I SA/Łd 304/07

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi Wydział I w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Arkadiusz Cudak, Sędziowie Sędzia NSA Paweł Janicki,, Asesor WSA Renata Kubot-Szustowska (spr.), Protokolant asystent sędziego Jarosław Szkudlarek, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 8 maja 2007 r. sprawy ze skargi A. G. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie określenia zobowiązania podatkowego od osób fizycznych za 2002 rok 1. uchyla zaskarżoną decyzję; 2. zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. na rzecz A. G. kwotę 3.257 (trzy tysiące dwieście pięćdziesiąt siedem) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego, 3. orzeka, że zaskarżona decyzja nie podlega wykonaniu do dnia uprawomocnienia się wyroku. Decyzją z dnia [...] Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w Ł., działając na podstawie art. 24 ust. 1 pkt 1 lit a oraz art. 31 ust. 1 i 2 ustawy z dnia 28.wrzesnia 1991r. o kontroli skarbowej (tekst jednolity Dz.U. Nr 8 z 2004r., poz. 65 ze zm.), art. 21 § 1 pkt 1 i § 3 ustawy z dnia 29.sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (tekst jednolity Dz.U. Nr 8 z 2005r., poz. 60 ze zm.) oraz art. 9 ust. 1 i 2, art. 11 ust. 1, ust. 2a pkt 3 i pkt 4, art. 14 ust. 2 pkt 8, art. 22 ust. 1, art. 23 ust. 1 pkt 20, pkt 23 i pkt 43, ust. 3 pkt 2, art. 27 ust. 1, art. 45 ust. 6 ustawy z dnia 26.lipca 1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jednolity Dz.U. Nr 14 z 2000r., poz. 176 ze zm.), określił zobowiązanie podatkowe w podatku dochodowym od osób fizycznych za rok 2002 dla A. G. na kwotę 608.281,80,-zł. W motywach rozstrzygnięcia wskazał, iż w wyniku przeprowadzonego postępowania kontrolnego stwierdzono, że w złożonym zeznaniu rocznym o wysokości osiągniętego dochodu za rok 2002 podatnik zaniżył podatek dochodowy od osób fizycznych o kwotę 47.476,40,-zł. Zadeklarowany przez podatnika dochód z tytułu działalności gospodarczej, prowadzonej pod nazwą A A. G. w wysokości 1.267,699,53,-zł. został bowiem zaniżony o kwotę 118.690,98,-zł., z uwagi na zaniżenie przychodów z działalności gospodarczej o łączną kwotę 27.723,40,-zł. oraz zawyżenie kosztów uzyskania przychodów o łączną kwotę 110.189,63,-zł. Na ogólną kwotę zaniżenia przychodów składa się suma wartości nieodpłatnych świadczeń uzyskanych w 2002r., wynikających z bezpłatnego użytkowania w prowadzonej działalności gospodarczej powierzchni magazynowych w miesiącach: kwietniu maju, październiku, listopadzie i grudniu 2002r. w wysokości 10.000,00,-zł. oraz przychodów, uzyskanych z tytułu nieodpłatnego użytkowania przyłącza telefonicznego w okresie od sierpnia do grudnia 2002r. w wysokości 7.500,00,-zł. Dodatkowo zaniżenie przychodów o kwotę 10.223,40,-zł. wynikało z błędnego ich zadeklarowania, co stwierdzono po analizie dokumentów źródłowych oraz rachunku zysków i strat. Zawyżenie kosztów uzyskania przychodów wiązało się natomiast z nieprawidłowym zaliczeniem w ciężar kosztów kwoty 71.013,22,-zł., stanowiącej równowartość podatku należnego, odniesionego w ciężar kosztów operacyjnych, wynikającego z faktur korygujących, których odbiór nie został potwierdzony przez odbiorców; kwoty 11.052,23,-zł. stanowiącej zawyżenie wierzytelności uznanych za nieściągalne o podatek należny; kwoty 124,18,-zł., stanowiącej zawyżenie kosztów reprezentacji i reklamy, objętych limitem oraz kwoty 28.000,00,-zł. która stanowi równowartość zakupu usługi doradczej, związanej z wyceną przedsiębiorstwa, prowadzonego przez podatnika, wniesionego aportem do spółki prawa handlowego. Organ kontroli skarbowej ustalił nadto, iż podatnik w zeznaniu rocznym PIT 36 zaniżył koszty uzyskania przychodu w kwocie 19.222,05,-zł. deklarując je w wysokości niższej od wynikającej z rachunku zysków i strat oraz dokumentów źródłowych. W związku z nieprawidłowościami w zakresie zawyżenia kosztów uzyskania przychodów o łączną kwotę 90.967,58,-zł. oraz zaniżenia przychodów o łączną kwotę 27.723,40,-zł. wysokość dochodu, osiągniętego przez podatnika z tytułu prowadzonej działalności gospodarczej w roku 2002 wynosi 1.386.390,51,-zł. a należny podatek – 608.281,80,-zł. Różnica pomiędzy podatkiem określonym w wyniku kontroli a zadeklarowanym w złożonym zeznaniu podatkowym wynosi zatem 47.476,40,-zł. W odwołaniu od powyższego rozstrzygnięcia A. G. wniósł o jego uchylenie i zmianę w zakresie niezaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatku w kwocie 28.000,00,-zł., względnie o jej uchylenie i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania w zaskarżonej części. Wskazał, iż zgodnie z treścią art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, kosztami uzyskania przychodów z poszczególnego źródła są wszelkie koszty poniesione w celu osiągnęła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23 tej ustawy. W ocenie odwołującego, w przedmiotowej sprawie zachodzi związek wydatku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą, polegający na uznaniu, iż celem ekonomicznym wydatku na określenie wartości składników majątku podatnika, które zostały wniesione do nowego podmiotu tj. spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, jest w ostatecznym rezultacie prawidłowe i optymalne funkcjonowanie obu podmiotów gospodarczych tj. istniejącej już działalności gospodarczej oraz powstałej spółki prawa handlowego, co w konsekwencji prowadzić będzie do wzrostu osiąganych przez podatnika, jako osoby fizycznej, dochodów. Odwołując się do tezy zawartej w piśmie Ministerstwa Finansów z dnia 10.czerwca 2002r. podatnik wskazał, iż wydatek związany z dokonaną wyceną majątku miał służyć intensyfikacji przychodów osoby fizycznej, a co najmniej zabezpieczeniu funkcjonowania źródła przychodów tj. pozarolniczej działalności gospodarczej. Podatnik w ramach dotychczas prowadzonej działalności gospodarczej, chcąc zabezpieczyć to źródło przychodów, musiał dokonać wyceny aportu, gdyż bez tego wydatku niemożliwym byłoby obiektywne przewidywanie prawdopodobnych dochodów podatnika, w związku z udziałem w zyskach spółki z ograniczoną odpowiedzialnością. Podatnik nie wiedziałby ile udziałów obejmie za wnoszony aport, zaś żadna spółka nie zbyłaby udziałów w zamian za aport, którego wartości uprzednio nie określiłby wnoszący go podmiot. W ocenie odwołującego, organ podatkowy bezpodstawnie przyjął, ze wydatek poniesiony przez podatnika nie ma związku z działalnością gospodarczą tego podatnika, prowadzoną w formie jednoosobowej działalności gospodarczej a jedynie działalnością spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, utworzonej przez podatnika. Wskazując na pogląd wyrażony w piśmie Ministerstwa Finansów z dnia 23.czerwca 2006r. wskazał z kolei, iż wydatki związane z opracowywaniem analiz (dla celów prywatyzacji, na pokrycie zadań związanych ze zbywaniem akcji Skarbu Państwa), stanowią koszty uzyskania przychodów. Pogląd ten powinien też, zdaniem podatnika, znaleźć zastosowanie w przedmiotowej sprawie. Decyzją z dnia [...] Dyrektor Izby Skarbowej w Ł., działając na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29.sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa ("Dz. U. Nr 137, poz. 926 ze zm."), utrzymał w mocy zaskarżone rozstrzygnięcie organu I instancji, powtarzając w uzasadnieniu argumentację prawną i faktyczną, zawartą w motywach zaskarżonego orzeczenia Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej. Odnosząc się do zarzutów odwołującego wskazał, iż kwota 28.000,00,-zł., wynika z faktury VAT z dnia 20.grudnia 2002r., wystawionej przez Instytut Studiów Podatkowych Modzelewski i Wspólnicy Spółka z o.o. z siedzibą w Warszawie. Na podstawie ekspertyzy ekonomicznej i wyceny wartości przedsiębiorstwa AA.G. ustalono , iż celem wyceny było wykazanie wartości rynkowej przedsiębiorstwa A A.G. na potrzeby wniesienia aportu do Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością A, powstałej w dniu 17.kwietnia 2002r., w której podatnik jest jedynym udziałowcem. Zgodnie z ekspertyzą, szczegółową prognozą ekonomiczną objęto okres lat 2003-2007, to jest lat pozostających w bezpośrednim związku z planem marketingowym Spółki, do której w roku 2003 wniesiony został aport w postaci przedsiębiorstwa podatnika. Parametry makroekonomiczne, przyjęte dla potrzeb wyceny, w szczególności założenia dotyczące stopy procentowej podatku dochodowego w okresie objętym prognozą wskazują, że wycena przedsiębiorstwa oparta została na analizie polityki fiskalnej państwa w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych, o czym świadczy zastosowanie przy wycenie stawki podatkowej podatku dochodowego od osób prawnych, a nie osób fizycznych. W ocenie organu odwoławczego, wydatek związany z zakupem opisanej usługi doradczej, nie był związany z przychodami, osiągniętymi przez podatnika podatku dochodowego od osób fizycznych lecz służył planom marketingowym spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, przejmującej aportem przedsiębiorstwo poddane wycenie. Zasadnie zatem nie uznano kwoty 28.000,00,-zł. za koszty uzyskania przychodów, osiągniętych przez kontrolowanego w 2002r. Odnosząc się do tez, przywołanych przez odwołującego, pism Ministerstwa Finansów, Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. wskazał, iż nie pozostają one w związku z analizowaną sprawą. Wydatki ponoszone przez podmioty restrukturyzowane oraz wydatki poniesione przez osobę fizyczną na zakup usług doradczych, polegających na analizie ekonomicznej przedsiębiorstwa mają bowiem odmienny charakter. Stanowisko prezentowane przez Ministerstwo Finansów we wskazanych wyżej pismach nie ma zatem w rozpoznawanej sprawie zastosowania, tym bardziej, iż poniesione przez spółki i przedsiębiorstwa państwowe wydatki, związane z opracowaniem analiz dla celów prywatyzacyjnych oraz wydatki spółek poniesione na pokrycie zadań związanych ze zbywaniem akcji Skarbu Państwa stanowią koszty uzyskania przychodów, pod warunkiem, iż obowiązek do ich ponoszenia wynika z umowy zawartej pomiędzy spółką bądź przedsiębiorstwem państwowym a Skarbem Państwa. Zasadnie zatem, w ocenie organu odwoławczego, nie uznano za koszty uzyskania przychodu wydatku poniesionego przez podatnika na zakup, opisanej wyżej, ekspertyzy ekonomicznej. W skardze na powyższe rozstrzygnięcie w części, dotyczącej niezaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatku w kwocie 28.000,00,-zł.,A.G.zarzucił: naruszenie art. 191 Ordynacji podatkowej w zw. z art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, poprzez dowolną ocenę materiału dowodowego w zakresie dotyczącym zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków poniesionych przez podatnika na zakup ekspertyzy ekonomicznej i wyceny wartości przedsiębiorstwa podatnika; naruszenie prawa materialnego poprzez błędną wykładnię art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, polegającą na bezpodstawnym przyjęciu, iż wydatek na zakup spornej usługi doradczej nie może być zaliczony przez skarżącego w ciężar kosztów; naruszenie art. 122 w zw. z art. 187 § 1 i art. 191 Ordynacji podatkowej w zw. z art. 21 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przez niezebranie i nierozpatrzenie w sposób wyczerpujący materiału dowodowego, koniecznego do prawidłowego rozstrzygnięcia sprawy. W konkluzji wniósł o zmianę decyzji w zaskarżonej części, ewentualnie zaś o jej uchylenie i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania organowi I instancji. W obszernym uzasadnieniu skargi, powtórzył argumentację zawartą w złożonym uprzednio odwołaniu, wskazując nadto, że celem skarżącego, który poniósł wydatek na sporządzenie kwestionowanej ekspertyzy, był rozwój jego działalności, zwiększenie jego przychodów oraz przede wszystkim zabezpieczenie funkcjonowania źródła już prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej. W odpowiedzi na skargę organ podatkowy wniósł o jej oddalenie, odwołując się do motywów rozstrzygnięcia, zawartych w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga jest zasadna. Zgodnie z brzmieniem art. 1 § 1 ustawy z dnia 25.lipca 2002r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz.U. Nr 153, poz. 1269), sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej. Kontrola wspomniana sprawowana jest pod względem zgodności z prawem (§ 2). Sąd administracyjny, uwzględniając skargę, uchyla decyzję w całości albo części, jeżeli stwierdzi naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, naruszenie prawa, dające podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego lub też inne naruszenie przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Jeżeli natomiast zachodzą przyczyny określone w art. 156 Kodeksu postępowania administracyjnego lub innych przepisach - stwierdza nieważność decyzji w całości lub części. Stwierdzenie wydania decyzji z naruszeniem prawa wchodzi zaś w grę, o ile zachodzą przyczyny, określone w Kodeksie postępowania administracyjnego lub innych przepisach (art. 145 ustawy z dnia 30.sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi /Dz.U. Nr 153, poz. 1270 ze zm./, zwanej w dalszej części rozważań p.p.s.a.). Po myśli art. 134 § 1 p.p.s.a. rozstrzygając daną sprawę, sąd nie jest związany zarzutami i wnioskami skargi, może zastosować przewidziane ustawą środki w celu usunięcia naruszenia prawa w stosunku do aktów lub czynności wydanych lub podjętych we wszystkich postępowaniach, prowadzonych w granicach sprawy, której dotyczy skarga, jeżeli jest to niezbędne dla końcowego jej załatwienia (art. 135 p.p.s.a.). W rozpoznawanej sprawie, kontestowana decyzja, określająca zobowiązanie skarżącego w podatku dochodowym od osób fizycznych za rok 2002, zaskarżona została jedynie w części, przy czym zarzuty skargi (podobnie jak i złożonego uprzednio odwołania), dotyczyły wyłącznie niezaliczenia do kosztów uzyskania przychodów kwoty 28.000,00-zł., stanowiącej równowartość zakupu usługi doradczej, związanej w wyceną przedsiębiorstwa A.G., wniesionego aportem do spółki prawa handlowego. Ponieważ zaś nie znaleziono podstaw do zakwestionowania z urzędu, poczynionych przez organy ustaleń oraz zastosowanych przepisów prawa w pozostałym zakresie, przeto dokonując szczegółowej kontroli zaskarżonej decyzji, ocenie poddano jej legalność w części, określonej w skardze. Zgodnie zatem z treścią art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26.lipca 1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jednolity Dz.U. Nr 14 z 2000r., poz. 176 ze zm.), kosztami uzyskania przychodów z poszczególnego źródła są wszelkie koszty poniesione w celu uzyskania przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych enumeratywnie w art. 23 ustawy. Aby można było więc uznać wydatek za koszt uzyskania przychodu, muszą być spełnione dwa warunki: celem powinno być osiągnięcie przychodów i wydatek nie może znajdować się na liście zawartej w art. 23 ustawy. Łączne spełnienie tych dwóch warunków pozwala dany wydatek uznać za koszt uzyskania przychodów. Należy zwrócić jednak uwagę, że ciężar dowodu, co do wykazania istnienia związku przyczynowego pomiędzy wydatkiem a przychodem spoczywa na podatniku. W tym kontekście zatem, nie mógł być uznany za trafny zarzut skargi, dotyczący naruszenia przez organy przepisów art. 122 w zw. z art. 187 § 1 i art. 191 ustawy z dnia 29.sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (tekst jednolity Dz.U. Nr 8 z 2005r., poz. 60 ze zm.), poprzez nieudowodnienie, że kwestionowany wydatek, poniesiony przez skarżącego, nie ma związku z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą. Inicjatywa dowodowa w tym zakresie spoczywała bowiem na podatniku (por. np. wyroki Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 15.27.czerwca 2001r., sygn.akt I SA/Gd 45/99, niepubl. w zbiorze urzędowym, dostępne Lex nr 53576, z dnia 15.listopada 2000r., sygn.akt III SA 2431/99, niepubl. w zbiorze urzędowym, dostępne PP 2001/4/60, z dnia 24.maja 2000r., sygn.akt I SA/Ka 2121/98, niepubl. w zbiorze urzędowym, dostępne Lex nr 43912) W ocenie Sądu, w rozpoznawanej sprawie, środki dowodowe przedstawione przez podatnika pozwoliły wszakże, na zakwalifikowanie poczynionego przezeń wydatku na zakup usługi doradczej do kategorii kosztów uzyskania przychodu, w rozumieniu art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Podzielić bowiem należy stanowisko, prezentowane konsekwentnie w orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego, że koszty ponoszone przez podatnika należy oceniać pod kątem ich celowości, a więc dążenia do uzyskania przychodu, a nie niezbędności czy rezultatu, jaki przyniosły w postaci konkretnego przychodu. O tym co jest celowe, potrzebne w prowadzonej działalności, decyduje podmiot prowadzący działalność, a nie organ podatkowy, który według własnego uznania przesądza, co było niezbędne, a co nie dla uzyskania przychodu. (por. np. wyroki Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 8.września 2000r., sygn.akt I SA/Łd 1317/98, niepubl. w zbiorze urzędowym, dostępne Lex nr 45413, z dnia 28.lutego 1997r., sygn.akt SA/Gd 3458/95, niepubl. w zbiorze urzędowym, dostępne Lex nr 37663). Faktem jest, że, jak wspomniano, pomiędzy wydatkiem a przychodem, musi zachodzić związek przyczynowo-skutkowy. Istnieją jednak sytuacje, w których ów związek nie jest i nie może być wyraźny. W każdym przypadku należy go wszakże rozpatrywać w oparciu o zasadę zdrowego rozsądku. Koszty celowe to nie tylko takie koszty, które łączą się faktycznie z osiągniętym przychodem, ale również i takie, których poniesienie było podporządkowane osiągnięciu przychodu. Trudno natomiast odmówić racji zarzutom skargi, że dokonana wycena przedsiębiorstwa skarżącego, przy uwzględnieniu jego dalszych zamierzeń gospodarczych, była celowa w rozumieniu art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, dla osiągnięcia przychodu. Kwestionowanie tejże okoliczności poprzez odwoływanie się do zastosowanej w ekspertyzie metody i techniki wyceny, jest nieuprawnione a dodatkowo obarczone błędem logicznym. Niezależnie bowiem od tego jaka byłaby ostatecznie decyzja podatnika co do rozporządzenia przedsiębiorstwem (sprzedaż, wniesienie go w formie aportu do spółki czy też np. zaniechanie tychże czynności), zastosowana metoda wyceny (zdyskontowanych zysków i przepływów pieniężnych) musiała mieć związek z podmiotem, będącym osobą prawną (spółką prawa handlowego). Odwoławanie się zatem w opinii do podatku dochodowego od osób prawnych wydaje się oczywiste. Wskazać należy także, iż efektywność wydatku nie jest jedynym warunkiem, przesądzającym o uznaniu go za koszt uzyskania przychodu. Nie we wszystkich również przypadkach, związek między poniesieniem danego wydatku, a osiągniętymi przez podatnika przychodami jest bezpośredni. Wydatki "pośrednie", które ze swej natury nie są związane z żadnym konkretnym przychodem, ale zostały poniesione w celu uzyskania przychodów, mogą być zaliczone do kosztów podatkowych, o ile zostały prawidłowo udokumentowane i zaewidencjonowane w prowadzonej ewidencji podatkowej. Uzasadnieniem dla poniesienia niektórych wydatków (np. usług związanych z doradztwem inwestycyjnym) może być dążenie do uniknięcia ryzyka wystąpienia ewentualnych strat związanych z prowadzoną działalnością gospodarczą, choćby w przypadku nietrafnych decyzji gospodarczych. (por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 17.listopada 2005r., sygn.akt FSK 2503/04, niepubl. w zbiorze urzędowym, dostępne M.Podat. 2005/12/2 i przywołany już wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 8.września 2000r., sygn.akt I SA/Łd 1317/98). W rozpoznawanej sprawie, nie sposób odmówić zasadności argumentacji skarżącego, że dokonanie wyceny przedsiębiorstwa umożliwić mu miało podjęcie racjonalnej decyzji, co do dalszego prowadzenia przezeń działalności gospodarczej, w tym również co do formy tej aktywności. Było zaś konieczne choćby dla ustalenia liczby udziałów, które w zamian za wnoszony aport obejmie. Za nieuprawnione uznać przy tym należy, stanowisko wyrażone w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji, że wydatek wspomniany stanowił koszt uzyskania przychodów spółki prawa handlowego, do której wniesiony miał być aport, nie zaś skarżącego. Po pierwsze nie jest bowiem rolą organów arbitralne ustalanie, dla której ze stron stosunków prawnych, określony wydatek uznany być może za "celowy" dla której zaś nie, po wtóre, jak wyżej wspomniano, zastosowana metoda wyceny nie przesądza o charakterze wydatku. Reasumując, wadliwa ocena, prawidłowo ustalonego stanu faktycznego, w konsekwencji zaś jego nieprawidłowa subsumcja pod dyspozycję normy prawnej, zawartej w art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, doprowadziła do naruszenia wskazanego przepisu o charakterze materialno-prawnym, mającego wpływ na treść rozstrzygnięcia. Biorąc pod uwagę powyższe, na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit a p.p.s.a. orzeczono o uchyleniu zaskarżonej decyzji, uznając to za wystarczające dla końcowego załatwienia sprawy. Wniosek skargi, zmierzający do "zmiany zaskarżonej decyzji", wykraczał bowiem poza kognicję sądu administracyjnego. Po myśli art. 152 p.p.s.a. natomiast, rozstrzygnięto w przedmiocie niewykonywania zaskarżonej decyzji do dnia uprawomocnienia się wyroku. O kosztach postępowania orzeczono na podstawie art. 200 p.p.s.a., zasądzając na rzecz skarżącego ich zwrot, w kwocie odpowiadającej uiszczonemu przezeń wpisowi sądowemu (840,00,-zł.), uiszczonej opłacie od pełnomocnictwa (17,00,-zł.) oraz wynagrodzeniu pełnomocnika, będącego adwokatem, ustalonemu na podstawie § 6 pkt 5 w zw. z § 18 ust. 1 pkt 1 lit a rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 28.września 2002r. w sprawie opłat za czynności adwokackie oraz ponoszenia przez Skarb Państwa kosztów nieopłaconej pomocy prawnej udzielonej z urzędu (Dz.U. Nr 163,poz. 1348 ze zm.) na kwotę 2.400,00,-zł.