I SA/Łd 401/17

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi – Wydział I w składzie następującym: Przewodnicząca: Sędzia WSA Joanna Grzegorczyk-Drozda Sędziowie: Sędzia NSA Paweł Janicki (spr.) Sędzia NSA Bogusław Klimowicz Protokolant: St. sekretarz sądowy Agnieszka Kerszner po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 13 czerwca 2017 r. sprawy ze skargi Ł. K. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. (obecnie: Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Ł.) z dnia [...] nr UNP: [...] Znak sprawy: [...] w przedmiocie nadania rygoru natychmiastowej wykonalności własnej decyzji nieostatecznej określającej wysokość zobowiązanie podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2013 rok oraz wysokość odsetek za zwłokę od niezapłaconych zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych za poszczególne miesiące 2013 roku oddala skargę. Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. zaskarżonym postanowieniem z [...]r. nr [...] UNP: [...] utrzymał w mocy postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego w P. z [...] r. nr [...] o nadaniu rygoru natychmiastowej wykonalności decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego w P. z [...] r. nr [...] wydanej w sprawie określenia Ł. K. zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2013r. w kwocie 1.575.432 zł oraz wysokość odsetek za zwłokę od niezapłaconych zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych za poszczególne miesiące 2013r. W uzasadnieniu organ odwoławczy wyjaśnił, że wspomnianą wyżej decyzją z [...] r. Naczelnik Urzędu Skarbowego w P. określił Ł. K. zobowiązanie w podatku w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2013r. wysokość odsetek za zwłokę od niezapłaconych zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych za poszczególne miesiące 2013r. Następnie postanowieniem z 30 sierpnia 2016r. Naczelnik Urzędu Skarbowego w P. nadał rygor natychmiastowej wykonalności ww. decyzji. Wskazując motywy tego ostatniego rozstrzygnięcia organ pierwszej instancji powołał się na spełnienie przesłanek określonych w art. 239b § 1 pkt 2 i § 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tekst jednolity: Dz.U. z 2015 r., poz. 613 ze zm.; dalej: O.p.) W zażaleniu na to postanowienie pełnomocnik podatnika, wnosząc o jego uchylenie i umorzenie postępowania, zarzucił organowi naruszenie art. 239b § 1 pkt 2 w zw. z art. 239b § 2 O.p. W ocenie strony organ podatkowy nie uprawdopodobnił, że zobowiązanie podatkowe nie zostanie wykonane. Swoje ustalenia ograniczył jedynie do informacji zawartych w systemach CZM i CEPIK oraz powołał pewne okoliczności, jednak bez dokonania ich samodzielnej oceny, weryfikacji oraz bez uprawdopodobnienia wystąpienia przewidywalnych skutków. Organ zaniechał ponadto przeprowadzania jakiegokolwiek postępowania dowodowego, czy też weryfikacji zebranych informacji. Utrzymując w mocy postanowienie organu pierwszej instancji Dyrektor Izby Skarbowej w Ł,, powołując się na art. 239a i art. 239b § 1 pkt 2 i § 2 O.p., podzielił zawartą w zaskarżonym postanowieniu tezę, że podatnik nie posiada majątku o wartości odpowiadającej wysokości zaległości podatkowej wraz z odsetkami za zwłokę, na którym można ustanowić hipotekę przymusową lub zastaw skarbowy, które korzystałyby z pierwszeństwa zaspokojenia. Organ odwoławczy zwrócił uwagę, że Naczelnik Urzędu Skarbowego w P, w wyniku kontroli, a następnie postępowania podatkowego prowadzonego wobec A. Ł. K., wydał cztery decyzje, którymi określił podatnikowi zobowiązania w podatku dochodowym od osób fizycznych oraz w podatku od towarów i usług za poszczególne okresy w latach 2013–2014, przy czym łączna kwota zaległości podatkowych (należność główna) wynikająca z tych decyzji wyniosła ogółem 3.278.538 zł. Nie były to jednak jedyne zobowiązania podatnika wobec Skarbu Państwa. Łącznie w dniu 22 listopada 2016r. jego zaległości w podatku dochodowym od osób fizycznych oraz podatku od towarów i usług, zamknęły się kwotą 10.336.343,96 zł. Analizując wartość majątku podatnika organ drugiej instancji odwołał się do danych wynikających z Centralnej Informacji Ksiąg Wieczystych oraz Centralnej Ewidencji Pojazdów i Kierowców (CEPIK). Z pozyskanych w ten sposób danych wynikało, że podatnik nie posiada żadnej nieruchomości, jest właścicielem samochodu osobowego marki BMW, rok produkcji 1984, który został już zezłomowany oraz posiada udziały w B. Spółka z o.o. o wartości 3.800 zł i C. Spółka z o.o. o łącznej wartości 4.500 zł. Dyrektor wskazał następnie na podejmowane przez podatnika działania polegające na wyzbywaniu się majątku, to jest: polegające na sprzedaży pięciu samochodów na przełomie lat 2012–2015 oraz darowaniu żonie w 2010 r. udziału w lokalu mieszkalnym o wartości 60 tys. zł oraz w 2013 r. niezabudowanej nieruchomości o wartości 51 tys. zł. Organ zwrócił również uwagę na stratę w wysokości 270 tys. zł jaką podatnik poniósł w prowadzonej działalności gospodarczej w 2015 r. Zdaniem Dyrektora Izby Skarbowej powyższe okoliczności w wystarczającym stopniu uprawdopodabniały, że zobowiązanie podatkowe wynikające z powołanej na wstępie decyzji wymiarowej z [...] r., nie zostanie przez stronę wykonane, co oznaczało, że istniały okoliczności pozwalające na wydanie postanowienia o nadaniu tej decyzji rygoru natychmiastowej wykonalności. Postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. zostało zaskarżone do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi przez pełnomocnika Ł. K., który wnosząc o uchylenie postanowień organów obu instancji oraz zasądzenie kosztów postępowania, zarzucił naruszenie następujących przepisów: (1) art. 239b § 1 pkt 1 i 2 w zw. z art. 239b § 2 O.p. poprzez nadanie rygoru natychmiastowej wykonalności, w sytuacji gdy nie zaistniały ku temu przesłanki oraz pomimo nieuprawdopodobnienia, że zobowiązanie wynikające z decyzji nie zostanie wykonane; (2) art. 122 oraz 187 § 1 O.p. poprzez brak przeprowadzenia przez organy obu instancji niezbędnych czynności dowodowych mających na celu zbadanie czy sytuacja majątkowa skarżącego daje podstawy do stwierdzenia, że zobowiązanie podatkowe wynikające z decyzji nie zostanie wykonane; (3) art. 121 § 1 O.p. poprzez nadanie rygoru natychmiastowej wykonalności pomimo braku merytorycznych podstaw do tego, przez co doszło do naruszenia zasady prowadzenia postępowania w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych; (4) art. 239b § 2 O.p. poprzez: a) próbę obciążenia podatnika obowiązkiem uprawdopodobnienia nie wystąpienia ustawowych przesłanek do nadania rygoru natychmiastowej wykonalności w sytuacji, gdy ciężar uprawdopodobnienia wystąpienia tych przesłanek spoczywa na organie; b) nadanie rygoru natychmiastowej wykonalności decyzji w przedmiocie określenia zobowiązania podatkowego, pomimo że decyzja ta została wydana z naruszeniem przepisów prawa, co w konsekwencji prowadzić może do wyegzekwowania przez organy podatkowe nienależnego świadczenia wobec wygaśnięcia zobowiązania podatkowego na skutek upłynięcia terminu przedawnienia przed wydaniem zaskarżonego postanowienia. W uzasadnieniu pełnomocnik zwrócił uwagę, że ustalenia organów opierały się na aplikacji CZM oraz rejestrze CEPIK, mimo że źródła te nie są objęte ustawowym domniemaniem prawdziwości, jak to ma miejsce w odniesieniu do danych z ksiąg wieczystych, z rejestrów KRS czy CEIDG. Bezkrytyczne i pozbawione jakiejkolwiek weryfikacji powoływanie się na ww. informacje nie mogło stanowić dla organów podatkowych podstawy rozstrzygania. Ponadto organy podatkowe bezzasadnie ograniczyły się w swoich ustaleniach jedynie do okoliczności zawartych w wymienionych zbiorach danych. W ten sposób – zdaniem pełnomocnika – nie uprawdopodobniły okoliczności, które w ich ocenie przemawiały za nadaniem rygoru natychmiastowej wykonalności. Pełnomocnik podkreślił, że skutek w postaci niewykonania zobowiązania podatkowego musi zostać uprawdopodobniony, przy czym nie będzie wystarczające wykazanie zwykłego prawdopodobieństwa – musi ono graniczyć z pewnością. Tymczasem w niniejszej sprawie organy podjęły próbę przerzucenia na skarżącego ciężaru uprawdopodobnienia okoliczności przemawiających za nadaniem rygoru. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. wniósł o jej oddalenie podtrzymując argumentację wyrażoną w uzasadnieniu zaskarżonego postanowienia. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi zważył, co następuje. Skarga nie jest zasadna gdyż zaskarżone postanowienie nie narusza prawa. Rygor natychmiastowej wykonalności w rozpoznawanej sprawie nadano nieostatecznej decyzji określającej zobowiązanie skarżącego w podatku dochodowym za rok 2013 w kwocie 1.575.432 zł wraz z odsetkami za poszczególne miesiące. Porównanie wysokości tak określonego zobowiązania z kwotą do zapłaty wykazaną przez skarżącego w zeznaniu podatkowym PIT – 36 za rok 2013, to jest 28.260 zł świadczy o ogromnej dysproporcji między powyższymi wartościami. Już ten fakt w połączeniu ze znaczną wielkością zobowiązania podatkowego określonego w decyzji wymiarowej nie tylko uprawniał, lecz wręcz nakazywał organom podatkowym poszukiwanie źródła mogącego zabezpieczyć uregulowanie tak znacznego zobowiązania podatkowego. Stąd też za całkowicie usprawiedliwione należy uznać przedsięwzięte przez organ próby ustalenia, czy skarżący dysponuje takim środkami, które pozwolą na wykonanie tak określonego zobowiązania podatkowego. Jednocześnie w kontekście ustalonego stanu faktycznego podzielić należy stanowisko organów podatkowych, iż skarżący nie posiada majątku o wartości odpowiadającej wysokości zaległości podatkowej wraz z odsetkami za zwłokę, na którym można ustanowić hipotekę przymusową lub zastaw skarbowy, które korzystałyby z pierwszeństwa zaspokojenia. O trafności tej tezy świadczy w szczególności to, że jak ustalono w toku postępowania, skarżący nie ma praw do żadnej nieruchomości, posiadany przez niego samochód osobowy marki BMW 323 rok produkcji 1984 został zezłomowany, a skarżący posiada tylko nieznaczne, wynoszące łącznie 8.300 zł udziały w spółkach prawa handlowego. Co równie istotne, jak ustalono w toku postępowania w latach 2010 i 2013 skarżący, po ustanowieniu rozdzielności majątkowej małżeńskiej darował na rzecz małżonki swoje udziały we wspólnych nieruchomościach, a w latach 2012-2015 zbył 5 pojazdów mechanicznych. Nie bez znaczenia jest również i to, że na skarżącym ciążą inne zobowiązania podatkowe (określone decyzjami nieostatecznymi), w tym w podatku dochodowym za rok 2014 i w podatku VAT za poszczególne miesiące lat 2013 i 2014 w łącznej kwocie 3.278.538 zł. Przemawia za tym także i ta okoliczność, że za lata 2010-2014 skarżący deklarował stosunkowo nieznaczne dochody, to jest łącznie nieco ponad 400.000 zł, a w roku 2015 stratę w wysokości 270.500,80 zł, co zasadnie wskazuje na brak dostatecznego majątku, który pozwalałby z ufnością zakładać, że przedmiotowe zobowiązanie za rok 2013 zostanie zrealizowane. Nie sposób tez pominąć okoliczności, że skarżący złożył odwołanie od decyzji wymiarowej w podatku dochodowym za rok 2013. Rzecz jasna skarżący nie może ponosić żadnych negatywnych skutków tego, że nie zgadza się z decyzją podatkową, niemniej w orzecznictwie sądów administracyjnych utrwalony jest pogląd, że złożenie odwołania od decyzji może świadczyć o uprawdopodobnieniu niewykonania zobowiązania podatkowego (wyrok NSA z dnia 3 lipca 2013r., sygn. akt I FSK 1307/12). Odwołanie jest bowiem okolicznością powodującą niewykonalność decyzji podatkowej, zaś zwłoka w wykonaniu decyzji zagraża dobru chronionemu prawem. Takim dobrem jest ochrona interesów fiskalnych państwa w toku postępowania podatkowego. Zdaniem sądu I instancji powyższe okoliczności są wystarczające dla uznania, że trafne jest stanowisko organów podatkowych wyrażone w zaskarżonym postanowieniu oraz poprzedzającym je postanowieniu organu I instancji, że uprawdopodobniono, iż zobowiązanie wynikające z decyzji nie zostanie wykonane, gdyż majątek posiadany przez skarżącego nie jest w tym zakresie wystarczający, co zgodnie z art. 239b § 1 punkt 2 i art. 239b § 2 O.p. uprawnia organy podatkowe do nadania rygoru natychmiastowej wykonalności decyzji w podatku dochodowym od osób fizycznych za rok 2013. W tej sytuacji zarzuty skargi dotyczące naruszenia powyższych przepisów należy uznać za chybione. W szczególności warto zauważyć, że obowiązujące prawo nie nakłada na organy podatkowe obowiązku udowodnienia, a tylko uprawdopodobnienia niewykonania zobowiązania podatkowego, co zdaniem sądu I instancji organy uczyniły w sposób graniczący z pewnością. Z kolei zarzuty naruszenia przepisów postępowania należy uznać za nieuzasadnione wobec dokładnego wyjaśnienia przez organy sytuacji finansowej skarżącego i okoliczności wskazującej na niewykonanie zobowiązania. Mając na uwadze powyższe okoliczności na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jednolity Dz. U. z 2016r., poz. 718) należało orzec jak w sentencji. AKE.