I SA/Łd 410/07

Dnia 4 grudnia 2007 roku Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi, Wydział I w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Paweł Janicki, Sędzia NSA Teresa Porczyńska, Asesor WSA Joanna Grzegorczyk-Drozda (spr.), Protokolant Paweł Pijewski, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 13 listopada 2007 roku sprawy ze skargi T. B. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. z dnia [...] znak [...] w przedmiocie odmowy stwierdzenia nadpłaty w podatku od towarów i usług za miesiące od grudnia 2000 roku do grudnia 2002 roku oddala skargę. Zaskarżoną decyzją z dnia [...] nr [...] Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego w P.T. z dnia [...] nr [...], którą odmówił stwierdzenia nadpłaty w podatku od towarów i usług za miesiące od grudnia 2000 roku do grudnia 2002 roku w łącznej kwocie 4.499 złote. Decyzją z dnia [...] nr [...] Naczelnik Urzędu Skarbowego w P.T. określił wysokość zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za miesiące od września 1998 roku do grudnia 2002 roku oraz odmówił stwierdzenia nadpłaty w tym podatku za wymienione miesiące w łącznej kwocie 9.423 złote. W uzasadnieniu wskazał, że T.B. złożył deklaracje VAT-7 za okres od września 1998 roku do 31 grudnia 2002 roku w dniu 27 października 2003 roku, w których łącznie zadeklarował podatek VAT w kwocie 9.423 złote. W wyniku prowadzonych czynności sprawdzających przeprowadzonych 28 listopada 2005 roku ustalono, iż skarżący prowadził ewidencję uproszczoną dla celów podatku VAT i ewidencję przychodów dla celów podatku dochodowego zryczałtowanego. Podatek należny Naczelnik Urzędu Skarbowego określił biorąc za podstawę opodatkowania kwoty wykazane przez T.B. w ewidencji uproszczonej dla celów podatku VAT. Nadto ustalił, iż podatnik złożył zgłoszenie rejestracyjne w zakresie podatku od towarów i usług dnia 6 listopada 2003 roku, a zatem przed tą datą, zgodnie z art. 25 ust. 3 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 roku o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz.U. Nr 11, poz. 50 ze zm.), nie służyło mu prawo do odliczenia od podatku należnego podatku naliczonego. Organ I instancji wskazał że skarżący zadeklarował podatek od towarów i usług w prawidłowych kwotach a zatem wniosek z dnia 20 października 2005 roku o stwierdzenie nadpłaty nie zasługuje na uwzględnienie. Z tych względów Naczelnik określił wysokość zobowiązania w podatku od towarów i usług za miesiące od września 1998 roku do grudnia 2002 roku w identycznych kwotach jak wskazane w deklaracjach VAT-7 złożonych przez T.B., a co za tym idzie – nadpłata w tym podatku nie występuje. Podatnik złożył od powyższej decyzji odwołanie, w którym zarzucił naruszenie art. 120 w związku z naruszeniem art. 165 § 2, art. 121 § 1 i art. 124 w związku z naruszeniem art. 210 § 4, art. 122 w związku z naruszeniem art. 180, art. 181, art. 187 § 1, art. 125 w związku z naruszeniem art. 208 § 1 Ordynacji podatkowej w stopniu mającym wpływ na uzyskane rozstrzygnięcie oraz naruszenie art. 7 ust. 1 pkt. 6, art. 10 ust. 2, art. 14 ust. 1, art. 14 ust. 7a ustawy z dnia 8 stycznia 1998 roku o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym poprzez błędną wykładnię lub niewłaściwe ich zastosowanie. Z uwagi na zakres wskazanych naruszeń wniósł o uchylenie w całości zaskarżonej decyzji oraz o stwierdzenie nadpłaty w podatku od towarów i usług w zakresie wskazanym we wniosku z dnia 20 października 2005 roku. W uzasadnieniu podniósł, że przed rozpoczęciem wykonywania działalności gospodarczej w 1998 roku, z uwagi na rozmiar tej działalności, korzystał ze zwolnienia podmiotowego w zakresie podatku od towarów i usług. Dopiero w 2003 roku skarżący uzyskał informację, iż aby korzystać z przedmiotowego zwolnienia konieczne jest złożenia deklaracji VAT-6 o wyborze zwolnienia podmiotowego. Podniósł, iż organ nie wszczął postępowania w sprawie określenia zobowiązania podatkowego za wskazany okres i skarżący również nie składał w tym zakresie wniosku. Jaki taki wniosek nie może być traktowany wniosek skarżącego z dnia 20 października 2005 roku w sprawie korekt deklaracji VAT-7. Nadto wskazał, iż zaskarżone rozstrzygnięcie zapadło w wyniku przeprowadzenia czynności sprawdzających a nie postępowania podatkowego. Decyzją z dnia [...] Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. uchylił w całości zaskarżoną decyzję i przekazał sprawę do ponownego rozpatrzenia organowi I instancji. W uzasadnieniu wskazał, że rozstrzygnięcie sprawy wymaga przeprowadzenia postępowania dowodowego w znacznej części. Podniósł, iż w sytuacji, gdy nadpłata wiąże się z wpłatą dokonaną na podstawie złożonej deklaracji, wnioskowi o stwierdzenie nadpłaty towarzyszyć musi korekta deklaracji, której celem jest wykazanie nadpłaty (art. 75 § 3 Ordynacji podatkowej). Za korektę deklaracji nie można uznać stwierdzenia skarżącego złożonego na piśmie, iż "nie załącza do wniosku skorygowanych druków deklaracji, gdyż jako podatnik zwolniony podmiotowo nie powinien składać żadnych deklaracji. Tak więc niniejsza korekta polega na anulowaniu złożonych deklaracji VAT-7 za okresy rozliczeniowe od września 198 roku do września 2003 roku". Organ II instancji wskazał, że skorygowanie deklaracji polega na złożeniu deklaracji tego samego rodzaju co deklaracja korygowana ale o innej treści. Nadto organ I instancji zaskarżoną decyzją określił podatnikowi zobowiązanie podatkowe za wskazany okres, z czego wynika, że uznał dokonanie anulowanie deklaracji w sposób dokonany przez skarżącego. Organ odwoławczy podniósł, iż prawo podatkowe nie zna instytucji "anulowania deklaracji", a zmiana kwot zobowiązań podatkowych wskazanych w deklaracji możliwa jest poprzez korektę deklaracji lub poprzez wydanie przez organ podatkowy decyzji określającej wysokość zobowiązania w kwocie innej niż wykazana w deklaracji. Dnia 21 kwietnia 2006 roku T.B., w wykonaniu wezwania organu, złożył wymagane korekty deklaracji. Decyzją z dnia [...] Naczelnik Urzędu Skarbowego w P.T. określił wysokość zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za okres od września 1998 roku do grudnia 2002 roku oraz odmówił stwierdzenia nadpłaty w niniejszym podatku za wskazany okres na łączną kwotę 9.423 złote. W uzasadnieniu wskazał, iż skarżący rozpoczął wykonywanie czynności podlegających opodatkowaniem we wrześniu 1998 roku. Zgodnie z art. 14 ust. 6 ustawy z 8 stycznia 1998 roku, w brzmieniu obowiązującym w 1998 roku, podatnik rozpoczynający wykonywanie czynności określonych w art. 2 w ciągu roku podatkowego może wybrać zwolnienie od podatku, jeżeli przewidywana przez podatnika wartość sprzedaży towarów nie przekroczy, w proporcji do okresu prowadzonej sprzedaży, kwoty wymienionej w ust. 1 pkt. 1 lub w ust. 4. Podatnik przed dokonaniem pierwszej sprzedaży, obowiązany jest do złożenia oświadczenia o wyborze zwolnienia. Skarżący powyższego oświadczenia nie złożył. Zgodnie z treścią art. 14 ust. 7a cytowanej ustawy, podatnik który utracił prawo do zwolnienia lub zrezygnował z tego zwolnienia nie może w następnych latach skorzystać ze zwolnienia określonego w ust. 1. Od powyższego rozstrzygnięcia T.B. złożył odwołanie, w którym zarzucił ponownie naruszenia prze organ I instancji art. 120 w związku z naruszeniem art. 165 § 2, art. 121 § 1 i art. 124 w związku z naruszeniem art. 210 § 4, art. 122 w związku z naruszeniem art. 180, art. 181, art. 187 § 1, art. 125 w związku z naruszeniem art. 208 § 1 Ordynacji podatkowej w stopniu mającym wpływ na uzyskane rozstrzygnięcie oraz naruszenie art. 7 ust. 1 pkt. 6, art. 10 ust. 2, art. 14 ust. 1, art. 14 ust. 7a ustawy z dnia 8 stycznia 1998 roku o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym poprzez błędną wykładnię lub niewłaściwe ich zastosowanie. Z uwagi na zakres wskazanych naruszeń wniósł o uchylenie w całości zaskarżonej decyzji oraz o stwierdzenie nadpłaty w podatku od towarów i usług w zakresie wskazanym we wniosku z dnia 20 października 2005 roku. W uzasadnieniu wskazał, iż przed rozpoczęciem działalności gospodarczej wypełnił wszelkie wymagania formalne i podniósł te same argumenty jak w odwołaniu od decyzji z dnia [...]. Decyzją z dnia [...] Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. uchylił w całości zaskarżoną decyzję i przekazał sprawę do ponownego rozpatrzenia Naczelnikowi Urzędu Skarbowego w P.T., podnosząc iż zobowiązanie podatkowe powstaje z dniem zaistnienia zdarzenia, z którym ustawa podatkowa wiąże powstanie tego zobowiązania. Wskazał, że organ I instancji winien dokonać oceny stanu faktycznego sprawy w świetle regulacji art. 79 § 2 pkt. 2 Ordynacji podatkowej z uwzględnieniem art. 10 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług. Decyzją z dnia [...] Naczelnik Urzędu Skarbowego w P.T., po ponownej analizie zebranych materiałów, określił zobowiązanie w podatku VAT za miesiące od grudnia 2000 roku do grudnia 2002 roku oraz odmówił stwierdzenia nadpłaty w podatku od towarów i usług za wskazany okres w łącznej kwocie 4.499 złote, powołując się na uregulowanie zawarte w art. 14 ust. 7a ustawy o podatku od towarów i usług, wskazując iż T.B. nie dopełnił określonego w cytowanym przepisie obowiązku. W odwołaniu skarżący zarzucił i wniósł jak w odwołaniach poprzednich, wskazując iż zaskarżona decyzja jest tożsama z uprzednio wydanymi a następnie uchylonymi rozstrzygnięciami. Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. decyzją z dnia [...] utrzymał w mocy zaskarżoną decyzję, podzielając w pełni argumentację organu I instancji zawartą w uzasadnieniu niniejszej decyzji. Od powyższej decyzji podatnik złożył skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi, zarzucając jej jak dotychczas. W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie podtrzymując w pełni swoje dotychczasowe stanowisko. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył co następuje: Skarga nie zasługuje na uwzględnienie. Zgodnie z art. 134 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.) sąd administracyjny rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz.U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.) stanowi, iż sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej w aspekcie zgodności z prawem. Zatem Sąd sprawując kontrolę zaskarżonego aktu bada jedynie jego legalność. Kontrola zaskarżonej decyzji dokonywana jest poprzez ustalenie, czy nie narusza ona przepisów prawa materialnego ani przepisów postępowania. Przedmiotem kontroli jest wyłącznie decyzja organu administracyjnego, a więc stanowisko i argumentacja organu wyrażona w decyzji oraz w jej uzasadnieniu. W rozpatrywanej sprawie organ odwoławczy w całości podzielił zarówno ustalenia jak i stanowisko wyrażone przez organ I instancji. Na uwagę zasługuje fakt, że stan faktyczny nie jest kwestią sporną w rozpatrywanej sprawie. Skarżący bowiem w toku postępowania zarówno przed organami jak i przed Wojewódzkim Sądem Administracyjnym w Łodzi nigdy nie kwestionował faktu, iż nie złożył pisemnego oświadczenia wskazanego w art. 14 ust. 7a ustawy o podatku od towarów i usług. Cytowany przepis (w brzmieniu obowiązującym w 1998 roku) w sposób nie budzący żadnych wątpliwości nakłada na podatnika obowiązek złożenia pisemnego oświadczenia 9o wyborze zwolnienia. Przy czym na uwagę zasługuje również fakt, iż tego rodzaju oświadczenie nie mogło być złożone w dowolnym terminie lecz przed rozpoczęciem wykonywania czynności podlegających opodatkowaniu. Bezspornym jest, że T.B. pierwszej sprzedaży dokonał we wrześniu 1998 roku. Bezspornym jest również fakt, iż przed wykonaniem niniejszej czynności nie złożył on wymaganego oświadczenia. Z uwagi na nie dopełnienie przez podatnika wskazanego powyżej obowiązku utracił on prawo do skorzystania ze zwolnienia, o którym mowa w cytowanym przepisie. Powoływany przepis, w cytowanym brzmieniu, obowiązywał do końca 2002 roku. Mając powyższe na uwadze, Sąd nie znalazł podstaw do uwzględnienia rozpatrywanej skargi i jako nieuzasadnioną, zgodnie z treścią art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 roku – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.), oddalił ją. P.Pij.