I SA/Łd 290/16

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi – Wydział I w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia WSA Bożena Kasprzak Sędziowie: Sędzia NSA Wiktor Jarzębowski Sędzia NSA Bogusław Klimowicz (spr.) Protokolant: Asystent Sędziego Tomasz Furmanek po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 28 czerwca 2016 r. sprawy ze skargi R. M. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. z dnia [...] r. nr [...] [...] w przedmiocie określenia w podatku od towarów i usług kwoty nadwyżki podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny miesiąc za sierpień 2011 r. oddala skargę. I SA/Łd 290/16 Uzasadnienie Decyzją z dnia [...] r. Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w Ł. określił R. M. kwotę nadwyżki podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny miesiąc za sierpień 2011 r. w kwocie 1.794 złote. Organ kontroli skarbowej zakwestionował prawo strony do odliczenia podatku naliczonego za sierpień 2011 r. o kwotę 1632.81 zł. wynikającą z faktury zakupu oleju napędowego wystawionej przez Spółkę z o.o. A z siedzibą w S. 72 62-065 G. Powyższa faktura nie odzwierciedla rzeczywistych zdarzeń gospodarczych. Spółka A w 2011 r. nie dokonywała żadnych zakupów oleju napędowego a jej rzekomi dostawcy B Spółka z o.o. w P. oraz C Spółka jawna w G. w 2011 r. nie prowadzili działalności gospodarczej i nie posiadali bazy technicznej do prowadzenia działalności w zakresie obrotu olejem napędowym. Spółka A nie dysponowała i nie rozporządzała olejem napędowym, który mógł być przedmiotem rzeczywistych transakcji gospodarczych, nie dysponowała infrastrukturą techniczną, nie wynajmowała firm transportowych czy pojazdów do przewozu paliw, nie zatrudniała pracowników. Spółka A wystawiała tzw. "puste" faktury pozorujące obrót olejem napędowym z niewiadomego źródła, który trafiał bezpośrednio do odbiorców faktur wystawionych przez tę spółkę. R. M. prowadzący Gospodarstwo Rolne dopuścił się istotnych zaniedbań wskazujących na brak z jego strony należytej staranności kupieckiej przy zawieraniu spornych transakcji, nie posiada wiedzy dotyczącej okoliczności nabywania oleju napędowego od spółki A, nie miał kontaktu z przedstawicielem spółki A, nie zamawiał paliwa, nie pamięta kto odbierał fakturę, kto dokonywał płatności, kto dostarczył paliwo i nie znał źródła pochodzenia oleju napędowego, który miał być kupiony od spółki A. Przy transakcjach ze spółką A miał uczestniczyć brat skarżącego W. M., który prowadząc firmę D nie dochował należytej staranności przy weryfikacji spółki i świadomie brał udział we wprowadzaniu do obrotu paliwa pochodzącego z niewiadomego źródła. Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. po rozpatrzeniu odwołania strony zaskarżoną decyzją z dnia [...] r. utrzymał w mocy decyzję organu pierwszej instancji podzielając jego stanowisko. W skardze do sądu administracyjnego na powyższą decyzję R. M. wniósł o jej uchylenie i przekazanie sprawy do ponownego rozpatrzenia, stwierdzenie naruszenia przez Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. wskazanych w skardze przepisów oraz ich ocenę a także zasądzenie kosztów postępowania. Strona skarżąca podniosła następujące zarzuty: 1. Błąd w ustaleniach faktycznych, przyjętych za podstawę decyzji polegający na przyjęciu, iż podatnik ujął w urządzeniach księgowych faktury nie odzwierciedlające stanu faktycznego, stąd nie ma prawa do odliczenia podatku naliczonego, tj. obrazę przepisów prawa materialnego poprzez niewłaściwe zastosowanie art. 86 ust. 1 i 2 pkt 1 lit. a, art. 88 ust. 3 a pkt 2 i 4 lit. a, art. 99 ust. 12 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług oraz obrazę przepisów prawa wspólnotowego, tj. art. 167 i art. 168 Dyrektywy Rady 2006/112/WE z 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (DZ.Urz. UE L 347). 2. Rażącą obrazę przepisów postępowania w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy, poprzez naruszenie: art. 123 § 1, art. 178 § 3, art. 121 § 1 o.p. 3. Obrazę przepisów postępowania w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy, poprzez naruszenie: art. 120, art. 121 § 1, art. 123 § 1, art. 124, art. 180, art. 181, art. 188, art. 187 § 1 i art. 191 w zw. z art. 122, art. 190 § 2, art. 193 § 4 i 6, art. 210 § 4 o.p. W uzasadnieniu skargi podniesiono, że organ odwoławczy w zasadzie powielił argumentację z uzasadnienia decyzji organu podatkowego pierwszej instancji i nie rozpatrzył sprawy ponownie, zgodnie z zasadą dwuinstancyjności. W ocenie strony skarżącej organy obu instancji w sposób rażący naruszyły zasadę prawdy obiektywnej, co doprowadziło do błędnego ustalenia stanu faktycznego oraz rażącego naruszenia gwarancji procesowych, które podatnikom przyznaje Konstytucja RP i Ordynacja podatkowa. Skarżący zarzucił, że organ podatkowy gromadził dowody w sposób wybiórczy i tendencyjny, ukierunkowywany na wytyczony cel postępowania, a nie na ustalenie stanu faktycznego. Zebrany materiał dowodowy i wyprowadzona na jego podstawie ocena organów obu instancji, jest wewnętrznie sprzeczna i nielogiczna. Z jednej strony bowiem organy podatkowe twierdzą, że Spółki B oraz C nie prowadziły żadnej działalności gospodarczej, dlatego nie mogły być dostawcami paliwa dla podatnika, za pośrednictwem Spółki A, co doprowadziło organy podatkowe do wniosku, iż faktury wystawione przez te podmioty nie dokumentują rzeczywistych czynności. Z drugiej strony organy podatkowe twierdzą, że dostawy paliwa dla podatnika miały miejsce, jednak dostawcami tego paliwa nie była żadna z ww. spółek. W tej sytuacji, w ocenie strony skarżącej powstaje pytanie: jaki sens miałoby działanie podatnika polegające na pobieraniu i księgowaniu faktur od podmiotów, które nie dokonały faktycznych dostaw, zamiast na pobraniu i zaksięgowaniu faktur za paliwo od firm, które to paliwo dostarczyły. Strona skarżąca zarzuciła również że organy podatkowe obu instancji podały sprzeczne informacje dotyczące Spółki B odnośnie rejestracji, twierdząc że ww. spółka nie była zarejestrowana lub że była tylko formalnie zarejestrowana w KRS. W związku z tym strona skarżąca sformułowała pytanie: czy spółki B oraz C nie były zarejestrowane i nie prowadziły działalności gospodarczej, czy też były zarejestrowane i prowadziły działalność w zakresie dostaw paliwa, tylko zataiły te fakty by uniknąć konieczności zapłaty podatków. Kolejną sprzecznością wynikającą z decyzji organu odwoławczego jest zróżnicowana ocena wiarygodności zeznań prezesa Spółki A P.J. Organ odwoławczy odmówił wiarygodności zeznaniom ww. osoby w zakresie handlu paliwem, natomiast dał wiarę zeznaniom w zakresie stanu zdrowia przesłuchiwanego. Zdaniem strony skarżącej nie można się zgodzić z oceną, że świadek jest wiarygodny i zarazem nie jest. Organy odrzuciły wniosek skarżącej o przesłuchanie świadka P. J. Strona skarżąca stwierdziła, że kwestionowanie dostaw paliwa przez Spółkę A jest nieporozumieniem ponieważ ustawa o podatku od towarów i usług opodatkowuje czynności samego pośrednictwa. Nie trzeba zatem posiadać zaplecza technicznego by móc handlować paliwem. Zdaniem strony skarżącej wyjaśnienia, których udzielił P. J., dotyczące pośredniczenia w obrocie paliwem, są logiczne i zgodne z praktyką wolnego rynku. Skarżący podniósł, że organ kontroli skarbowej w kilku decyzjach ustalił, że inni odbiorcy paliwa od Spółki A potwierdzili fakt dokonywania dostaw paliwa przez tę spółkę. Strona skarżąca zakwestionowała ocenę organów podatkowych, zgodnie z którą W. M. nie dopełnił należytej staranności przy doborze i weryfikacji Spółki A jako swojego kontrahenta. Strona skarżąca podniosła, że organ podatkowy ustalił, że W. M. zebrał wiele dokumentów potwierdzających, że ww. spółka w chwili rozpoczęcia współpracy była legalnie działającą firmą od kilku lat, posiadającą koncesję na handel paliwem. Skarżący zarzucił, że przepisy prawa nie nakładają na podatników obowiązku kontrolowania swoich kontrahentów. Wskazał, że Spółka A była podmiotem zarejestrowanym, zatem występowanie do organu podatkowego o potwierdzenie rejestracji spółki jako podatnika podatku od towarów i usług, byłoby pozbawione sensu. Przedmiotem niniejszej sprawy winny być wyłącznie transakcje między skarżącym, a dostawcą a nie pomiędzy bratem skarżącego a dostawcą. Skarżący zarzucił, że P. J. nie został przesłuchany w postępowaniu podatkowym. Organy podatkowe wykorzystały w postępowaniu protokoły przesłuchania z innych postępowań, uniemożliwiając w ten sposób stronie wyjaśnienie okoliczności związanych z funkcjonowaniem Spółki A jako pośrednika sprzedającego paliwo. Uzasadniając natomiast naruszenie art. 210 § 4 Ordynacji podatkowej, strona skarżąca podniosła, że chociaż decyzja organu odwoławczego liczy 41 stron, to organ podatkowy w sposób zdawkowy odniósł się do zarzutów odwołania. Brat podatnika zweryfikował kontrahenta uzyskując od niego dokumenty potwierdzające prowadzenie działalności w zakresie obrotu paliwami. Orzecznictwo TSUE podkreśla, że prawo do odliczenia stanowi integralną część mechanizmu podatku VAT i co do zasady nie podlega ograniczeniu. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. wniósł o oddalenie skargi podtrzymując argumentację przedstawioną w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji. Wojewódzki sąd administracyjny wyposażony został w funkcje kontrolne, co oznacza, że w przypadku zaskarżenia decyzji, Sąd ogranicza się do zbadania zgodności zaskarżonego rozstrzygnięcia z przepisami prawa (art. 1 § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269) w związku z art. 3 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.) dalej "p.p.s.a."). Rozpoznając sprawę w tak zakreślonej kognicji Sąd doszedł do przekonania, że skarga nie zasługuje na uwzględnienie. Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. prawidłowo ocenił, że istotą sporu w niniejszej sprawie jest kwestia, czy R. M. przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego z faktury wystawionej przez Spółkę A, dokumentującej nabycie oleju napędowego. Nie ulega wątpliwości, że podstawą prawa do odliczenia podatku naliczonego mogą być faktury VAT, które dokumentują rzeczywiste dostawy towarów. Nie wystarczy sam fakt nabycia paliwa i posiadania jakiejkolwiek faktury, ale faktury powinny odzwierciedlać rzeczywisty przebieg operacji gospodarczych. Stosownie do art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm., powoływanej dalej w skrócie jako "p.t.u.") w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Kwotę podatku naliczonego, zgodnie z art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a) p.t.u. stanowi suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług. Z treści przywołanych przepisów wynika jednoznacznie, że podatnik ma prawo odliczyć podatek zawarty w fakturach VAT, pod warunkiem, że są to faktury, które dokumentują nabycie towaru w nich opisanego (w niniejszej sprawie oleju napędowego), od osoby widniejącej na tych fakturach jako sprzedawca. Za niedopuszczalne w świetle przywołanych przepisów należy uznać odliczanie podatku z faktur, w których jako sprzedawca został wskazany inny podmiot, niż faktyczny sprzedawca bądź takich, które wskazują na inny przedmiot transakcji. Uzupełnieniem regulacji zawartych w cytowanych wyżej przepisach jest art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a) p.t.u., zgodnie z którym w przypadku gdy wystawiono faktury, faktury korygujące lub dokumenty celne stwierdzające czynności, które nie zostały dokonane, faktury te i dokumenty celne nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego. Analiza tego przepisu wskazuje, że ograniczenie w nim zawarte odnosi się do fikcyjnych transakcji i jego celem jest zapobieżenie wykorzystywania "pustych dokumentów". Analizując prawidłowo zebrany i wyczerpująco rozpatrzony oraz oceniony - w świetle art. 122, art. 187 § 1 i art. 191 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz.U. z 2012 r., poz. 749 ze zm., powoływanej dalej w skrócie jako "O.p.".) - materiał dowodowy, Sąd w składzie rozpoznającym sprawę stwierdza, że organy zasadnie przyjęły, iż skarżącemu nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego z faktur wystawionych przez Spółkę A, ponieważ wymieniona spółka nie dokonywała dostaw oleju napędowego na rzecz skarżącego. Faktury wystawione przez prezesa tej spółki – P. J. stwierdzają czynności, których nie dokonała reprezentowana przez niego spółka. Sąd nie podzielił stanowiska strony skarżącej, która dowodziła, że Spółka A była pośrednikiem w transakcjach sprzedaży oleju napędowego, zatem fakt, iż nie zatrudniała pracowników i nie posiadała urządzeń niezbędnych do prowadzenia hurtowego handlu paliwem, jest bez znaczenia. Należy się zgodzić z autorem skargi, iż ustawa o podatku od towarów i usług przewiduje sytuację, w której dostawa towarów ma miejsce między kilkoma podatnikami, zaś towar, który jest przedmiotem tych dostaw jest dostarczany przez pierwszego z kontrahentów ostatniemu nabywcy. Wynika to z art. 7 ust. 8 p.t.u., który stanowi, że w przypadku gdy kilka podmiotów dokonuje dostawy tego samego towaru w ten sposób, że pierwszy z nich wydaje ten towar bezpośrednio ostatniemu w kolejności nabywcy, uznaje się, że dostawy towarów dokonał każdy z podmiotów biorących udział w tych czynnościach (tzw. transakcja łańcuchowa). Podmioty będące "w środku" takiego łańcucha dostaw pełnią rolę pośredników, którzy istotnie nie muszą posiadać infrastruktury technicznej ani zatrudniać pracowników by dokonywać dostawy towaru w rozumieniu cytowanego przepisu (np. oleju napędowego). Sąd przeanalizował zebrany w sprawie materiał dowodowy i stwierdził, że Spółka A nie była pośrednikiem w rozumieniu art. 7 ust. 8 p.t.u., ponieważ w takim przypadku należałoby uznać, że dostawa towarów miała miejsce między dostawcami Spółki A, a tą spółką, a następnie między Spółką A a skarżącym, natomiast olej napędowy został przewieziony przez kontrahentów Spółki A, skarżącemu. Powyższemu przeczą jednak ustalenia organu kontroli skarbowej odnośnie dostawców oleju napędowego do Spółki A: Spółki z o.o. B z P. oraz Spółki jawnej C, przedstawione obszernie w uzasadnieniach decyzji organów podatkowych obu instancji. Obie ww. spółki nie dysponowały zapleczem technicznym, przy użyciu którego mogłaby być prowadzona działalność polegająca na obrocie paliwami, ani koncesji wydanych przez Prezesa Urzędu Regulacji Energetyki uprawniających do prowadzenia działalności w zakresie obrotu paliwami. Nie były również zarejestrowane jako podatnicy podatku akcyzowego i podatku od towarów i usług. Spółka B w lokalizacjach wskazanych jako miejsca prowadzenia działalności nie posiadała swojej siedziby i nie prowadziła działalności, a próby nawiązania kontaktu z tą spółką przez poszczególne organy już od połowy 2009 r. okazywały się nieskuteczne. Znamienne są dostrzeżone przez organ odwoławczy okoliczności dotyczące nieujawniania w Krajowym Rejestrze Sądowym kolejnych osób, które miały pełnić funkcje zarządcze w ww. spółce oraz dotyczące sposobu w jaki P. J. płacił ww. spółce za olej napędowy (str. 7 uzasadnienia decyzji organu odwoławczego). Organ odwoławczy trafnie ocenił, że zapłata tych należności na różne rachunki bankowe, należące do osób fizycznych niewymienionych w dokumentach rejestrowych spółki, nie może być uznana za zapłatę na rzecz spółki. Potwierdza to tezę organów podatkowych, że Spółka B nie sprzedawała paliwa Spółce A oraz że P. J. świadomie wprowadzał do obiegu tzw. "puste" faktury VAT, które nie odzwierciedlały rzeczywistych dostaw oleju napędowego. Nie sposób zaaprobować twierdzeń strony skarżącej, iż Spółka A była pośrednikiem w transakcjach pomiędzy Spółkami B i C, skoro wymienione spółki nie prowadziły działalności gospodarczej. Sąd nie podzielił zarzutów strony skarżącej, która zarzuciła, że argumentacja organów podatkowych jest wewnętrznie sprzeczna i nielogiczna, ponieważ organy podatkowe twierdzą, że skarżący otrzymał paliwo, a równocześnie, że Spółka A i jej dostawcy nie prowadziły działalności gospodarczej. W tej sytuacji, w ocenie strony skarżącej powstaje pytanie o sens działania podatnika, który pobierał i księgował faktury od podmiotów, które nie dokonały faktycznych dostaw, zamiast odliczyć podatek z faktur za paliwo od firm, które to paliwo dostarczyły. W ocenie Sądu wnioski organów podatkowych nie są ze sobą sprzeczne. To, że ww. spółki jedynie pozorowały sprzedaż oleju napędowego, wystawiając "puste" faktury VAT, nie oznacza, że równolegle istniały legalnie działające przedsiębiorstwa (podatnicy), które faktycznie sprzedały skarżącemu paliwo i od których podatnik mógł "pobrać" faktury VAT. W świetle ustaleń organów podatkowych przyjąć należy, że faktycznymi sprzedawcami oleju napędowego nie byli legalnie działający przedsiębiorcy, którzy byliby skłonni wystawić skarżącemu faktury VAT, lecz osoby działające prawdopodobnie pod szyldem ww. spółek, których celem było wprowadzenie do obrotu, oleju napędowego, od którego nie został odprowadzony podatek akcyzowy. Organy podatkowe w oparciu o wyczerpujący materiał dowodowy i bez przekroczenia granic swobodnej oceny dowodów wyznaczonych przepisem art. 191 o.p. wykazały, że skarżący nie mógł nabyć oleju napędowego od podmiotu wskazanego jako sprzedawca na spornych fakturach. Na uwzględnienie nie zasługuje również zarzut, iż organy podatkowe dały wiarę zeznaniom prezesa Spółki A P. J. w zakresie stanu zdrowia, nie dały natomiast wiary zeznaniom tego świadka w kwestii handlu paliwem. Autor skargi stoi na stanowisku, że zeznania świadka mogą być wiarygodne albo niewiarygodne. W ocenie sądu stanowisko strony skarżącej jest błędne. Z żadnego z obowiązujących przepisów nie wynika, że organ podatkowy dokonując oceny wiarygodności zeznań winien przyjąć w całości zeznania świadka jako wiarygodne, bądź w całości je odrzucić jako niewiarygodne. W ocenie sądu każde twierdzenie świadka podlega odrębnej ocenie. Odrębnej ocenie podlega zatem twierdzenie świadka, że był pośrednikiem w transakcjach sprzedaży oleju napędowego, jak i twierdzenie o stanie zdrowia, hospitalizacji i motywach sprzedaży udziałów w Spółce A. Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. uzasadnił dlaczego dał wiarę wyjaśnieniom P. J., co do stanu zdrowia. Wskazał, że świadek podczas przesłuchania w dniu w dniu 9 stycznia 2013 r. przedstawił dokumentację lekarską, z której wynika, że w okresach: od 21 do 28 września 2011 r., od 8 do 22 listopada 2011 r. oraz od 29 listopada 2011 r. do 9 grudnia 2011 r. przebywał w szpitalach, a tym samym potwierdził swoje zeznania przedstawiając dowód z dokumentów. Sąd podzielił również ocenę organów podatkowych, zgodnie z którą skarżący nie zachował należytej staranności kupieckiej przy zakwestionowanej transakcji nabycia oleju napędowego. Decydujące znaczenie dla oceny tej staranności mają zeznania samego skarżącego. R. M. w swoich sprzecznych zeznaniach ostatecznie nie potrafił bliżej wskazać żadnych okoliczności związanych z zakupami oleju napędowego. W szczególności strona nie wiedziała, jaka osoba miała reprezentować spółkę A, czy paliwo zostało dostarczone bezpośrednio przez spółkę czy przez inny podmiot (firmę transportową), czy osoba odbierająca zapłatę w gotówce była upoważniona do działania w imieniu spółki A, jakie było źródło nabycia paliwa przez wskazaną spółkę. Brak podstawowej wiedzy o przebiegu transakcji nie pozwala na stwierdzenie, iż strona wykazała należytą staranność aby uczynić transakcję zakupu paliwa transparentną (przejrzystą). Sąd nie podzielił zarzutu naruszenia zasady bezpośredniości, przez odmowę przeprowadzenia dowodu z przesłuchania P. J. i W. M., na skutek czego strona skarżąca została pozbawiona możliwości zadawania pytań świadkom. Zasada ta doznaje ograniczeń w postępowaniu podatkowym wobec treści art. 181 O.p., zgodnie z którym dowodami w postępowaniu podatkowym mogą być w szczególności księgi podatkowe, deklaracje złożone przez stronę, zeznania świadków, opinie biegłych, materiały i informacje zebrane w wyniku oględzin, informacje podatkowe oraz inne dokumenty zgromadzone w toku czynności sprawdzających lub kontroli podatkowej, z zastrzeżeniem art. 284a § 3, art. 284b § 3 i art. 288 § 2, oraz materiały zgromadzone w toku postępowania karnego albo postępowania w sprawach o przestępstwa skarbowe lub wykroczenia skarbowe. Przyjęcie dowodów z innych postępowań i zaliczenie ich w poczet materiału dowodowego w tej sprawie nie narusza wskazanego przepisu. Organ odwoławczy wyjaśnił dlaczego odmówił przeprowadzenia dowodu z przesłuchania P. J. Wyjaśnił przede wszystkim, że do akt sprawy zostały włączone protokoły przesłuchania P. J. z dnia 16 marca 2012 r., 9 stycznia 2013 r. i 28 sierpnia 2013 r. Na uwzględnienie nie zasługuje argumentacja przedstawiona przez autora skargi, który wywodzi w skardze, że organ podatkowy może odmówić przeprowadzenia dowodu wnioskowanego przez stronę, żądanie dotyczy tezy udowodnionej na korzyść strony. W ocenie sądu ponowne przesłuchanie świadka było tym bardzie nieuzasadnione, że P. J. zeznawał na korzyść strony skarżącej, dowodząc, że był pośrednikiem sprzedającym olej napędowy, jednakże z uwagi na sprzeczność jego zeznań z innymi dowodami, zeznania świadka zostały uznane za niewiarygodne. Również W. M. składał zeznania zarówno w charakterze świadka jak i strony, jego zeznania zostały załączone do akt sprawy a strona miała możliwość wypowiedzenia się co do tych dowodów. Organ odwoławczy wbrew zarzutom skargi rozpatrzył ponownie sprawę i podzielając stanowisko organu kontroli skarbowej utrzymał w mocy zaskarżone rozstrzygnięcie. Zebrany w sprawie i prawidłowo oceniony materiał dowodowy nie pozastawia wątpliwości co do tego, że skarżący w 2011 r. nie mógł nabyć oleju napędowego od spółki A wskazanej jako sprzedawca w spornych fakturach. Trafna jest także ocena, że skarżący nie zachował należytej staranności kupieckiej, aby transakcja zakupu oleju napędowego była przejrzysta. W rezultacie zgodnie z art. 86 ust. 1 oraz art. 88 ust. 3 a pkt. 4 lit. a p.t.u. organy podatkowe prawidłowo zakwestionowały prawo podatnika do odliczenia podatku należnego na podstawie faktury nie dokumentującej rzeczywistej operacji gospodarczej. Mając na uwadze powyższe, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi na podstawie art. 151 P.p.s.a., oddalił skargę. J.Z.