I SA/Łd 339/11

Dnia 6 maja 2011 roku Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi – Wydział I w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia NSA Bogusław Klimowicz (spr.) Sędziowie: Sędzia WSA Bożena Kasprzak Sędzia WSA Tomasz Adamczyk Protokolant: Asystent sędziego Joanna Skrzypczak-Zajger po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 6 maja 2011 roku sprawy ze skargi A Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w Ł. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie odmowy stwierdzenia nadpłaty w podatku dochodowym od osób fizycznych za poszczególne miesiące 2010 roku 1. uchyla zaskarżoną decyzję; 2. zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. na rzecz A Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w Ł. kwotę 3 008 (trzy tysiące osiem) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego. A spółka z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w Ł. zawarła w 2009 r. z Wojewódzkim Urzędem Pracy w Ł. umowę o dofinansowanie projektu realizowanego w ramach Programu Operacyjnego Kapitał Ludzki, współfinansowanego ze środków Europejskiego Funduszu Społecznego. Na podstawie umowy spółka otrzymała dofinansowanie w formie dotacji rozwojowej. Wynagrodzenia pracowników będących uczestnikami projektu były dofinansowane w 50% ze środków z pomocy publicznej i w tym zakresie, na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 137 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. Nr 51, poz. 307; dalej "u.p.d.f."), były wolne od podatku dochodowego. Pomimo powyższego zwolnienia, spółka, jako płatnik, pobrała i wpłaciła do Urzędu Skarbowego zaliczki na podatek dochodowy od całości wynagrodzeń pracowników za poszczególne miesiące w okresie od stycznia do kwietnia 2010 r. Następnie, w czerwcu 2010 r. spółka dokonała korekty listy płac i z własnych środków zwróciła pracownikom nienależnie pobrany podatek. W konsekwencji powyższego spółka, jako płatnik, w dniu [...] r. złożyła wniosek o stwierdzenie nadpłaty w podatku dochodowym od osób fizycznych w wysokości 19 701 zł. Naczelnik Pierwszego Urzędu Skarbowego Ł.-G. decyzją z dnia [...]r. odmówił stwierdzenia nadpłaty. Wskazał, że zgodnie z art. 72 § 1 pkt 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. Nr 8, poz. 60 ze zm.; dalej "O.p.") za nadpłatę uważa się kwotę podatku pobraną przez płatnika nienależnie lub w wysokości większej niż należna. W myśl art. 75 § 2 pkt 2 lit. c) O.p. płatnik może złożyć wniosek o stwierdzenie nadpłaty podatku, jeżeli nie będąc zobowiązanym do składanie deklaracji, wpłacił podatek w wysokości większej od należnej. W ocenie organu wniosek byłby zasadny, gdyby skutkiem nienależnie dokonanej wpłaty było uszczuplenie w majątku płatnika. Taka sytuacja nie wystąpiła jednak w rozpatrywanej sprawie, gdyż kwota pobranych zaliczek na podatek odpowiadała kwocie wpłaconej na konto Urzędu. Organ podniósł też, że w sytuacji, w której uszczuplenie nastąpiło w majątku podatnika tylko podatnik może żądać zwrotu nadpłaty. Strona nie zgodziła się z takim stanowiskiem i wniosła odwołanie. Zarzuciła w nim naruszenie art. 75 § 2 pkt 2 lit. c), a także art. 120 i art. 122 O.p. Po rozpatrzeniu odwołania, Dyrektor Izby Skarbowej w Ł., decyzją z dnia [...] r. utrzymał w mocy rozstrzygnięcie organu pierwszej instancji. Organ argumentował, że analiza art. 75 O.p. prowadzi do wniosku, że płatnik może złożyć wniosek o stwierdzenie nadpłaty tylko w sytuacjach powodujących uszczerbek w jego majątku, gdy na skutek własnych błędów zadeklarował oraz wpłacił podatek w wysokości większej od należnej albo większej od pobranej. Wskazał, że dokonanie przez spółkę zwrotu uprzednio pobranych i wpłaconych zaliczek na podatek nie miało oparcia w obowiązujących przepisach prawa. Zwracając zaliczki spółka w istocie przejęła kompetencje organów podatkowych. Organ odwoławczy zaznaczył również, że rozliczenia podatku dochodowego dokonuje podatnik (pracownik) w rocznym zeznaniu podatkowym i to jemu przysługuje prawo do wystąpienia o zwrot nadpłaty. W skardze spółka zarzuciła sprzeczność decyzji z art. 75 § 2 pkt 2 lit. c) oraz art. 120, art. 122 i art. 210 § 1 i § 4 O.p. Zdaniem skarżącej uprawnienie do złożenia wniosku o stwierdzenie nadpłaty przysługuje zarówno podatnikowi (art. 75 § 1 O.p.), jak i płatnikowi (art. 75 § 2 pkt 2 O.p.). W ocenie strony złożony przez nią wniosek był zasadny, gdyż jako płatnik pobrała zaliczki w wysokości większej niż należna. Wprawdzie zostały one w takiej wysokości wpłacone na rachunek Urzędu Skarbowego, ale spółka dokonała korekty listy płac i zwróciła pracownikom nienależnie pobrany podatek z własnych środków. Składając wniosek znajdowała się więc w sytuacji, o której mowa w art. 75 § 2 pkt 2 lit. c) O.p. Ponieważ pracownicy spółki otrzymali już zwrot nienależnie pobranego podatku, nie przysługuje im teraz prawo ubiegania się o zwrot nadpłaty. W takiej sytuacji budżet państwa otrzymał nienależne świadczenie i nikt nie jest uprawniony do ubiegania się o jego zwrot. Wskazując na powyższe strona wniosła o uchylenie decyzji w całości oraz o zasądzenie zwrotu kosztów postępowania sądowego. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. wniósł o jej oddalenie i podtrzymał pogląd prezentowany w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Ł. zważył co następuje. Skarga jest zasadna. Stosownie do art. 72 § 1 pkt 1 i 2 O.p. za nadpłatę uważa się kwotę nadpłaconego lub nienależnie zapłaconego podatku przez podatnika, jak również kwotę podatku pobraną przez płatnika nienależnie lub w wysokości większej od należnej. Przepis ten charakteryzuje nadpłatę jako świadczenie nienależne wierzycielowi, którego zapłata nastąpiła z powodu błędnego przekonania podmiotu dokonującego zapłaty o ciążącym na nim zobowiązaniu podatkowym lub o wyższej od należnej wysokości tego zobowiązania. Z ustalonego i niekwestionowanego stanu faktycznego wynika, że spółka A pobrała i wpłaciła na rachunek Urzędu Skarbowego zaliczki na podatek dochodowy w wysokości większej niż należna, bowiem wynagrodzenia wypłacone pracownikom, będącym uczestnikami realizowanego przez spółkę projektu, były w 50% zwolnione od podatku (art. 21 ust. 1 pkt 137 u.p.d.f.). Poza sporem pozostaje też fakt zwrotu przez skarżącą jej pracownikom, przed upływem roku podatkowego, kwot zaliczek w części nienależnie pobranej oraz dokonania korekty listy płac. Zgodzić się należy z Dyrektorem Izby Skarbowej, że skarżąca postępując ten sposób zadziałała jak organ podatkowy, wyręczając go w jego uprawnieniach. Organ odwoławczy ma też rację gdy twierdzi, że zwrotu podatku pobranego przez płatnika w nadmiernej wysokości powinien domagać się podatnik, a nie płatnik w sytuacji, gdy uszczuplenie dotyczy jedynie majątku podatnika. Nie można jednak abstrahować od okoliczności niniejszej sprawy i pomijać istotnego elementu stanu faktycznego, jakim jest fakt dokonania przez płatnika zwrotu zaliczek pracownikom, w części nienależnie wpłaconej do Urzędu Skarbowego. Jak już Sąd zaznaczył, nie ulega wątpliwości to, że w niniejszej sprawie wystąpiła nadpłata, a organ otrzymał podatek bezpodstawnie. Problem koncentruje się jedynie na kwestii legitymacji do wystąpienia z wnioskiem o jej stwierdzenie. W opinii organu uprawnienie takie przysługuje wyłącznie podatnikowi (pracownikowi), zdaniem zaś strony skarżącej – jej, jako płatnikowi. Rację w tym sporze należy przyznać skarżącej spółce. Biorąc pod uwagę kryterium uszczuplenia majątkowego stwierdzić należy, że dopóki pracodawca nie zwrócił podatku pobranego w wysokości większej niż należna, zubożenie istniało jedynie po stronie pracownika, a zatem to on był uprawniony do tego by żądać stwierdzenia nadpłaty. Z chwilą jednak, gdy płatnik naprawił błąd polegający na nieprawidłowym obliczeniu kwoty zaliczek poprzez ich zawyżenie i z własnych środków zwrócił pracownikom podatek nadmiernie pobrany, a następnie wpłacony do Urzędu Skarbowego, pracownik przestał być zubożony, a zarazem zainteresowany domaganiem się stwierdzenia nadpłaty, natomiast rzeczywisty uszczerbek w majątku poniósł wówczas płatnik. Skoro tak, to zgodnie z art. 75 § 2 pkt 2 lit. c) O.p. płatnikowi przysługiwało prawo do złożenia wniosku o stwierdzenie nadpłaty podatku. W ocenie Sądu za niedopuszczalną należałoby uznać sytuację, w której płatnik, z powodu odprowadzenia wyższej kwoty podatku niż należna, zostałby pozbawiony możliwości domagania się zwrotu nadpłaty, gdy Skarb Państwa bezsprzecznie odniósł kosztem płatnika korzyść majątkową. Ponieważ zaskarżona decyzja została wydana z naruszeniem przepisów prawa procesowego (art. 75 § 2 pkt 2 lit. c O.p.), a uchybienie to było istotne z punktu widzenia wyniku postępowania, Sąd uchylił ją na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a. Rozpoznając ponownie odwołanie strony organ winien uwzględnić przedstawioną powyższej ocenę. Rozstrzygnięcie o kosztach postępowania oparte zostało na art. 200 w związku z art. 205 § 2 p.p.s.a. i § 3 ust. 1 pkt 1 lit. e) rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 31 stycznia 2011 r. w sprawie wynagrodzenia za czynności doradcy podatkowego w postępowaniu przed sądami administracyjnymi oraz szczegółowych zasad ponoszenia kosztów pomocy prawnej udzielonej przez doradcę podatkowego z urzędu (Dz. U. z 2011 r. Nr 31, poz. 153). P.Z-C.