I SA/Łd 442/04

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi Wydział I w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA W. Jarzębowski, Sędzia NSA J. Brolik, Asesor C. Koziński (spr.), Protokolant T. Naraziński, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 10 lutego 2005 roku sprawy ze skargi Bar A Spółka cywilna B. F. i T. W. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. z dnia [...] Nr [...] w przedmiocie określenia nadwyżki podatku od towarów i usług naliczonego nad należnym do zwrotu z budżetu za m-c grudzień 2000 r. oddala skargę. W wyniku kontroli przeprowadzonej przez pracowników Urzędu Skarbowego w P. w Spółce Cywilnej Bar A ustalono, iż za poszczególne miesiące 2000 r. wystąpiły u podatnika nieprawidłowości w deklarowaniu kwot podatku od towarów i usług. W wyniku rozliczenia ilościowego opartego o dokumenty zakupu, sprzedaży i stany remanentowe za 2000 r. ustalono niedobory sprzedawanego alkoholu. Naczelnik Urzędu Skarbowego w P. decyzją z dnia [...] nr [...] określił Spółce Cywilnej Bar A nadwyżkę podatku od towarów i usług naliczonego nad należnym do zwrotu w kwocie 11.861,- zł. Stwierdzono, iż Spółka nie ujęła w ewidencji sprzedanego piwa w ilości 1.070,49 l. Tym samym uznano, że prowadzone przez podatnika księgi podatkowe są nierzetelne i nie mogą być uznane za dowód w postępowaniu podatkowym. Podstawę opodatkowania określono w drodze oszacowania. W złożonej skardze na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Ł., strona skarżąca wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji w całości z powodu naruszenia prawa, nie wskazując przy tym jakich przepisów prawa to naruszenie dotyczy. W uzasadnieniu skargi stwierdzono ogólnie, że decyzje organów podatkowych wydano w oparciu o niekompletny materiał dowodowy i nieprawdziwe wnioski. Podkreślono także, że postanowienie wszczynające postępowanie podatkowe było wadliwe, a tym samym decyzja odnosząca się do miesiąca grudnia 2000 r. jest nieprawidłowa. W odpowiedzi na skargę, Dyrektor Izby Skarbowej w Ł., stwierdził, iż postanowienie Urzędu Skarbowego z dnia [...] nr [...] zawiera w sentencji stwierdzenie –"Urząd Skarbowy w P. wszczyna z urzędu postępowanie w sprawie określenia podatku od towarów i usług za 2000 r." Z uzasadnienia wynika, że - postępowanie wszczyna w wyniku ustaleń kontroli podatkowych przeprowadzonych w zakresie prawidłowości rozliczenia podatku od towarów i usług za okres od stycznia do grudnia 2000 r. Zgodnie z tym postanowieniem organ podatkowy I instancji rozpatrzył sprawę za okres od stycznia do grudnia 2000 r., a ustalenia zawarł w decyzji za grudzień 2000r. Zdaniem organu odwoławczego Naczelnik Urzędu Skarbowego w P. nie mógł wydać odrębnych decyzji za poszczególne miesiące od stycznia do grudnia 2000 r., gdyż zgodnie z przepisem art. 10 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym, w brzmieniu obowiązującym w 2000 r. nie mógł określić nadwyżki podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny miesiąc. Niewielkie kwoty zwrotu podatku przyjęte zostały przez organ podatkowy I instancji w wysokości wykazanej przez podatnika. Szczegółowego rozliczenia podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące dokonano w uzasadnieniu decyzji. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi zważył co następuje: Skarga nie jest zasadna. Sąd nie stwierdził w zaskarżonej decyzji naruszenia prawa materialnego, czy też naruszenia przepisów postępowania mających istotny wpływ na wynik sprawy. Kwestią sporną w niniejszej sprawie jest fakt nieuwzględnienia przez organy podatkowe sprzedaży promocyjnej piwa dokonywanej przez Bar A. W trakcie prowadzonego postępowania podatkowego podatnik twierdził, iż dokonał zakupu piwa luzem po cenach promocyjnych, które zostało użyte do sprzedaży promocyjnej (za jedną jednostkę sprzedanego piwa, drugą wręczano za darmo). Zgodnie z art. 27 ust. 4 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz.U. nr 11, poz. 50 z poź. zm.) podatnicy, z wyjątkiem podatników wykonujących wyłącznie czynności określone w art. 7 ust. 1 pkt 2 oraz zwolnionych od podatku na podstawie art. 7 ust. 1 pkt 7 i art. 14 ust. 1, 5 i 6, są obowiązani do prowadzenia ewidencji zawierającej: kwoty określone w art. 20, dane niezbędne do określenia przedmiotu i podstawy opodatkowania, wysokość podatku należnego, kwoty podatku naliczonego obniżającego podatek należny oraz kwoty podatku podlegającej wpłacie do urzędu skarbowego lub zwrotowi z tego urzędu oraz inne dane służące do prawidłowego sporządzenia deklaracji podatkowej. Z akt sprawy wynika, że podatnik prowadził rejestry VAT, jednakże Urząd Skarbowy w P. wykazał, że ewidencje te nie były prowadzone rzetelnie w rozumieniu przepisu art. 193 § 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz.U. nr 137, poz. 926 z póź. zm.) – wykazano braki w ilości niezaewidencjonowanego alkoholu. Konsekwencją tego było zastosowanie przepisu art. 193 § 4 Ordynacji podatkowej i nieuznanie za dowód ksiąg podatkowych, które są prowadzone nierzetelnie lub w sposób wadliwy. Stanowisko takie znajduje odzwierciedlenie w orzecznictwie NSA. Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 26 stycznia 2001 r. sygn. akt I SA/Lu 1271/99 stwierdził, że "skoro, jak ustalono w toku postępowania, podatnik nabył określone ilości określonych towarów handlowych, które nie pozostały niesprzedane (nie ujęto ich w remanencie) ani nie wykazano ich sprzedaży w ewidencji sprzedaży, a jednocześnie podatnik nie wykazał, aby w inny sposób zadysponował tymi towarami, za logiczny i znajdujący oparcie w materiale dowodowym, a więc prawidłowy w świetle art. 191 Ordynacji podatkowej, należy uznać wniosek, że przychód ze sprzedaży tych towarów nie został ujawniony w ewidencji sprzedaży, o której mowa w art. 27 ust. 4 ustawy o VAT, co czyni ją nierzetelną w rozumieniu art. 193 § 4 Ordynacji podatkowej". Wybór metody szacunku należy do organów podatkowych. Kontrola Sądu może dotyczyć oczywistych błędów lub dokonania takiej metody szacunku, która w danej sprawie nie ma zastosowania ( wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 26 listopada 1999 r., sygn. akt I S.A./Łd 1551/97). Naczelnik Urzędu Skarbowego w P. miał więc prawo do określenia podstawy opodatkowania w drodze oszacowania na podstawie art. 23 § 4 Ordynacji podatkowej. Organy podatkowe przyjęły również zasadę określoną w § 5 tego artykułu, iż określenie podstawy opodatkowania w drodze oszacowania powinno zmierzać do określenia jej wysokości zbliżonej do rzeczywistej podstawy opodatkowania. Dla ustalenia podstawy opodatkowania oszacowano wartość niezaewidencjonowanej sprzedaży piwa na podstawie faktur dokumentujących zakup z uwzględnieniem remanentów na dzień 01.01.2000 r. i 31.12.2000 r. oraz nadwyżek sprzedaży ponad zakup wina i wódki. Zaniżone kwoty obrotu i podatku należnego w poszczególnych miesiącach 2000 r. określono w proporcji 1/12 ze względu na fakt, że nie było możliwe ustalenie, w których miesiącach podatnik zaniżył obrót ze sprzedaży alkoholu. Organy podatkowe sprawdziły również wielkość ubytków jakie mogły wystąpić przy sprzedaży alkoholu, posługując się w tym zakresie danymi z innych firm tej samej branży. Sąd nie poddaje w wątpliwość faktu zakupu przez skarżącego piwa po cenach promocyjnych, a następnie jego promocyjnej sprzedaży. Jednakże taki stan rzeczy powinien mieć odzwierciedlenie w księgach podatkowych oraz w paragonach fiskalnych dokumentujących sprzedaż. Bezspornym jest fakt, że paragony fiskalne drukowane przez kasę nie zawierały rzeczywistej ilości sprzedawanego towaru, co stanowiło naruszenie § 4 pkt 6 lit g) rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 23 grudnia 1999 r. w sprawie kryteriów i warunków technicznych, którym muszą odpowiadać kasy rejestrujące, oraz warunków stosowania tych kas przez podatników (Dz.U. nr 109, poz. 1249 z póź. zm.). Urząd Skarbowy w P. prawidłowo wszczął z urzędu postępowanie podatkowe w sprawie określenia podatku od towarów i usług za 2000 r., wydając postanowienie na podstawie art. 165 § 1 i § 2 Ordynacji podatkowej. Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. słusznie zauważył, iż podstawą prawa materialnego do orzekania w drodze decyzji o zwrocie podatku był art. 10 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym. W 2000 r. przepis tego artykułu stanowił, iż zobowiązanie podatkowe, kwotę zwrotu różnicy podatku lub kwotę zwrotu podatku naliczonego przyjmuje się w kwocie wynikającej z deklaracji podatkowej, chyba że urząd skarbowy lub organ kontroli skarbowej określi je w innej wysokości. W dniu [...] Naczelnik Urzędu Skarbowego w P. decyzją nr US [...] określił skarżącej Spółce za miesiąc grudzień 2000 r. "nadwyżkę podatku od towarów i usług naliczonego nad należnym do zwrotu z budżetu w kwocie 11.861,- zł". W uzasadnieniu decyzji odniesiono się do wszystkich miesięcy 2000 r., wskazując w jaki sposób dokonano wyliczeń kwot do przeniesienia na następne okresy rozliczeniowe w podatku VAT. Z tych względów na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z póź. zm.), należało skargę oddalić.