 rok na poziomie 522.591 zł oraz określenie dochodu przypadającego na podatnika w wysokości 261.295 zł. W oparciu o powyższe ustalenia decyzją z [...]Naczelnik Urzędu Skarbowego w S. określił J.W. zobowiązania podatkowe w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2005 rok w wysokości 48.068 zł. W odwołaniu od powyższej decyzji, podatnik zarzucił naruszenie: 1. art. 120, art. 121 § 1, art. 124 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. Z 2012r., poz. 749) – dalej "O.p." poprzez nie wyjaśnienie wszystkich okoliczności sprawy; 2. naruszenie przepisów art.120, art,.187 § 1, art.191 O.p. poprzez odmowę przeprowadzenia dowodów z przesłuchania świadków; 3. naruszenie art.2 Konstytucji, poprzez przerzucenie konsekwencji podatkowych na podatnika nie biorącego udziału w oszustwach paliwowych, a będącego jedynie ofiarą; 4. naruszenie prawa materialnego w szczególności art.22 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz. U. z 2000 r., Nr 14, poz. 176 ze zm.) poprzez przyjęcie, iż stronie nie przysługiwało prawo do zaliczenia wydatków na zakup paliwa do kosztów uzyskania przychodów w wysokości wykazanych na fakturach wystawionych przez firmę B. Pismem z dnia 3 lutego.2012r. pełnomocnik podatnika podniósł w sprawie zarzut przedawnienia związany z upływem pięcioletniego terminu określonego w art.70 § 1 O.p., podkreślając, iż zobowiązanie podatnika zostało uregulowane oraz, że w stosunku do niego nie było prowadzone postępowanie egzekucyjne i nie toczy się postępowanie karno - skarbowe. W ocenie pełnomocnika zapłata podatku, będąca odrębnym od przedawnienia sposobem jego wygaśnięcia, powoduje wygaśnięcie zobowiązania wynikającego z decyzji organu pierwszej instancji tylko wówczas, gdy podatnik zrezygnuje z drogi odwoławczej. Wobec tego, że zobowiązanie, którego dotyczy skarżona decyzja uległo przedawnieniu postępowanie powinno zostać umorzone Na poparcie swojego stanowiska pełnomocnik podatnika powołał dwa wyroki Naczelnego Sądu Administracyjnego: z dnia 20 lipca 2010 r., w sprawie o sygn. akt I FSK 1284/09 oraz wyrok w składzie 7 sędziów z dnia 28 czerwca 2010 r., sygn. akt I FPS 5/09 . Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. utrzymując w mocy zaskarżoną decyzję odnosząc się do kwestii przedawnienia zobowiązania podatkowego wskazał, że powołane przez stronę wyroki nie mają zastosowania w sprawie ze względu na odmienne stany faktyczne, w oparciu o które je wydano. Z uzasadnienia faktycznego wyroku NSA zapadłego w składzie 7 sędziów z dnia 28.06.2010 r. wynika m.in., że decyzje obu instancji a więc Naczelnika Urzędu Celnego i Dyrektora Izby Celnej zostały wydane po upływie terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego. Jak wynika ze stanu faktycznego sprawy skarżona decyzja organu podatkowego pierwszej instancji została wydana przed datą przedawnienia z art. 70 § 1 O.p. i została wykonana przez podatnika w dniu 6 grudnia 2011 r. przez zapłatę. Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. podzielił pogląd i argumentację wyrażoną w uchwale NSA z dnia 8 października 2007r., sygn. akt I FPS 4/07, a także w wyrokach NSA z dnia 12 kwietnia 2006r., sygn. akt FSK 2365/04 i z dnia 30 września 2008r., sygn. akt II FSK 951/07, że wygaśnięcie zobowiązania w wyniku zapłaty wyklucza możliwość jego wygaśnięcia (do wysokości kwoty zapłaconej) ponownie w wyniku przedawnienia. Możliwe jest zatem kontynuowanie postępowania podatkowego, wszczętego przed upływem terminu przedawnienia, ale tylko w granicach zobowiązania, które wygasło wskutek zapłaty. Odnosząc się do meritum sprawy organ odwoławczy stwierdził, że z materiału dowodowego zgromadzonego w sprawie wynika w sposób jednoznaczny, że pochodzące od spółki B sporne faktury VAT dokumentujące zakwestionowane transakcje zakupu paliwa nie odzwierciedlają faktycznego przebiegu transakcji gospodarczych pod względem podmiotowym, materiał ten uzasadnia także poddanie w wątpliwość okoliczności poniesienia wydatków w wysokości wynikającej z tych faktur oraz przedmiotowej zgodności udokumentowanych nimi transakcji z rzeczywistością w zakresie rodzaju nabywanego paliwa. W konsekwencji powyższe pozwala także na zakwestionowanie zaistnienia zgodnego z obowiązującym prawem związku przyczynowo-skutkowego wydatków ujętych w spornych fakturach z przychodem uzyskanym z prowadzonej działalności gospodarczej. W skardze na powyższą decyzję podatnik wniósł o jej uchylenie i zasądzenie kosztów postępowania według norm przepisanych. W swoim środku zaskarżenia w zasadzie powtórzył zarzuty sformułowane w odwołaniu od decyzji organu I instancji podnosząc, że skarżona decyzja została wydana z naruszeniem : - art. 70 § 1 O.p., poprzez wydanie decyzji przez organ II instancji po upływie okresu przedawnienia, - art. 120, art. 122, art. 180 § 1, art. 187 § 1, art. 188 O.p., poprzez odmowę przeprowadzenia dowodu z przesłuchania w charakterze świadków kierowcy dowożącego paliwo pana M., pracowników skarżącego oraz A. K. jako faktycznego sprzedawcę paliwa; - art. 120, art. 121 §1, art. 124O.p., poprzez nie wyjaśnienie wszystkich okoliczności sprawy; - art.2 Konstytucji, poprzez przerzucenie konsekwencji podatkowych na podatnika nie biorącego udziału w oszustwach paliwowych, a będącego jedynie ofiarą; - art.22 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych poprzez przyjęcie, iż stronie nie przysługiwało prawo do zaliczenia wydatków na zakup paliwa do kosztów uzyskania przychodów w wysokości wykazanych na fakturach wystawionych przez firmę B. W odpowiedzi na skargę organ podtrzymał stanowisko prezentowane w zaskarżonej decyzji. W piśmie procesowym z dnia 18 marca 2013 r., Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. podjął polemikę z treścią uchwały Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 3 grudnia 2012 roku sygn. akt I FPS 1/12 wskazując, że uchwała ta w sytuacji gdy podatnik zapłacił zobowiązanie podatkowe w wysokości wynikającej z decyzji organu pierwszej instancji wydanej i doręczonej przed terminem z art. 70 § 1 O.p., a decyzja organu odwoławczego jest wydana po upływie terminu przedawnienia stawia w lepszej sytuacji podatników, którzy niejednokrotnie świadomie naruszyli prawo podatkowe, posiadając środki finansowe na pokrycie prawidłowo określonej decyzją organu I instancji należności na rzecz budżetu państwa, w stosunku do tych podatników, którzy dopuścili się niezawinionych naruszeń i nie wykonali decyzji, ale zastosowano wobec nich skuteczny środek egzekucyjny powodujący przerwanie biegu terminu przedawnienia. W piśmie tym organ odwoławczy zawarł także wniosek o rozważenie możliwości zadania przez sąd pytania prawnego do Trybunału Konstytucyjnego, czy w świetle art. 2 oraz art. 84 Konstytucji RP możliwe jest merytoryczne rozpatrzenie odwołania po upływie terminu wynikającego z art. 70 § 1 O.p. przez organ drugiej instancji od decyzji organu pierwszej instancji, wydanej i doręczonej przed upływem ww. terminu, w sytuacji, gdy zobowiązanie podatkowe powstałe z mocy samego prawa skonkretyzowane tą nieostateczną decyzją zostało wykonane do upływu terminu przedawnienia. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje. Skarga jest zasadna i podlega uwzględnieniu, bowiem zobowiązanie podatkowe skarżącego za rok 2005 roku uległo przedawnieniu. Zaskarżoną decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. z dnia 10 lutego 2012 roku utrzymującą w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego w S. z dnia [...] określającą skarżącemu – J.W. zobowiązanie w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2005 roku doręczono pełnomocnikowi podatnika w dniu 27 lutego 2012 roku. W uzasadnieniu tego rozstrzygnięcia organ odwoławczy wskazał, że wygaśnięcie zobowiązania podatkowego w wyniku zapłaty wyklucza możliwość jego wygaśnięcia (do wysokości kwoty zapłaconej) ponownie w wyniku przedawnienia. Możliwe jest zatem kontynuowanie postępowania podatkowego wszczętego przed upływem terminu przedawnienia, ale tylko w granicach zobowiązania, które wygasło wskutek zapłaty. Ze stanowiskiem tym nie można się zgodzić. Ustosunkowując się do powyższego wskazać należy, że zgodnie z art. 70 § 1 O.p. zobowiązanie podatkowe przedawnia się z upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności podatku. W niniejszej sprawie oznacza to, że zobowiązanie podatkowe skarżącego w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2005 r., uległo przedawnieniu z dniem 31 grudnia 2011 r. W tym miejscu należy podkreślić, iż zaskarżona decyzja została wydana po tej dacie. Wyżej opisane zagadnienie stało się przedmiotem rozważań Naczelnego Sądu Administracyjnego w uchwale z dnia 3 grudnia 2012 r. w sprawie I FPS 1/12, w której NSA wskazał, że w świetle art. 70 § 1 i art. 208 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja Podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, ze zm.) w brzmieniu obowiązującym od 1 września 2005 r. po upływie terminu przedawnienia nie jest dopuszczalne prowadzenie postępowania podatkowego i orzekanie o wysokości zobowiązania podatkowego, które wygasło przez zapłatę (art. 59 § 1 pkt 1 O.p.). W uzasadnieniu tego stanowiska wskazano, że w art. 59 § 1 O.p. przewidziane zostały różne sposoby wygaśnięcia zobowiązania podatkowego, a to zgodnie z art. 59 § 1 pkt 1 poprzez zapłatę zobowiązania podatkowego, jak również zgodnie z art. 59 § 1 pkt 9 na skutek przedawnienia. Kwestie przedawnienia uregulowano w art. 70 § 1 O.p. w ten sposób, że każde zobowiązanie podatkowe przedawnia się z upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności, a instytucja ta stanowi jedną z form wygasania zobowiązaniowych stosunków prawnych. Po upływie terminu przedawnienia wierzyciel nie może skutecznie domagać się od dłużnika spełnienia zobowiązania, a instytucja ta służy zachowaniu pewności obrotu. Przedawnienie zobowiązań podatkowych dotyczy roszczeń majątkowych i uwzględniane jest z urzędu, a jego skutkiem jest wygaśnięcie zobowiązań. Na upływ 5 letniego terminu przedawnienia mają wpływ zarówno zawieszenie jak i przerwanie biegu tego terminu. W kwestii dopuszczalności orzekania, po upływie okresu przedawnienia, o niższej niż zadeklarowana wysokości zobowiązania podatkowego, które wcześniej wygasło przez zapłatę na mocy art. 59 § 1 pkt 1 O.p. wypowiedział się NSA w wyroku z dnia 28 czerwca 2010 r., w sprawie o sygn. akt I FPS 5/09, w którym stwierdzono, że w sytuacji, gdy zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług wygasło wskutek zapłaty, nie można po upływie terminu przedawnienia określonego w art. 70 § 1 O.p., wbrew interesowi prawnemu podatnika, orzekać o wysokości tego zobowiązania. W uzasadnieniu tego stanowiska sąd stwierdził, że nie może budzić żadnych wątpliwości to, że po upływie terminu przedawnienia określonego w art. 70 § 1 O.p. w sytuacji, gdy zobowiązanie podatkowe wcześniej nie wygasło na skutek jego zapłaty, niedopuszczalne jest wydawanie decyzji określającej zobowiązanie podatkowe. W związku z powyższym nie można przyjąć, że wpłata podatku stwarza taki stan prawny, iż organ podatkowy nabywa prawo do wydawania decyzji bez żadnych ograniczeń czasowych. Okoliczność, że podatnik wpłacił podatek, nie może w tak znaczący sposób pogorszyć sytuacji prawnej tego podmiotu, w porównaniu z podatnikiem, który nie zrealizował swojego obowiązku podatkowego. W związku z tym, przyjęcie w ramach wykładni prawa różnicowania skutków upływu terminu z art. 70 § 1 O.p. w zależności od tego, czy podatnik wpłacił podatek, bądź też tego nie uczynił, prowadziłoby do wykładni sprzecznej z art. 32 ust. 1 Konstytucji RP, a głównie z zasadą demokratycznego państwa prawa i wynikającą z niej zasadą równości i sprawiedliwości. Stanowisko to nie pozostaje przy tym w sprzeczności ze stanowiskiem judykatury, że zaistnienie jednego ze zdarzeń przewidzianych w art. 59 § 1 pkt 1 - 9 O.p. wyklucza możliwość wygaśnięcia zobowiązania podatkowego z pozostałych przyczyn, gdyż nie może ponownie wygasnąć zobowiązanie podatkowe, które już nie istnieje (wyrok Sądu Najwyższego z dnia 21 maja 2003 r., III RN 76/01, OSNP 2003, Nr 7, poz. 162, uchwała NSA z dnia 6 października 2003 r., FPS 8/03, ONSA iWSA 2004, Nr 1, poz. 7, wyrok NSA z dnia 28 czerwca 2004 r., FSK 200/04, ONSAiWSA 2005, Nr 1, poz. 4, wyrok NSA z dnia 12 kwietnia 2006 r., FSK 2365/04). Stanowisko to odnosi się do skutków materialnoprawnych upływu okresu przedawnienia. Odnośnie skutków procesowych wygaśnięcia zobowiązania należy podkreślić, iż zobowiązanie podatkowe wygaśnie w całości wówczas, gdy podatnik wpłaci podatek w kwocie równej lub wyższej temu zobowiązaniu podatkowemu, a termin przedawnienia zobowiązania nie biegnie dalej. Natomiast w przypadku, gdy podatnik wpłaci kwotę niższą niż rzeczywista wysokość zobowiązania podatkowego to zobowiązanie to wygaśnie w części, a w pozostałym zakresie nadal istnieje, a organ podatkowy jest uprawniony do jego weryfikacji. Natomiast z upływem terminu przedawnienia zobowiązanie to wygasa, a w konsekwencji nie ma konieczności jego weryfikacji. Odnosząc powyższe stanowisko do treści art. 208 § 1 O.p., zgodnie z którym w przypadku gdy postępowanie z jakiejkolwiek przyczyny stało się bezprzedmiotowe, w szczególności w razie przedawnienia zobowiązania podatkowego, organ podatkowy wydaje decyzję o umorzeniu postępowania zauważyć należy, iż przepis ten określa procesowy skutek upływu terminu przedawnienia, który wymaga od organu obu instancji umorzenia postępowania ze względu na jego bezprzedmiotowość, gdy organ ten nie zdążył orzec przed upływem przedawnienia określonego zobowiązania podatkowego, niezależnie od tego, czy nastąpiło to po zapłacie, czy przed zapłatą podatku. Wyjątek winien być wskazany jednoznacznie w ustawie, jak to ma miejsce np. w przypadku instytucji zwrotu nadpłaty, określonej w art. 79 § 2 O.p., gdzie stwierdzono, że prawo do złożenia wniosku o stwierdzenie nadpłaty wygasa po upływie terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego. Nie ma przy tym znaczenia, że termin przedawnienia zobowiązania podatkowego upłynie po wydaniu decyzji przez organ pierwszej instancji, a przed orzeczeniem organu odwoławczego, gdyż postępowanie organu odwoławczego, którego celem jest również wydanie rozstrzygnięcia merytorycznego w sprawie, z uwagi na zaistniałą bezprzedmiotowość postępowania spowodowaną przedawnieniem zobowiązania podatkowego, powinno w takiej sytuacji zostać umorzone zgodnie z treścią art. 208 § 1 O.p. Przenosząc powyższe na grunt rozpoznawanej sprawy wskazać należy, że sąd w składzie rozpoznającym sprawę niniejszą w pełni podziela zaprezentowany w cytowanej uchwale pogląd odnośnie procesowych konsekwencji upływu okresu przedawnienia skutkujących bezprzedmiotowością orzekania w sprawie. W oparciu o ustalenia faktyczne przedstawione w zaskarżonej decyzji, Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. nie był uprawniony do wydania po dniu 31 grudnia 2011 r. decyzji utrzymującej w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego w S. w przedmiocie zobowiązania skarżącego w podatku dochodowym za 2005 rok. Wobec trafności sformułowanego w skardze zarzutu przedawnienia zobowiązania podatkowego nie celowym jest odnoszenie się do pozostałych zawartych w niej zarzutów dotyczących merytorycznej zasadności rozstrzygnięcia organów podatkowych. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi nie znalazł także podstaw do wystąpienia do Trybunału Konstytucyjnego z pytaniem prawnym, czy w świetle art. 2 oraz art. 84 Konstytucji RP możliwe jest merytoryczne rozpatrzenie odwołania po upływie terminu wynikającego z art. 70 § 1 O.p. przez organ drugiej instancji od decyzji organu pierwszej instancji, wydanej i doręczonej przed upływem ww. terminu, w sytuacji, gdy zobowiązanie podatkowe powstałe z mocy samego prawa skonkretyzowane tą nieostateczną decyzją zostało wykonane do upływu terminu przedawnienia. Odnosząc się do zawartego w piśmie organu podatkowego z dnia 18 marca 2013 r. wniosku wskazać należy, że zgodnie z art. 188 pkt 1-5 Konstytucji RP Trybunał Konstytucyjny orzeka w sprawach: zgodności ustaw i umów międzynarodowych z Konstytucją, zgodności ustaw z ratyfikowanymi umowami międzynarodowym, których ratyfikacja wymagała uprzedniej zgody wyprażonej w ustawie, zgodności przepisów prawa, wydawanych przez centralne organy państwowe, z Konstytucją, ratyfikowanymi umowami międzynarodowymi i ustawami, zgodności z Konstytucją celów lub działalności partii politycznych, skargi konstytucyjnej, o której mowa w art. 79 ust. 1. Na podstawie art. 3 ustawy z dnia 1 sierpnia 1997 r. o Trybunale Konstytucyjnym, (Dz. U. Nr 102, poz. 643 ze zm.), każdy sąd może przedstawić Trybunałowi pytanie prawne co do zgodności aktu normatywnego z Konstytucją, ratyfikowanymi umowami międzynarodowymi lub ustawą, jeżeli od odpowiedzi na pytanie prawne zależy rozstrzygnięcie sprawy toczącej się przed sądem. W orzecznictwie tak Naczelnego Sądu Administracyjnego (wyrok NSA z 28 września 2004r. sygn. akt: GSK 746/04, Lex nr 162438) jak i Sądu Najwyższego (wyrok z 24 czerwca 2004r. sygn. akt: III CK 536/02, Lex nr 172784) nie budzi wątpliwości to, że sąd nie może odmówić zastosowania obowiązującego przepisu ustawy, uznając go za niezgodny z Konstytucją. Jeżeli zaś ma przekonanie co do niezgodności przepisu ustawy z Konstytucją lub ma wątpliwości w tym względzie, to na podstawie art. 193 Konstytucji i art. 3 ustawy o Trybunale Konstytucyjnym - ma obowiązek zwrócić się do Trybunału Konstytucyjnego z odpowiednim pytaniem prawnym. Dopiero stwierdzenie przez Trybunał Konstytucyjny niezgodności przepisu ustawy z Konstytucją otwiera możliwość niezastosowania przez sąd tego przepisu. Z treści art. 3 ustawy o Trybunale Konstytucyjnym wynika, że organ podatkowy nie ma uprawnienia do skutecznego domagania się przedłożenia przez sąd pytania prawnego Trybunałowi Konstytucyjnemu. Tak więc wyłącznie wątpliwości sądu, a nie organu administracji publicznej mogą uzasadnić przedstawienie Trybunałowi Konstytucyjnemu pytania prawnego, od odpowiedzi na które zależy rozstrzygnięcie sprawy sądowoadministracyjnej. Tylko realne wątpliwości prawne dotyczące wykładni konkretnego przepisu prawa stanowiącego poza tym podstawę prawną wyroku mogą być przedmiotem pytania prawnego sądu orzekającego skierowanego do Trybunału Konstytucyjnego (A. Bajończyk, glosa do postanowienia SN z 7 czerwca 2002 r. sygn. akt: I KZP 17/02, Przegląd Sądowy 2003, nr 1, s. 154). Rozstrzygnięcie sprawy zawisłej przed Wojewódzkim Sądem Administracyjnym w Łodzi było możliwe bez uruchamiania instytucji pytania prawnego przy zastosowaniu prawidłowej wykładni nasuwających wątpliwości organu podatkowego przepisów Ordynacji podatkowej. W prowadzonym ponownie postępowaniu organ podatkowy zobowiązany będzie uwzględnić wykładnię art. 70 § 1 O.p. i art. 208 § 1 O.p. zaprezentowaną w niniejszym uzasadnieniu, pozostającą w zgodzie z uchwałą Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 3 grudnia 2012 roku sygn. akt I FPS 1/12 i rozstrzygnąć, czy postępowanie w sprawie na etapie postępowania odwoławczego stało się bezprzedmiotowe. Z przedstawionych wyżej względów Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi, na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a oraz art. 152 i art. 200 i art. 205 § 2 i 4 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz.U. z 2012r, poz. 270 ze zm.) orzekł jak w sentencji. Wysokość wynagrodzenia pełnomocnika strony skarżącej ustalona została w oparciu § 3 ust. 1 pkt 1 lit. e) rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 31 stycznia 2011 r. w sprawie wynagrodzenia za czynności doradcy podatkowego w postępowaniu przed sądami administracyjnymi oraz szczegółowych zasad ponoszenia kosztów pomocy prawnej udzielonej przez doradcę podatkowego z urzędu (Dz. U. Nr 31, poz. 153). ms