I SA/Łd 325/08

Dnia 8 maja 2008 roku Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi – Wydział I w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia NSA Anna Świderska po rozpoznaniu w dniu 8 maja 2008 roku na posiedzeniu niejawnym z skargi T. P. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. z dnia [...] Nr [...] w przedmiocie określenia wysokości zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za miesiąc kwiecień 2002 roku postanawia odrzucić skargę. Doradca podatkowy w osobie A.K. wniósł w imieniu B.K. skargę na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. z dnia[...] Nr[...] utrzymującą w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego Ł.-W. z dnia[...], znak:[...] orzekającą o odpowiedzialności B.K. za zaległości Spółki z o.o. "A" z siedzibą w Ł. w podatku od towarów i usług za luty, kwiecień, sierpień i październik 2003 roku. W dniu 5 marca 2008 r. pełnomocnik złożył wniosek o wstrzymanie wykonania zaskarżonej decyzji. W uzasadnieniu wniosku podniósł, iż prawidłowe wykonanie decyzji w chwili obecnej jest niemożliwe i niecelowe, bowiem ze względu na wagę oraz zasadność podstaw skargi można oczekiwać uchylenia tej decyzji, a to oznacza, iż wykonanie decyzji jest przedwczesne. Zauważył nadto, iż mocodawca nie jest podatnikiem w niniejszej sprawie, w żaden sposób nie jest przygotowany na obciążenie go zobowiązaniami podatkowymi Spółki, w której nie pełni już żadnych funkcji od roku 2003. Wskazał, iż skarżący zbył w dniu 16 grudnia 2003r. wszystkie należące do niego udziały w Spółce "A", wszelkie zobowiązania Spółki zarówno publicznoprawne, jak i prywatnoprawne z chwilą zbycia przeszły na nabywcę. Dodatkowo pełnomocnik podniósł, iż jedynym źródłem utrzymania skarżącego w chwili obecnej jest dochód z prowadzonego przez niego jednoosobowego przedsiębiorstwa pod nazwą "B", a także 15 % udział w zyskach spółki cywilnej "C". Prowadzona przez skarżącego działalność, co podniósł pełnomocnik, nie przynosi spodziewanych rezultatów, nie daje możliwości zaspokojenia podstawowych potrzeb życiowych. Przychód jednoosobowego przedsiębiorstwa - "B" wyniósł w roku 2007r. - 27.400 zł., natomiast dochód brutto z tytułu uczestnictwa w spółce "C" w tym samym roku wyniósł 14.576,28, co wynika z dołączonych do wniosku kserokopii zeznań podatkowych PIT-36 oraz PIT-28. Jednocześnie pełnomocnik skarżącego zwrócił uwagę na poniesione przez skarżącego w 2007r. wydatki związane z prowadzoną przez niego działalnością. Na wydatki te złożyły się koszty składek na Fundusz Pracy i Fundusz Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych oraz ubezpieczenie społeczne, suma wydatkowana tytułem dzierżawy pomieszczeń biurowych, kwota przeznaczona na spłatę kredytu uzyskanego z przeznaczeniem na uruchomienie działalności firmy "B", a także opłaty związane z prowadzeniem księgowości, kosztów utrzymania biura, środki przeznaczone na spłatę kredytu przeznaczonego na samochód wykorzystywany w prowadzonej działalności gospodarczej. Na dowód powyższych wydatków pełnomocnik dołączył kserokopie dowodów stosownych wpłat – listę przelewów bankowych, wyciągów bankowych z konta skarżącego za okres od 01 stycznia do 31 grudnia 2007r. Na podstawie powyższych załączników pełnomocnik ustalił łączny koszt prowadzonej w ramach przedsiębiorstwa "B" działalności w 2007r. na 22.297 zł, co oznacza, że dochód skarżącego z tego tytułu, po potrąceniu kosztów poniesionych, wyniósł 5.103 zł. Jednocześnie w ramach uczestnictwa w spółce cywilnej "C" skarżący osiągnął dochód 14. 576,28 zł, z czego potrącona została suma w wysokości 7.250 zł, przeznaczona na kapitał zapasowy tej Spółki, co spowodowało, że faktyczny dochód wyniósł 7.326,28 zł (dowód: kserokopia uchwały zgromadzenia wspólników spółki cywilnej "C"). Zatem łączny dochód uzyskany przez B.K. w 2007r. z tytułu prowadzonej działalności gospodarczej oraz udziału w zyskach spółki cywilnej "C" wyniósł 12.429 zł, którą to kwotę, zdaniem pełnomocnika, należy jeszcze pomniejszyć o sumę uiszczonych przez skarżącego składek na ubezpieczenie zdrowotne za rok 2007 w wysokości 4.419,62, co ostatecznie ustala dochód uzyskany przez B.K. na kwotę 8.010 zł. Na podstawie powyższych danych pełnomocnik skarżącego wywiódł, iż średnia miesięczna kwota, pozostawiona do dyspozycji skarżącego w 2007r. wynosiła 667,50 zł, za tę kwotę trudno, w ocenie pełnomocnika, utrzymać się, próba egzekucji obowiązków wynikających z zaskarżonej decyzji uniemożliwi mu zaspokojenie podstawowych potrzeb materialnych. Podniósł dalej, że wydatkowanie przez skarżącego większej sumy pieniężnej na cele nie związane z prowadzoną działalnością uniemożliwi funkcjonowanie firm skarżącego. To spowoduje, że budowana z mozołem samodzielna działalność skarżącego będzie musiała upaść, a skarżący będzie musiał zwrócić się o pomoc materialną do państwa. Pełnomocnik, odwołując się do wyroku NSA z dnia 11 maja 1994r., III SA 233/84, zauważył, iż podważenie w sposób istotny warunków egzystencji podatnika stanowi przesłankę wstrzymania wykonania decyzji. Zdaniem pełnomocnika, przy rozpoznawaniu wniosku o wstrzymanie wykonania zaskarżonej decyzji należy mieć nadto na uwadze, że przeniesienie odpowiedzialności za zobowiązania podatkowe na osobę trzecią ma charakter instytucji wyjątkowej, stanowi bowiem wyłom od odpowiedzialności podatnika. Jako inny argument przemawiający za uwzględnieniem wniosku pełnomocnik podniósł, iż poza obowiązkami z tytułu odpowiedzialności osoby trzeciej nie ciążą na skarżącym żadne inne zaległości o charakterze publicznoprawnym. Jest on solidnym partnerem podmiotów publicznoprawnych, można więc spodziewać się, że nie będzie uchylał się od wykonania obowiązków publicznoprawnych w przyszłości. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi zważył, co następuje: Instytucja wstrzymania wykonania zaskarżonego do Sądu aktu lub czynności administracji publicznej została uregulowana w art. 61 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.), zwanej dalej ppsa. Zgodnie z § 1 tegoż przepisu wniesienie skargi do Sądu nie wstrzymuje wykonania aktu lub czynności. Jednakże, stosownie do § 3 zdanie pierwsze powołanego przepisu, Sąd może na wniosek skarżącego wydać postanowienie o wstrzymaniu wykonania w całości lub części tego aktu, jeżeli zachodzi niebezpieczeństwo wyrządzenia skarżącemu znacznej szkody lub spowodowania trudnych do odwrócenia skutków, z wyjątkiem przepisów prawa miejscowego, które weszły w życie, chyba, że ustawa szczególna wyłącza wstrzymanie ich wykonania. Regulacja prawna wskazanego przepisu prowadzi do wniosku, iż wniesienie skargi nie pociąga za sobą skutku suspensywności i wstrzymanie wykonania przez Sąd zaskarżonego aktu zależy od oceny Sądu, czy istnieją przesłanki uzasadniające takie rozstrzygnięcie. Niewykonywanie ostatecznych aktów administracyjnych jest, bowiem stanem niepożądanym i prawo wnoszenia skargi do sądu nie może uniemożliwiać prawidłowego funkcjonowania procesu stosowania i realizowania norm prawa podatkowego. Warunkiem zastosowania tej instytucji jest uprawdopodobnienie istnienia przesłanek wymienionych w powołanym powyżej przepisie art. 61 § 3. Konstrukcja powołanego przepisu wylicza wyczerpująco przesłanki wstrzymania wykonania decyzji, a inicjatywa do wykazywania okoliczności przysługuje stronie skarżącej (por. postanowienie NSA z dnia 18 czerwca 2004 roku, FZ 138/04, nie publ.). Wstrzymanie wykonania zaskarżonego aktu jest wyjątkową okolicznością, a przesłanki uzasadniające wstrzymanie tego aktu nie powinny być interpretowane w sposób rozszerzający. Podnieść nadto należy, iż szkoda występuje, co podkreśla orzecznictwo sądowe, wówczas, gdy nie będzie mogła być ona wynagrodzona przez późniejszy zwrot spełnionego świadczenia lub jego wyegzekwowanie, ani też nie będzie możliwe przywrócenie rzeczy do stanu pierwotnego z uwagi na utratę przedmiotu świadczenia, który w skutek swych właściwości nie może być zastąpiony jakimś innym przedmiotem, a jego wartość nie przedstawiałaby znaczenia dla skarżącego lub poniesie on straty na życiu lub zdrowiu (zob. postanowienie NSA w Warszawie z dnia 25 października 2005r., sygn. akt I OZ 1074/05, nie publ.). Nieodwracalny skutek z kolei to takie następstwo, konsekwencja, efekt, rezultat jakichś działań, których nie będzie można cofnąć lub których nie da się usunąć (zob. Popularny słownik języka polskiego pod red. B. Dunaja, Warszawa 2000, s. 365 i 644). W analizowanej sprawie skarżący B.K. jako okoliczności uzasadniające wstrzymanie wykonania decyzji Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. z dnia[...] Nr[...], wskazał zbycie w 2003r. udziałów w Spółce "A"; niski, bo wynoszący zaledwie 12429 zł, dochód osiągnięty w 2007r. z prowadzonej osobiście działalności gospodarczej; uniemożliwienie funkcjonowania firm skarżącego w razie wydatkowania przez skarżącego większej sumy pieniężnej na cele nie związane z prowadzoną działalnością, a w konsekwencji groźba upadłości tych firm; wadliwość zaskarżonej decyzji skutkująca jej uchyleniem; ponoszenie odpowiedzialności za cudze zobowiązania podatkowe oraz okoliczność nie zalegania z innymi należnościami o charakterze publicznoprawnym, co uzasadnia nie uchylanie się od wykonania obowiązków publicznoprawnych w przyszłości. Wskazane okoliczności, w ocenie Sądu, nie pozwalają uznać, iż przesłanki wynikające z powołanego wyżej art. 61 § 3 zdanie pierwsze ppsa zostały spełnione w niniejszej sprawie. Skarżący nie uprawdopodobnił okoliczności wskazujących na niebezpieczeństwo wyrządzenia znacznej szkody lub spowodowania trudnych do odwrócenia skutków. Uprawdopodobnienie takie oznacza wszak wykazanie, iż zachodzi duże prawdopodobieństwo – graniczące z pewnością- zmaterializowania się trudnych do odwrócenia skutków lub wyrządzenia znacznej szkody w następstwie wykonania zaskarżonego aktu. Nie ulega wątpliwości, że wykonanie jakiejkolwiek decyzji określającej zobowiązanie podatkowe ma dla jej adresata niekorzystne konsekwencje. Jednakże przepis art. 61 § 3 wymaga wykazania niebezpieczeństwa wyrządzenia szkody znacznej, a więc większej niż przeciętnie wywoływanych wykonaniem decyzji tego rodzaju oraz skutków trudnych do odwrócenia, to jest skutków takich, gdzie powrót do stanu poprzedniego będzie niemożliwy lub będzie wymagał znacznych środków. Odnosząc się do wskazanych w uzasadnieniu wniosku okoliczności, mających, zdaniem skarżącego, uzasadniać wstrzymanie zaskarżonej decyzji, przede wszystkim podnieść należy, iż, poza wykazaniem wysokości osiągniętego w 2007r. dochodu i swojego źródła utrzymania poprzez prowadzenie działalności gospodarczej pod przedsiębiorstwem "B" oraz 15% udziału w zyskach spółki cywilnej "C", a także przedstawieniem zestawienia ponoszonych w 2007 roku kosztów w związku z tą działalnością, nie przedstawił aktualnej wysokości tych dochodów, ani aktualnego stanu majątkowego. We wniosku z kolei przyznał, że nadal prowadzi własną działalność gospodarczą, co z kolei oznacza, że osiąga bieżące dochody. Ma więc potencjalną możliwość, w przeciwieństwie do osób pozostających w stosunku zatrudnienia, rozszerzyć rozmiary tej działalności, a w konsekwencji i zwiększyć swoje bieżące dochody. Nie sposób też zgodzić się ze skarżącym, iż wykazany w 2007r. dochód z tej działalności, gdyby nawet przyjąć, że nadal dochód skarżącego pozostaje w tej samej wysokości jak w 2007r., nie pozwala mu na zaspokojenie podstawowych potrzeb życiowych. Wprawdzie roczny dochód skarżącego pozostawiony do jego dyspozycji w 2007r. wyniósł, jak twierdzi skarżący, zaledwie 8.010 zł, niemniej jednak nie można tego dochodu analizować w oderwaniu od realiów życia polskiego społeczeństwa, gdzie wiele osób, tj. emeryci czy dość liczne grupy zawodowe, chociażby salowe czy pielęgniarki, osiągają rocznie zbliżone do skarżącego dochody, ponoszą z tych dochodów również koszty utrzymania siebie oraz terminowo ponoszą ciążące na nich obowiązki publicznoprawne, w tym podatkowe. Istotne jest też to, że wskazane tylko przykładowo grupy, w przeciwieństwie do skarżącego - przedsiębiorcy, pozostając w stosunku pracy, nie mają perspektyw zwiększenia tego dochodu. "Odroczenie" więc poprzez wstrzymanie wykonania zaskarżonej decyzji terminu zapłaty zaległości podatkowej prowadziłoby do naruszenia zasady równości społecznej w zakresie terminowości realizacji ciężarów publicznoprawnych i stanowiłoby skarżącego w uprzywilejowanej pozycji względem innych podatników. Jest to ważne o tyle, iż sporna zaległość podatkowa jest wynikiem wadliwie podjętej decyzji przez przedsiębiorcę, w którym skarżący pełnił określone funkcje. Przedsiębiorcy, jako profesjonaliście, należy zaś stawiać wysokie wymagania co do staranności, dbałości oraz przezorności w prowadzonej działalności gospodarczej. Podnieść nadto należy, iż Sądowi znany jest z urzędu, tj. z akt sprawy o sygn. I SA/Łd 326/08 i złożonego w tej sprawie formularza wniosku o przyznanie prawa pomocy z dnia 27 marca 2008r., fakt, iż aktualny dochód gospodarstwa domowego wynosi miesięcznie 4000 zł, w tym sam dochód skarżącego 2900 zł, nie zaś wskazany we wniosku niespełna ponad 663,28 zł. Biorąc pod uwagę wysokość tego dochodu nie sposób zgodzić się ze skarżącym, iż w skutek wszczęcia postępowania egzekucyjnego pozostanie on bez środków do życia. Zdaniem Sądu, skarżący dysponuje kwotami odpowiednimi do skutecznego prowadzenia swej działalności, posiada zobowiązania kredytowe, które są terminowo opłacane, regularnie też przekazuje środki na obowiązkowe ubezpieczenia społeczne i zdrowotne. Nadto był w stanie uiścić wpis od wniesionej skargi, a także korzysta w postępowaniu sądowym z pomocy profesjonalnego pełnomocnika z wyboru w postaci doradcy podatkowego. Prowadząc działalność gospodarczą miał też zapewne możliwość poczynienia oszczędności i zapewne takie oszczędności poczynił i posiada, skoro we wniosku podnosi, iż wydatkowanie większej sumy pieniężnej na cele nie związane z prowadzoną działalnością, tj. związane z uregulowaniem spornej zaległości, uniemożliwi, jego zdaniem, funkcjonowanie jego własnych firm. Skarżący nie wskazał też ani nie uprawdopodobnił podnoszonej we wniosku o wstrzymanie wykonania decyzji okoliczności groźby upadłości jego własnej firmy, tym bardziej, że jak podniesiono we wniosku, firma "B" jest firmą jednoosobową, a skarżący nic nie wspomina o zatrudnianiu pracowników w tej firmie. Wydaje się zatem, że nie zachodzi niebezpieczeństwo zwolnienia pracowników. Także argument, iż skarżący nie jest w żaden sposób przygotowany na obciążenie go za zobowiązania podatkowe Spółki, w której nie pełni od 2003r. żadnej funkcji, nie zasługuje na uwzględnienie. Nie można wszak zapominać o tym, iż ponosi od odpowiedzialność za zobowiązanie powstałe w czasie, kiedy był vice prezesem Spółki "A", a więc osobą, która podejmowała w imieniu tej Spółki decyzje gospodarcze, w tym także finansowe. Trudno zatem zgodzić się, że nie ponosi konsekwencji tych decyzji, konsekwencji, które ujawniły się w późniejszym czasie, tj. kiedy nie był już decydentem w Spółce. W przeciwnym razie wyzbycie się udziałów w Spółce skutkowałoby odpowiedzialnością nabywcy tych udziałów, który przecież obiektywnie rzecz oceniając nie przyczynił się w żaden sposób do powstania tej zaległości. Zaakceptowanie prezentowanego przez skarżącego we wniosku stanowiska byłoby sprzeczne z zasadami współżycia społecznego. Nadto ponieść należy, iż okoliczność wyzbycia się udziałów w Spółce nie mieści się w pojęciu niebezpieczeństwa wyrządzenia szkody czy spowodowania nieodwracalnych skutków. Skarżący, jako członek zarządu Spółki, powinien był też się spodziewać ewentualnych konsekwencji wiążącym się z tym faktem, w tym konsekwencji o charakterze publicznoprawnym i na tę okoliczność, jako doświadczony przedsiębiorca, powinien był się przygotować, zabezpieczając odpowiednie środki finansowe. Brak ostrożności, przezorności w tym zakresie nie może więc obciążać Skarbu Państwa. Z kolei podnoszona przez skarżącego w uzasadnieniu wniosku o wstrzymanie wykonania zaskarżonej decyzji okoliczność istnienia wysokiego prawdopodobieństwa wyeliminowania kwestionowanej decyzji z obrotu prawnego, nie stanowi przesłanki wstrzymania wykonania tej decyzji, nie mieści się bowiem ani w pojęciu szkody, ani w pojęciu nieodwracalnych skutków. Nadto ewentualna wadliwość kwestionowanego aktu będzie przedmiotem oceny legalności dokonywanej w ramach postępowania sądowoadministracyjnego. Sąd na etapie rozpoznawania wniosku o wstrzymanie wykonania decyzji, nie może wypowiadać się co do słuszności samej skargi. Zatem przekonanie strony o słuszności skargi, nie może uzasadniać wniosku o wstrzymanie wykonania zaskarżonej decyzji (por. np. postanowienie NSA z dnia 16 czerwca 2005 roku, II OZ 513/05, nie publ.; postanowienie NSA z dnia 28 kwietnia 2005 roku, II OZ 184/05, nie publ.; postanowienie NSA z dnia 15 grudnia 2004 roku, OZ 747/04, nie publ.; postanowienie NSA z dnia 9 września 2004 roku, FZ 358/04, nie publ.; postanowienie NSA z dnia 26 kwietnia 2004 roku, FZ 33/04, nie publ.). Rozważając kwestię wstrzymania wykonania zaskarżonej decyzji Sąd nie dostrzegł także z urzędu innych okoliczności, które uzasadniałyby uwzględnienie tego wniosku. Miał nadto na uwadze względy społeczne, tj. dążenie do realizacji zadań publicznych, a także przytaczany już argument, iż wstrzymanie wykonania decyzji ma charakter szczególny i nie może mieć zastosowania, co już podkreślono w każdej sprawie, w której zapłata zobowiązania podatkowego rodzi trudności dla podatnika. Trudności te nie mogą wynikać jedynie z przekonania strony skarżącej o ich istnieniu, lecz muszą mieć charakter obiektywny. Istotne jest też to, że ewentualna egzekucja spornej zaległości będzie rozłożona w czasie. Wobec powyższego Sąd, na podstawie art. 61 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.), orzekł jak w postanowieniu. P.Pie