I SA/Łd 441/21

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi – Wydział I w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia WSA Bożena Kasprzak (spr.) Sędziowie: Sędzia WSA Agnieszka Krawczyk Asesor WSA Grzegorz Potiopa po rozpoznaniu na posiedzeniu niejawnym w dniu 15 września 2021 r. sprawy ze skargi P. P. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w S. z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie określenia wysokości zobowiązania podatkowego w podatku od środków transportowych za 2019 rok oddala skargę. Decyzją z dnia [...] r. Samorządowe Kolegium Odwoławcze w S., na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2020r., poz. 1325) dalej jako: O.p., po rozpatrzeniu odwołania P. P., utrzymało w mocy decyzję Burmistrza Miasta U. z dnia [...] r. określającą wysokość zobowiązania podatkowego w podatku od środków transportowych za 2019 rok. Przeprowadzone postępowanie podatkowe wykazało, iż podatnik w deklaracji podatkowej i jej późniejszej korekcie nie wykazał wszystkich pojazdów, których pozostawał właścicielem w 2019 roku. W deklaracji z dnia 18 luty 2019 r. i korekcie deklaracji podatnik wskazał trzy ciągniki siodłowe i pięć naczep ciężarowych. W wyniku analizy informacji uzyskanych m.in. z Ministerstwa Cyfryzacji w Warszawie organ I instancji ustalił, iż podatnik był właścicielem: • od dnia 1 stycznia 2019 r. do dnia 31 grudnia 2019 r. był właścicielem: 1) naczepy ciężarowej cysterny marki MAGYAR SR3 o nr rejestracyjnym [...] o dopuszczalnej masie całkowitej 34000 kg oraz najmniejszej masie własnej posiadanego ciągnika siodłowego 7000 kg, co łącznie daje dopuszczalną masę całkowitą zespołu pojazdów 41000 kg, liczba osi 3, rok produkcji 1987, 2) naczepy ciężarowej cysterny marki INNA MARKA ORYGINAŁ o nr rejestracyjnym [...] o dopuszczalnej masie całkowitej 34000 kg oraz najmniejszej masie własnej posiadanego ciągnika siodłowego 7000 kg, co łącznie daje dopuszczalną masę całkowitą zespołu pojazdów 41000 kg, liczba osi 3, rok produkcji 1989, 3) naczepy ciężarowej cysterny marki FAU\/ET S3T o nr rejestracyjnym [...] o dopuszczalnej masie całkowitej 32000 kg oraz najmniejszej masie własnej posiadanego ciągnika siodłowego 7000 kg, co łącznie daje dopuszczalną masę całkowitą zespołu pojazdów 39000 kg, liczba osi 3, rok produkcji 1984, 4) naczepy ciężarowej cysterny marki MAGYAR SR3 o nr rejestracyjnym [...] o dopuszczalnej masie całkowitej 34000 kg oraz najmniejszej masie własnej posiadanego ciągnika siodłowego 7000 kg, co łącznie daje dopuszczalną masę całkowitą zespołu pojazdów 41000 kg, liczba osi: 3, rok produkcji 1989, 5) ciągnika siodłowego marki IVECO STRALIS 420 o nr rejestracyjnym [...] o dopuszczalnej masie całkowitej 40000 kg, liczba osi 2, rok produkcji 2010, 6) ciągnika siodłowego marki MAN TGA 18.410 o nr rejestracyjnym [...] o dopuszczalnej masie całkowitej 40000 kg, liczba osi 2, rok produkcji 2003; • od dnia 6 grudnia 2018 r. (pierwsza rejestracja w Polsce w dniu 4 stycznia 2019 r.) do dnia 31 grudnia 2019 r. był właścicielem ciągnika siodłowego marki IVECO STRALIS AS 440S42 T/P o nr rejestracyjnym [...] o dopuszczalnej masie całkowitej 40000 kg, liczba osi: 2, rok produkcji 2010; • od dnia 2 stycznia 2019 r. (pierwsza rejestracja w Polsce w dniu 13 maja 2019 r.) do dnia 28 czerwca 2019 r. był właścicielem naczepy ciężarowej marki BERGER SAPL 24 LTCN o nr rejestracyjnym [...] o dopuszczalnej masie całkowitej 35000 kg oraz najmniejszej masie własnej posiadanego ciągnika siodłowego 7000 kg, co łącznie daje dopuszczalną masę całkowitą zespołu pojazdów 42000 kg, liczba osi 3, rok produkcji 2013; • od dnia 11 stycznia 2019 r. do dnia 31 grudnia 2019 r. był właścicielem naczepy ciężarowej cysterny marki LAMBERT LVFS3F o nr rejestracyjnym [...] o dopuszczalnej masie całkowitej 33000 kg oraz najmniejszej masie własnej posiadanego ciągnika siodłowego 7000 kg, co łącznie daje dopuszczalną masę całkowitą zespołu pojazdów 40000 kg, liczba osi 3, rok produkcji 1999; • od dnia 17 stycznia 2019 r. (pierwsza rejestracja w Polsce w dniu 4 lutego 2019 r.) do dnia 31 grudnia 2019 r. był właścicielem naczepy ciężarowej marki KOEGEL SN24 o nr rejestracyjnym [...] o dopuszczalnej masie całkowitej 35000 kg oraz najmniejszej masie własnej posiadanego ciągnika siodłowego 7000 kg, co łącznie daje dopuszczalną masę całkowitą zespołu pojazdów 42000 kg, liczba osi 3, rok produkcji 2012; • od dnia 24 stycznia 2019 r. (pierwsza rejestracja w Polsce w dniu 4 lutego 2019 r.) do dnia 31 grudnia 2019 r. był właścicielem naczepy ciężarowej marki KOEGEL SN24 o nr rejestracyjnym [...] o dopuszczalnej masie całkowitej 35000 kg oraz najmniejszej masie własnej posiadanego ciągnika siodłowego 7000 kg, co łącznie daje dopuszczalną masę całkowitą zespołu pojazdów 42000 kg, liczba osi 3, rok produkcji 2012; • od dnia 3 lipca 2019 r. (pierwsza rejestracja w Polsce w dniu 11 lipca 2019 r.) do dnia 31 grudnia 2019 r. był właścicielem naczepy ciężarowej marki SCHWARZ MULLER J-SERIE o nr rejestracyjnym [...] o dopuszczalnej masie całkowitej 36000 kg oraz najmniejszej masie własnej posiadanego ciągnika siodłowego 7000kg, co łącznie daje dopuszczalną masę całkowitą zespołu pojazdów 43000 kg, liczba osi 3, rok produkcji 2011. Organ ocenił, iż nie ma podstawy do uznania żadnego z ujawnionych pojazdów jako pojazdów specjalnych, co uzasadniałoby zwolnienie ich z opodatkowania. Również podatnik nie przedłożył dokumentów, które podważyłyby wywiedzioną ocenę organu. Z uwagi na powyższe decyzją z dnia 18 grudnia 2020 r. Burmistrz Miasta U., na podstawie art. 8 pkt 1, art. 9 ust. 1-4, 6 pkt 1 i pkt 3, art. 11 ust. 1 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz.U. z 2018 r., poz. 1445 ze zm.) dalej jako: u.p.o.l., określił podatnikowi wysokość zobowiązania w podatku od środków transportowych za 2019 rok. W odwołaniu od powyższej decyzji P. P. zarzucił błąd w ustaleniach faktycznych poprzez: a) uznanie naczep o nr rejestracyjnych: [...], [...], [...] i [...], jako pojazdy podlegające opodatkowaniu podatkiem od środków transportowych, pomimo że są to pojazdy specjalne, które są zwolnione z podatku od środków transportowych na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 2 u.p.o.l.; b) przyjęcie, że masa całkowita wymienionych pojazdów (cystern) w zestawie wynosi 43000 kg, podczas gdy w dowodach rejestracyjnych ciągników siodłowych z jakimi współpracują cysterny dopuszczalna masa całkowita została określona na 40000 kg, co w przypadku nieuwzględnienia zarzutu z pkt 1 ma wpływ na wysokość zastosowanej stawki podatkowej; c) określenie zobowiązania podatkowego w stosunku do wszystkich środków transportowych jakie skarżący posiada, w przypadku gdy przedmiotem sporu są cztery ww. naczepy ciężarowe. Ponadto skarżący zarzucił obrazę przepisów prawa poprzez niewłaściwe zastosowanie uchwały Nr LXXlI/620/2018 Rady Miejskiej w Uniejowie z dnia 15 listopada 2018 r. w sprawie określenia stawek podatku od środków transportowych na 2019 rok, bowiem jako osoba prowadząca działalność rolniczą i jako podatnik podatku rolnego winien być zwolniony od podatku od środków transportowych związanych z działalnością rolniczą. Podatnik wniósł o zmianę zaskarżonej decyzji w zakresie określenia wymiaru podatku od ww. cystern, poprzez uznanie, że jako pojazdy specjalne nie podlegają z mocy prawa opodatkowaniu podatkiem od środków transportowych. Przywołaną na wstępie decyzją z dnia [...] r. Samorządowe Kolegium Odwoławcze w S. podzielając ustalenia i oceny wywiedzione przez organ I instancji utrzymał w mocy decyzję z dnia 18 grudnia 2020 r. Organ odwoławczy sprecyzował, iż podstawowym zagadnieniem w rozpatrywanej sprawie jest rozstrzygnięcie kwestii, czy pojazdy o nr rejestracyjnych: [...], [...], [...], [...] i [...], wykorzystywane przez stronę do transportu płynów spożywczych w zakresie prowadzonej przez niego działalności gospodarczej, są pojazdami specjalnymi w znaczeniu art. 12 ust. 1 pkt 2 u.p.o.l. w związku z art. 2 pkt 36 ustawy z dnia 20 czerwca 1997 r. Prawo o ruchu drogowym (Dz.U. z 2020 r., poz. 110 ze zm.) i w rezultacie, czy są objęte zwolnieniem od podatku od środków transportowych. Przytaczając zapisy ustawy o podatkach i opłatach lokalnych Kolegium wskazało na przepis art. 12 ust. 2 u.p.o.l., zgodnie z którym zwalnia się od podatku od środków transportowych środki transportowe stanowiące zapasy mobilizacyjne, pojazdy specjalne oraz pojazdy używane do celów specjalnych "w rozumieniu przepisów o ruchu drogowym". Z kolei, stosownie do art. 2 pkt 36 i pkt 37 ustawy Prawo o ruchu drogowym, za pojazd specjalny uważa się m.in. pojazd samochodowy lub przyczepę przeznaczoną do wykonywania specjalnej funkcji, która powoduje konieczność dostosowania nadwozia lub posiadania specjalnego wyposażenia. Zdaniem organu nie budzi wątpliwości, iż naczepy ciężarowe – cysterny przeznaczone do przewozu płynów spożywczych nie są pojazdami używanymi do celów specjalnych w rozumieniu art. 12 ust. 2 u.p.o.l. Nie są jednocześnie pojazdami specjalnymi, o których mowa w art. 2 pkt 36 Prawa o ruchu drogowym, bowiem analiza przepisów ustawy Prawa o ruchu drogowym pozwala na jednoznaczne stwierdzenie, że sporne pojazdy wykorzystywane przez skarżącego nie zostały zaliczone do pojazdów specjalnych w rozumieniu tych przepisów. Nadto, kwestię ustalenia rodzaju danego środka transportowego (jego przeznaczenia i funkcji) rozstrzyga starosta - jako organ rejestrujący pojazdy, opierając się przede wszystkim na danych wynikających z dowodu rejestracyjnego, świadectwa homologacji lub karty pojazdu. W ocenie organu, jako przeciwdowód nie mogą być uznane załączone do odwołania dokumenty prywatne, gdyż nie stanowią one podstawy kwalifikacji pojazdu do kategorii pojazdów specjalnych w rozumieniu przepisów ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, czy ustawy - prawo o ruchu drogowym. Reasumując, Kolegium uznało, iż będące własnością skarżącego pojazdy nie mogą korzystać ze zwolnienia podatkowego z podatku od środków transportowych, o którym mowa w art. 12 ust. 1 pkt 2 u.p.o.l. Odpowiadając na zarzut skarżącego w przedmiocie zastosowania nieprawidłowej stawki podatku od środków transportowych dla spornych naczep ciężarowych poprzez przyjęcie, że masa całkowita wymienionych pojazdów (cystern) w zestawie wynosi 43000 kg, podczas gdy w dowodach rejestracyjnych ciągników siodłowych z jakimi współpracują cysterny dopuszczalna masa całkowita została określona na 40000 kg, Kolegium wyjaśniło, że stawki podatku od środków transportowych dla przedmiotowych naczep ciężarowych zostały prawidłowo określone na podstawie załącznika nr 5 do uchwały Rady Miejskiej w Uniejowie z dnia 15 listopada 2018 r. w sprawie określenia stawek podatku od środków transportowych na 2019 rok. W niniejszej tabeli zastosowano podział pojazdów ze względu na liczbę osi i dopuszczalną masę całkowitą zespołu pojazdów: naczepa/przyczepa + pojazd silnikowy (w tonach). W przypadku naczep o 3 osiach i więcej (co ma miejsce w niniejszym przypadku, gdyż naczepy skarżącego o nr rejestracyjnych: [...], [...], [...] i [...] i [...] posiadają 3 osie) zastosowano podział na dwie grupy pojazdów - pierwsza o dopuszczalnej masie całkowitej zespołu pojazdów od 12 t do 36 t włącznie i druga o dopuszczalnej masie całkowitej zespołu pojazdów powyżej 36 t. Wszystkie pojazdy podatnika zaliczają się do drugiej grupy pojazdów wymienionych w zał. nr 5 do ww. uchwały. Końcowo Kolegium wyjaśniło, iż nie sposób podzielić zarzutu strony o nieuprawnionym opodatkowaniu, bowiem podatnik jest osobą prowadzącą działalność rolniczą i jako podatnik podatku rolnego winien być zwolniony od podatku od środków transportowych. Organ ustalił, iż zgodnie z wpisem w Centralnej Ewidencji i Informacji o Działalności Gospodarczej Rzeczypospolitej Polskiej skarżący, poza działalnością rolniczą prowadzi także działalność gospodarczą pod nazwą: P. P. - Przedsiębiorstwo Handlowo-Usługowe "A" polegającą na transporcie drogowym towarów. Ponadto, wskazana uchwała Rady Miejskiej w Uniejowie została wydana na podstawie art. 10 u.p.o.l. i określa wysokość stawek podatku od środków transportowych, nie określono w niej natomiast przypadków zwolnień z podatku od środków transportowych, o których mowa w art. 12 ust. 4 u.p.o.l. Treść art. 12 u.p.o.l. wskazuje na dwie kategorie zwolnień z podatku od środków transportowych. W pierwszej kolejności zwolnienia te mają charakter ustawowy (art. 12 ust. 1 u.p.o.l.) i są to kategorie pojazdów, do których nie zaliczają się pojazdy skarżącego. Drugą kategorię zwolnień w podatku od środków transportowych stanowią zwolnienia wprowadzane uchwałami rad gmin na podstawie art. 12 ust. 4 u.p.o.l. – w uchwale Rady Miejskiej w Uniejowie takich zwolnień nie wprowadzono. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi pełnomocnik P. P. zarzucił: 1/ błąd w ustaleniach faktycznych polegający na przyjęciu, że naczepy ciężarowe o nr rejestracyjnych: [...], [...], [...], [...], [...], nie są pojazdami specjalnymi, co doprowadziło do naruszenia art. 12 ust. 1 pkt 2 u.p.o.l.; 2/ naruszenie art. 12 ust. 1 pkt 2 u.p.o.l., poprzez jego niezastosowanie i nie dokonanie zwolnienia wymienionych w decyzji naczep ciężarowych z podatku od środków transportu; 3/ naruszenie zapisów uchwały Rady Miejskiej w Uniejowie z dnia 15 listopada 2018 r., poprzez jego niezastosowanie w przedmiotowej sprawie, co miało istotny wpływ na treść zaskarżonej decyzji, jak i decyzji organu I instancji. Mając powyższe na uwadze, pełnomocnik strony wniósł o uchylenie zaskarżonej decyzji i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania organowi I instancji. W odpowiedzi na skargę Samorządowe Kolegium Odwoławcze w S. wniosło o jej oddalenie, podtrzymując zajęte stanowisko w sprawie. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi zważył, co następuje: Skarga nie jest zasadna. Tytułem wstępu wyjaśnić należy, iż sprawę niniejszą rozpoznano na posiedzeniu niejawnym na podstawie art. 15zzs ust. 3 ustawy z dnia 2 marca 2020 r. o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych (Dz.U. z 2020r., poz. 1842 ze zm.). Zgodnie z tym przepisem przewodniczący może zarządzić przeprowadzenie posiedzenia niejawnego, jeżeli uzna rozpoznanie sprawy za konieczne, a przeprowadzenie wymaganej przez ustawę rozprawy mogłoby wywołać nadmierne zagrożenie dla zdrowia osób w niej uczestniczących i nie można przeprowadzić jej na odległość z jednoczesnym bezpośrednim przekazem obrazu i dźwięku. Na posiedzeniu niejawnym w tych sprawach sąd orzeka w składzie trzech sędziów. W okolicznościach niniejszej sprawy należy potwierdzić wypełnienie się powyższych warunków, akcentując w szczególności realne zagrożenie epidemiologiczne dla zdrowia uczestników postępowania występujące na terenie miasta będącego siedzibą tutejszego Sądu. Zgodnie z art. 1 § 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (tekst jedn.: Dz. U. z 2016 r., poz. 1066) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę administracji publicznej. W myśl zaś § 2 art. 1 cyt. ustawy, kontrola, o której mowa w § 1 sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Stosownie do treści art. 3 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz.U. z 2019 r. poz. 2325 ze zm.) - dalej p.p.s.a., sądy administracyjne sprawują kontrolę działalności administracji publicznej i stosują środki określone w ustawie. Z wymienionych przepisów wynika, że sąd bada legalność zaskarżonego aktu, czy jest on zgodny z prawem materialnym, określającym prawa i obowiązki stron oraz z prawem procesowym, regulującym postępowanie przed organami administracji publicznej. Sąd rozpoznający sprawę nie może zmienić zaskarżonego aktu, a jedynie uwzględniając skargę może go uchylić, stwierdzić jego nieważność lub niezgodność z prawem, a może to uczynić, stosownie do unormowania zawartego w art. 145 § 1 p.p.s.a., jeśli stwierdzi naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy; naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego; inne naruszenie przepisów postępowania, jeśli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy. W przypadku zaś, gdy nie zachodzą okoliczności wskazane w art. 145 § 1, skarga zgodnie z art. 151 p.p.s.a. podlega oddaleniu. W myśl natomiast art. 134 § 1 p.p.s.a., sąd wydaje rozstrzygnięcie w granicach danej sprawy, nie będąc przy tym związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. W tak określonym zakresie kognicji Sąd ocenił, iż zaskarżona decyzja nie narusza przepisów prawa w sposób powodujący konieczność jej wyeliminowania z porządku prawnego, zatem podlega oddaleniu. Zgodnie z przepisem art. 9 ust. 1 u.p.o.l. obowiązek podatkowy w zakresie podatku od środków transportowych, z zastrzeżeniem ust. 2, ciąży na osobach fizycznych i osobach prawnych będących właścicielami środków transportowych. Jeżeli środek transportowy stanowi współwłasność dwóch lub więcej osób fizycznych lub prawnych, obowiązek podatkowy w zakresie podatku od środków transportowych ciąży solidarnie na wszystkich współwłaścicielach (art. 9 ust. 2 u.p.o.l.). Natomiast zgodnie z art. 12 ust. 1 u.p.o.l. zwalnia się od podatku od środków transportowych środki transportowe stanowiące zapasy mobilizacyjne, pojazdy specjalne oraz pojazdy używane do celów specjalnych w rozumieniu przepisów o ruchu drogowym. Z kolei zgodnie z art. 2 pkt 36 i pkt 37 ustawy Prawo o ruchu drogowym za pojazd specjalny uważa się pojazd samochodowy lub przyczepę przeznaczoną do wykonywania specjalnej funkcji, która powoduje konieczność dostosowania nadwozia lub posiadania specjalnego wyposażenia; w pojeździe tym mogą być przewożone rzeczy lub osoby związane z wykonywaniem tej funkcji (pkt 36), a pojazd używany do celów specjalnych to pojazd samochodowy przystosowany w sposób szczególny do przewozu osób lub ładunków, używany przez Siły Zbrojne Rzeczypospolitej Polskiej, Policję, Agencję Bezpieczeństwa Wewnętrznego, Agencję Wywiadu, Służbę Kontrwywiadu Wojskowego, Służbę Wywiadu Wojskowego, Centralne Biuro Antykorupcyjne, Straż Graniczną, Kontrolę Skarbową, Służbę Celną, jednostki ochrony przeciwpożarowej, Inspekcję Transportu Drogowego i Służbę Więzienną (pkt 37). Z przedstawionej definicji pojazdu specjalnego wynika, że istotnym elementem wskazanego typu pojazdu (rodzaju środka transportowego) jest jego przeznaczenie. Są to zatem takie pojazdy, które ze względu na przeznaczenie do wykonywania specjalnej funkcji (tj. realizację określonego celu) charakteryzują się dostosowaniem do niej nadwozia lub posiadaniem specjalnego (niestandardowego) wyposażenia. W doktrynie do pojazdów specjalnych zalicza się konstrukcyjnie przystosowane do wykonywania czynności na drodze, a więc oczyszczania dróg (polewaczki, piaskarki), zimowego utrzymania dróg (pługi odśnieżne), przeznaczone do wykonywania określonych robót (dźwigi, pogotowia techniczne - warsztaty, pomoc drogowa, żuraw samochodowy, pożarniczy, agregat elektryczno-spawalniczy, koparka, koparko-spycharka, ładowarka, do prac wiertniczych), wykorzystywane do określonej działalności (ruchome ambulatorium, laboratorium techniczne, pojazd radiofoniczny, telewizyjny, kina i teatry objazdowe, wystawy, biblioteki, sklepy, bary, pojazd kempingowy, pogrzebowy) – W. Kotowski "Prawo o ruchu drogowym. Komentarz", Lex nr 102461. Zatem ustawowa definicja pojazdu specjalnego została oparta o kryterium wykonywania specjalnej funkcji, w efekcie czego konieczne jest dostosowanie nadwozia lub posiadanie specjalnego wyposażenia. Zasadnicze znaczenie dla wykładni pojęcia "pojazd specjalny" użytego w art. 12 ust. 1 u.p.o.l. mają jednak – zgodnie z jego brzmieniem – "przepisy o ruchu drogowym", bowiem użyte w ustawie podatkowej omawiane pojęcie ma być rozumiane właśnie zgodnie z tymi przepisami. Zauważyć więc należy, że ustawa podatkowa nie odsyła do przepisów ustawy – Prawo o ruchu drogowym, lecz szerzej, do "przepisów o ruchu drogowym". Nie można zatem przy wykładni wymienionego przepisu podatkowego ograniczyć się tylko do definicji "pojazdu specjalnego", zawartej w art. 2 pkt 36 ustawie Prawo o ruchu drogowym. Zaliczenie pojazdu do kategorii pojazdów specjalnych nie może być rozstrzygane odmiennie w postępowaniach podatkowych i w postępowaniach prowadzonych na gruncie przepisów o ruchu drogowym, przy czym nie powinno też ulegać wątpliwości, że ustawodawca w tym względzie dał prymat rozstrzygnięciom podjętym na podstawie przepisów o ruchu drogowym. Inna wykładnia omawianych przepisów, prowadząca do rozbieżnych rozstrzygnięć w sprawach podatkowych i w sprawach administracyjnych prowadzonych na gruncie przepisów o ruchu drogowym byłaby nie do zaakceptowania w praworządnym państwie. Sąd w składzie orzekającym w pełni podziela stanowisko NSA zawarte w wyrokach z dnia 25 lipca 2012 r. sygn. akt II FSK 2520/10, sygn. akt II FSK 2517/10, zgodnie z którymi, o kwalifikacji danego pojazdu jako pojazdu specjalnego decyduje jego funkcja (przeznaczenie). Sama strona skarżąca wywodzi, powołując się na prywatną opinię rzeczoznawcy, że sporne pojazdy służą do transportu spożywczego. W sytuacji zatem, gdy główną funkcją stanowiących przedmiot sporu w niniejszej sprawie pojazdów jest transport ściśle określonych towarów (artykułów spożywczych), to nie są one pojazdami specjalnymi w rozumieniu art. 12 ust. 1 pkt 2 u.p.o.l., w związku z art. 2 pkt 36 ustawy - Prawo o ruchu drogowym. W powyższym kontekście ocenić należy sytuację, w której skarżący w postępowaniu podatkowym nie okazał dowodów rejestracyjnych spornych pojazdów. Niezależnie od tego czy przyjmie się, że wpis w dowodzie rejestracyjnym ma charakter decydujący dla zdefiniowania charakteru pojazdu, czy ma on znaczenie jedynie suplementarne, jako oczywiste jawi się stwierdzenie, że skoro główną funkcją tychże pojazdów jest transport spożywczy, to nie mogą one być uznane za pojazdy specjalne w rozumieniu cytowanych wyżej przepisów, gdyż nie spełniają one żadnej innej funkcji poza transportem towarów, która mogłaby spowodować zaliczenie ich do pojazdów specjalnych. Funkcja ta w szczególności nie wynika z wyliczenia pojazdów specjalnych zawartego w tabeli 3 do załącznika 4 rozporządzenia Ministra Transportu z dnia 27 września 2003r. w sprawie szczegółowych czynności organów w sprawach związanych z dopuszczeniem pojazdu do ruchu oraz wzorów dokumentów w tych sprawach (tekst jednolity Dz. U. z 2019r., poz. 2130 ze zmianami). Nie można również przypisać decydującego znaczenia w sprawie dowodowi w postaci prywatnej oceny technicznej rzeczoznawcy Ogólnopolskiego Stowarzyszenia Rzeczoznawców Techniki Motoryzacyjnej i Ruchu Drogowego Auto Consulting mgr M. S., zgodnie z którą sporne pojazdy mają status pojazdów specjalnych przeznaczonych do transportu spożywczego. Ze względów przedstawionych powyżej samo przeznaczenie pojazdów wyartykułowane przez rzeczoznawcę wyklucza je z kategorii samochodów specjalnych. Po wtóre kwalifikacja pojazdu do określonej kategorii ma charakter normatywny, wobec czego opinia biegłego nie jest przydatna do jej interpretacji, gdyż wykładnia pojęć prawnych nie jest domeną biegłego, lecz sądu i organu administracji działającego na podstawie przepisów prawa (art. 120 O.p.). Nie jest także zasadny zarzut zastosowania błędnej stawki podatkowej określonej w zał. Nr 5 do uchwały Rady Miejskiej w Uniejowie z dnia 15 listopada 2018r. nr LXXII/620/2018 w sprawie określenia stawek podatku od środków transportowych na 2019 rok, wszystkie z ww. pojazdów skarżącego zaliczają się do drugiej grupy pojazdów, wymienionych w załączniku nr 5 do uchwały, tj. naczepy/przyczepy o dopuszczalnej masie całkowitej zespołu pojazdów powyżej 36t. Organy trafnie zastosowały stawkę podatkową ustalając (co nie było kwestionowane), że w przypadku każdego ze spornych pojazdów dopuszczalna masa całkowita zespołu pojazdów przekracza 36 ton. Brak jest też podstaw do uwzględnienia zarzutu naruszenia cytowanej wyżej uchwały Rady Miejskiej w Uniejowie z dnia 15 listopada 2018 r. w sprawie określenia stawek podatku od środków transportowych na 2019 rok, który miał polegać na tym, że skarżący jako rolnik winien być na podstawie cytowanej uchwały zwolniony od podatku od środków transportowych. Trafnie bowiem organy oparły się na danych z Centralnej Ewidencji o Działalności Gospodarczej ze stycznia 2021r., z której wynika, że od 1996r. skarżący jest przedsiębiorcą, którego przeważająca działalność gospodarcza (kod PKD 49.41.Z) to transport drogowy towarów. Powyższa okoliczność wraz z uprawnieniami i licencjami na wykonywanie transportu krajowego i międzynarodowego posiadanymi przez skarżącego świadczy o trafności stanowiska organów, iż brak jest podstaw do przyjęcia, że sporne pojazdy były związane wyłączenie z działalnością rolnicza skarżącego. Nie jest również uzasadniony zarzut błędu w ustaleniach faktycznych. Sporne pojazdy zostały przez organy oznaczone w sposób precyzyjny, z uwzględnieniem ich cech charakterystycznych, wobec czego spór dotyczy tylko i wyłącznie tego czy są one pojazdami specjalnymi. Mając na uwadze wszystkie powyższe okoliczności i nie znajdując podstaw do uwzględnienia skargi zgodnie z art. 151 p.p.s.a., należało orzec jak w sentencji. mko