I SA/Łd 459/23

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi – Wydział I w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia NSA Paweł Janicki (spr.) Sędziowie: Sędzia WSA Joanna Grzegorczyk-Drozda Asesor WSA Agnieszka Gortych-Ratajczyk po rozpoznaniu w dniu 17 sierpnia 2023 r. na posiedzeniu niejawnym w trybie uproszczonym sprawy ze skargi A. sp. z o.o. z siedzibą w Ł. na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Łodzi z dnia 7 kwietnia 2023 r. nr 1001-IEW-2.407.1.2023.3.U71.MD w przedmiocie odmowy wydania zaświadczenia o udzieleniu pomocy de minimis oddala skargę. Zaskarżonym postanowieniem z dnia 7 kwietnia 2023 roku Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Łodzi utrzymał w mocy postanowienie Naczelnika Łódzkiego Urzędu Skarbowego w Łodzi (dalej "NŁUCS") z dnia 30 grudnia 2022 r., którym odmówiono "A." sp. z o.o. z siedzibą w Ł. wydania zaświadczenia o udzieleniu pomocy de minimis w związku z poniesionym w dniu 28 grudnia 2018 r. wydatkiem w kwocie 56.250,00 zł. Z przedstawionego przez organ odwoławczy stanu faktycznego sprawy wynika, że strona od lat prowadzi zakład pracy chronionej i zatrudnia osoby niepełnosprawne. Na dzień 27 grudnia 2018 r. zatrudnienie spółki ogółem w przeliczeniu na pełny wymiar czasu pracy wynosiło 136,67 etatów, natomiast zatrudnienie osób niepełnosprawnych 102,50 etatów. Z powyższego wynika, że zatrudnienie osób niepełnosprawnych wynosi 75% zatrudnienia ogółem. W 2014 r. w spółce został wyodrębniony specjalny dział badawczo – rozwojowy, którego celem jest sprawdzenie przydatności i wykorzystania w ochronie przez osoby niepełnosprawne systemów elektronicznych, łączności oraz zaawansowanych rozwiązań technicznych. Intencją powołania zespołu jest poszukiwanie innowacyjnych rozwiązań, które pozwoliłyby skompensować braki funkcjonalne pracowników niepełnosprawnych, tak by mogli oni lepiej egzystować w środowisku pracy. Patrolowanie terenu, stanowi szczególną trudność w przypadku osób niepełnosprawnych. W związku z tym spółka uznała, że aby podjęcie działań mających na celu wprowadzenie nowych technologii było możliwe, sprzęt musi zostać odpowiednio sprawdzony pod kątem bezpieczeństwa, zarówno dla zamawiającego usługi ochrony, jak i pracowników, oraz odpowiednio dostosowany/wyposażony do potrzeb i możliwości niepełnosprawnego pracownika ochrony i jego obowiązków. Zatem przed zastosowaniem dronów w praktyce ochrony, konieczne było potwierdzenie możliwości wykorzystania dronów komercyjnych do ochrony obiektów. W związku z tym spółka rozpoczęła realizację projektu o nazwie "Zwiększenie bezpieczeństwa osób i mienia na obiektach objętych obowiązkową ochroną poprzez zwiększenie możliwości obserwacyjnych i patrolowych pracownika ochrony dzięki wykorzystaniu bezzałogowych statków powietrznych (BSP)", którego etapem było nawiązanie współpracy z [...] Zakładami [...] w B. (dalej "WZL"). Jej celem było wspólne opracowanie wytycznych do przygotowania produkcji BSP cztero- i sześciosilnikowych, dedykowanych do wykonywania lotów oraz urządzeń towarzyszących, zdolnych do wykonywania zadań ochronnych, tj. uzyskanie konkretnych, praktycznych rozwiązań do budowy systemtów bezzałogowych dla spółki . Wnioskiem z dnia 30 grudnia 2019 r. (data wpływu do organu I instancji - 3 stycznia 2020 r.) spółka zwróciła się do Naczelnika Łódzkiego Urzędu Skarbowego w Łodzi o wydanie zaświadczenia potwierdzającego, że poniesiony w dniu 28 grudnia 2018 r. wydatek w kwocie 56.250,00 zł z zakładowego funduszu rehabilitacji osób niepełnosprawnych, na zapłatę za opracowanie wytycznych do przygotowania produkcji BSP cztero- i sześciosilnikowych, dedykowanych do wykonywania lotów oraz urządzeń towarzyszących, zdolnych do wykonywania zadań ochronnych, stanowiący 75% wartości uregulowanej faktury, , w ramach ww. projektu, dokonany na podstawie § 2 ust. 1 pkt 2 rozporządzenia Ministra Pracy i Polityki Społecznej z dnia 19 grudnia 2007 r. w sprawie zakładowego funduszu rehabilitacji osób niepełnosprawnych (Dz.U. z 2015 r., poz. 1023; dalej "rozporządzenie") - stanowi pomoc de minimis. Postanowieniem z 10 lutego 2020 r., nr 1071-SEW.4071.21.2020.LMo NŁUCS odmówił wydania zaświadczenia z uwagi na upływ 30-dniowego terminu do złożenia wniosku, liczonego od daty poniesienia wydatku, tj. na podstawie § 9 ust. 2 rozporządzenia. Po rozpatrzeniu odwołania spółki Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Łodzi postanowieniem z 23 czerwca 2020 r., nr 1001-IEW-2.4071.4.2020.3.U71.RŁ utrzymał zaskarżone postanowienie w mocy. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi wyrokiem z dnia 30 października 2020 r., sygn. akt I SA/Łd 389/20 uchylił postanowienie DIAS oraz poprzedzające je postanowienie NŁUCS. Naczelny Sąd Administracyjny wyrokiem z dnia 8 czerwca 2022 r., sygn. akt III FSK 3401/21 oddalił skargę kasacyjną Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Łodzi. Po ponownym rozpoznaniu sprawy Naczelnik Łódzkiego Urzędu Skarbowego w Łodzi stwierdził, że wydatek poczyniony przez spółkę ze środków zakładowego funduszu, nie realizuje celu określonego w art. 33 ust. 4 ustawy z dnia 27 sierpnia 1997 r. o rehabilitacji zawodowej i społecznej oraz zatrudnianiu osób niepełnosprawnych (t.j. Dz.U. z 2018 r., poz. 511 ze zm.; dalej "u.r.z.s.n."), tj. rehabilitacji zawodowej, społecznej i leczniczej niepełnosprawnych pracowników spółki. Organ wskazał, że wskazuje na to zarówno nazwa wykonywanego projektu, jak również wyjaśnienia spółki, z których wynika, że zlecone opracowanie służyło uzyskaniu konkretnych, praktycznych rozwiązań do budowy dronów, dedykowanych do obiektów specjalnych było opracowaniem standardowym oferowanymi przez sprzedawcę, nieukierunkowanym na rozwiązanie barier wynikających z niepełnosprawności pracowników. Zdaniem organu współpraca przy projekcie, realizowana z WZL, nie przewidywała opracowania z uwzględnieniem zidentyfikowanych ograniczeń zawodowych niepełnosprawnych pracowników, którzy mają korzystać z tworzonych rozwiązań technologicznych. Natomiast każdy jednostkowy wydatek, który ma być finansowany ze środków funduszu musi dotyczyć sytuacji osób niepełnosprawnych na stanowisku pracy. Tymczasem badania zlecone przez spółkę koncentrowały się jedynie na poprawie jakości i efektywności świadczonych usług. Organ uznał również, że poniesiony wydatek nie mieści się w dyspozycji § 2 ust. 1 pkt 2 rozporządzenia, tj. nie stanowi części kosztów wprowadzenia w spółce nowoczesnych technologii. Uzasadniając swoje stanowisko organ podkreślił, że dostosowywania dostępnych na rynku dronów komercyjnych, a więc pracy na już istniejących technologiach, nie można utożsamiać z wprowadzeniem nowoczesnych technologii. Zdaniem organu podjęte przez spółkę działania zmierzają w swojej istocie do wyposażenia zakładu w narzędzia powszechnie użytkowane u innych podmiotów z podobnej branży świadczonych usług. Naczelnik Łódzkiego Urzędu Skarbowego w Łodzi stwierdził, że wskazany przez spółkę wydatek nie wypełnia również postanowienia § 4a rozporządzenia, z którego wynika, że warunkiem wykorzystania funduszy rehabilitacji jest dokonywanie wydatków z tego funduszu w sposób celowy i oszczędny, z uwzględnieniem optymalnego doboru metod i środków realizacji w stosunku do zakładanych celów. Zdaniem organu, nawet przy uwzględnieniu wynikającego z § 2 rozporządzenia otwartego katalogu wydatków możliwych do finansowania z funduszu, nie można pochodzącymi z niego środkami opłacać wszelkich inwestycji związanych z zatrudnianiem osób niepełnosprawnych, lecz tylko te, które mają na celu zmniejszenie ograniczeń zawodowych wynikających z niepełnosprawności. W przedstawionym stanie faktycznym, zlecenie opracowania wytycznych do przystosowania sprzętu w taki sposób, aby usprawniał pracę osób niepełnosprawnych, można byłoby uznać za pomoc de minimis.,. Natomiast przeprowadzone opracowanie służyło innym celom, tj. m.in. zmniejszeniu obowiązków służbowych zatrudnionych osób niepełnosprawnych, a nie do faktycznego zmniejszenia ich ograniczeń zawodowych. Z powyższą oceną dokonaną przez Naczelnika zgodził się Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Łodzi i w wyniku rozpatrzenia zażalenia strony utrzymał zaskarżone postanowienie w mocy. Organ odwoławczy na wstępie uzasadnienia swojego rozstrzygnięcia odwołał się do regulacji art. 127, 239 oraz 306a § 3, art. 306b § 1 i § 2, art. 306c ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2022 r., poz. 2651 ze zm.; dalej o.p.), a dalej przepisów art. 33 ust. 1, 4, 6 i 11 u.r.z.s.n. oraz rozporządzenia Ministra Pracy i Polityki Społecznej z 19 grudnia 2007 r. w sprawie zakładowego funduszu rehabilitacji osób niepełnosprawnych i wskazał, że pomocą dla zakładów pracy chronionej nie jest ustawowe zwolnienie z podatku dochodowego, a dopiero wydatkowanie środków z zakładowego funduszu rehabilitacji osób niepełnosprawnych pochodzących, m.in. z tego zwolnienia na sfinansowanie wydatków określonych w ww. rozporządzeniu. Dalej organ podniósł, że środki funduszu rehabilitacji osób niepełnosprawnych mogą być również przeznaczone na sfinansowanie części kosztów wprowadzenia nowoczesnych technologii i prototypowych wzorów oraz programów organizacyjnych proporcjonalnie do zatrudnionych osób niepełnosprawnych w przeliczeniu na pełny wymiar czasu pracy. O powyższym mowa w § 2 ust. 1 pkt cyt. wyżej rozporządzenia. Organ wyartykułował również, że wszystkie wydatki które są dokonywane ze środków funduszu muszą spełniać kryterium celowości i oszczędności, o czym mowa w art. 4a rozporządzenia i stwierdził, że uwzględniając cel, o którym mowa w rozporządzeniu, wydatkowanie środków funduszu musi się ograniczać tylko do wydatków, dzięki którym zostanie uruchomione działanie przywracające niepełnosprawnemu pracownikowi sprawność, choćby na czas na czas wykonywania pracy. Natomiast przy uwzględnieniu wynikającego z § 2 rozporządzenia otwartego katalog wydatków możliwych do finansowania ze środków funduszu, nie można pochodzącymi z nich środkami regulować wszelkich wydatków wyposażenia stanowiska pracy osoby niepełnosprawnej, lecz jedynie te które spełniają cele określone w ustawie i rozporządzeniu, a także są wydatkami oszczędnymi. Organy podatkowe mają zatem obowiązek przeanalizowania, czy poniesiony wydatek spełniał warunki zakwalifikowania go do pomocy de minimis, jak również czy strona spełnia nałożony obowiązek w postaci przedłożenia organowi podatkowemu w terminie 30 dni informacji o dokonaniu wydatku. Organ odwoławczy respektując wydany w sprawie wyrok NSA z 8 czerwca 2022 r., sygn. akt III FSK 3401/21 przyjął, że uchybienie przez stronę 30-dniowemu terminowi do przedstawienia informacji o dokonaniu wydatku ze środków funduszu rehabilitacji nie stanowi przeszkody do wydania zaświadczenia żądanej treści. Następnie Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Łodzi stwierdził, że założony w u.r.z.s.n. cel, czyli pomoc osobom niepełnosprawnym i umożliwienie im funkcjonowania w życiu zawodowym, realizowany poprzez wydatek sfinansowany w ramach § 2 ust. 1 pkt 2 rozporządzenia musi odpowiadać potrzebom osób niepełnosprawnych. Nie może być natomiast wydatkiem uniwersalnym, odpowiednim dla każdego pracownika na danym stanowisku pracy lub stanowić inwestycji w rozwój zakładu pracy. Zdaniem organu z dokumentacji załączonej do wniosku nie wynika, aby celem współpracy z WZL były założenia wynikające z art. 33 ust. 4 u.r.z.s.n. Zlecone opracowania nie uwzględniały zidentyfikowanych ograniczeń zawodowych niepełnosprawnych pracowników, którzy mają korzystać z tworzonych rozwiązań technologicznych. Żaden etap współpracy z WZL nie jest ukierunkowany na przystosowanie wdrażanych technologii do użytkowania ich przez osoby niepełnosprawne. Opracowanie koncentrowało się jedynie na samym przystosowaniu dronów komercyjnych do pracy nad chronionymi obszarami, tj. na ich konstrukcji i możliwości jego bezpiecznego wykorzystania w ochronie obszarów, a zwłaszcza tych, które są objęte obowiązkową ochroną. Organ za oczywiste uznał, że aby wydatek mógł zostać sfinansowany w ramach § 2 ust. 1 pkt 2 rozporządzenia musi odpowiadać potrzebom osób niepełnosprawnych i przyczyniać się do zmniejszenia ograniczeń zawodowych niepełnosprawnych pracowników. Dopiero ukierunkowanie wydatku na cel wynikający z art. 33 ust. 4 u.r.z.s.n. może prowadzić do uznania, że realizowany jest cel wynikający z ustawy. Organ odwoławczy przychylił się również do argumentacji Naczelnika Łódzkiego Urzędu Celno-Skarbowego w Łodzi o braku celowości wydatku, wynikającej z § 4a rozporządzenia. Zdaniem organu byłby on celowy, gdyby przyczynił się realnie do poprawy sytuacji osób niepełnosprawnych zatrudnionych w spółce. Tymczasem był on nakierowany na wdrażanie nowoczesnych technologii, których celem jest zwiększenie konkurencyjności, poprzez zwiększenie efektywności pracy każdego pracownika, niezależnie od jego niepełnosprawności. Dyrektor nie zgodził się z pełnomocnikiem spółki, że wydatek wynikający z § 2 ust. 1 pkt 2 rozporządzenia nie musi się wiązać z ograniczeniami zawodowymi osób niepełnosprawnych pracowników ochrony, gdyż ten obowiązek wynika z art. 33 ust. 4 u.r.z.s.n. Organ nie dopatrzył się również w zaskarżonym postanowieniu naruszeń przepisów postępowania, w tym art. 121 § 1 i art. 124 o.p. W skardze skierowanej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi pełnomocniczka spółki, na podstawie art. 145 § 1 ust. 1 lit. a) i c) ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2023 r., poz. 1634; dalej "p.p.s.a.") wniosła o uchylenie w całości wymienionego na wstępie postanowienia i poprzedzającego je postanowienia Naczelnika Łódzkiego Urzędu Skarbowego w Łodzi oraz o przekazanie sprawy do ponownego rozpatrzenia przez organ I instancji ze wskazaniem temuż organowi obowiązku wydania skarżącemu wnioskowanego zaświadczenia oraz zasądzenie od organu na rzecz skarżącej kosztów postępowania według norm przepisanych. Zaskarżonemu postanowieniu zarzuciła naruszenie przepisów prawa materialnego, tj.: 1. § 2 ust. 1 pkt 2 rozporządzenia poprzez uznanie, że sporne wydatki "nie były nakierowane na spełnienie celu określonego w art. 33 ust. 4 u.r.z.s.n.", "żaden z etapów współpracy nie był ukierunkowany na przystosowanie wdrażanych technologii do użytkowania ich przez osoby niepełnosprawne a koncentrowały się na uzyskaniu pozytywnej opinii i akceptacji klienta..." oraz że celem wydatku było "...zwiększenie efektywności pracy pracownika (...) a w konsekwencji zwiększenie konkurencyjności i jakości świadczonych usług..." podczas, gdy prawidłowa ocena stanu faktycznego prowadzi do wniosku, iż przedmiotowy wydatek miał na celu wprowadzenie nowoczesnych technologii, które pozwalają na skompensowanie braków osoby niepełnosprawnej odpowiednio dobranym sprzętem; 2. § 4a rozporządzenia poprzez uznanie, że sporne wydatki "...nie były nakierowane na spełnienie celu określonego a art. 33 ust. 4 u.r.z.s.n....'' , "...żaden z etapów współpracy nie był ukierunkowany na przystosowanie wdrażanych technologii do użytkowania ich przez osoby niepełnosprawne a koncentrowały się na uzyskaniu pozytywnej opinii i akceptacji klienta oraz że celem wydatku było zwiększenie efektywności pracy pracownika (...) a w konsekwencji zwiększenie konkurencyjności i jakości świadczonych usług..." podczas gdy prawidłowa ocena stanu faktycznego prowadzi do wniosku, iż przedmiotowy wydatek miał na celu wprowadzenie nowoczesnych technologii, które pozwalają na skompensowanie braków osoby niepełnosprawnej odpowiednio dobranym sprzętem; 3. § 2 ust. 1 pkt 2 rozporządzenia poprzez uznanie, że sporne wydatki muszą wiązać się z ograniczeniami zawodowymi niepełnosprawnych pracowników ochrony podczas, gdy finansowanie części kosztów wprowadzania nowoczesnych technologii i prototypowych wzorów oraz programów organizacyjnych proporcjonalnie do liczby zatrudnionych osób niepełnosprawnych w przeliczeniu na pełny wymiar czasu pracy..." nie przewiduje tego wymogu. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Łodzi wniósł o jej oddalenie, podtrzymując dotychczasowe stanowisko w sprawie. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi zważył co następuje. Skarga nie jest zasadna. Istota sprawy sprowadza się do rozstrzygnięcia, czy słusznie skarżąca oczekuje od organu wydania zaświadczenia o pomocy de minimis, w związku z dokonaniem wydatku z zakładowego funduszu rehabilitacji osób niepełnosprawnych na częściowe sfinansowanie opracowania wytycznych do przygotowania produkcji BSP cztero- i sześciosilnikowych, dedykowanych do wykonywania lotów oraz urządzeń towarzyszących, zdolnych do wykonywania zadań ochronnych, co w ocenie strony jest wydatkiem służącym wprowadzeniu w spółce skarżącej nowoczesnych technologii, jednocześnie spełniającym wynikający z u.r.z.s.n. cel jakim jest rehabilitacja zawodowa osób niepełnosprawnych pracujących w spółce. Zgodnie z art. 306a § 1 o.p. organ podatkowy wydaje zaświadczenia na żądanie osoby ubiegającej się o zaświadczenie. Zaświadczenie wydaje się, jeżeli urzędowego potwierdzenia określonych faktów lub stanu prawnego wymaga przepis prawa lub gdy osoba ubiega się o zaświadczenie ze względu na swój interes prawny w urzędowym potwierdzeniu określonych faktów lub stanu prawnego (art. 306a § 2 o.p.). Zaświadczenie potwierdza stan faktyczny lub prawny istniejący w dniu jego wydania i wydaje się je w granicach żądania wnioskodawcy (art. 306a § 3-4 o.p.). Z art. 306b § 1 i art. 306c o.p. wynika, że rozstrzygnięcie przez organ administracyjny sprawy, której istotą jest żądanie wydania zaświadczenia, może nastąpić w dwojaki sposób: po pierwsze - przez wydanie zaświadczenia o żądanej treści, a więc potwierdzającego, zgodnie z żądaniem osoby ubiegającej się o zaświadczenie, istnienie określonego stanu faktycznego lub stanu prawnego, po drugie - przez odmowę wydania zaświadczenia. Natomiast zgodnie z § 9 ust. 1 rozporządzenia, warunkiem uznania pomocy jako pomocy de minimis jest uzyskanie zaświadczenia wydanego przedsiębiorcy przez organ podatkowy, podmiot uprawniony do pobierania opłat na podstawie odrębnych przepisów lub inny podmiot udzielający pomocy. Warunkiem wykorzystania funduszu rehabilitacji jest natomiast dokonywanie wydatków z tego funduszu w sposób celowy i oszczędny z uwzględnieniem optymalnego doboru metod i środków realizacji w stosunku do zakładanych efektów (§ 4a rozporządzenia). Z art. 8 ust. 1 oraz ust. 2 pkt 4 ustawy wynika zaś, że rehabilitacja zawodowa ma na celu ułatwienie osobie niepełnosprawnej uzyskania i utrzymania odpowiedniego zatrudnienia i awansu zawodowego przez umożliwienie jej korzystania z poradnictwa zawodowego, szkolenia zawodowego i pośrednictwa pracy. Zgodnie zaś z art. 33 ust. 1 ustawy prowadzący zakład pracy chronionej tworzy zakładowy fundusz rehabilitacji osób niepełnosprawnych. Środki funduszu rehabilitacji są przeznaczone na finansowanie rehabilitacji zawodowej, społecznej i leczniczej, w tym na indywidualne programy rehabilitacji osób niepełnosprawnych opracowane przez powołane przez pracodawców komisje rehabilitacyjne oraz ubezpieczenie osób niepełnosprawnych, zgodnie z zakładowym regulaminem wykorzystania tych środków (art. 33 ust. 4 ustawy). Biorąc pod uwagę szczególny cel ustawy, jakim jest pomoc osobom niepełnosprawnym i umożliwienie im funkcjonowania w życiu zawodowym, uprawniony jest pogląd, iż stworzony system preferencji dla przedsiębiorców prowadzących zakład pracy chronionej, obejmujący w szczególności zwolnienia i ulgi podatkowe stanowiące pomoc publiczną, ma przede wszystkim za zadanie zrekompensowanie zwiększonych wydatków związanych z realizowaniem rehabilitacji zawodowej, społecznej i leczniczej osób niepełnosprawnych. Wobec tego Sąd przychyla się do stanowiska wyrażonego przez organy obu instancji orzekające w sprawie, że środkami z funduszu nie można pokrywać wydatków, które nie realizowałyby tych celów. Takiego celu nie spełnia w szczególności poczyniony wydatek za opracowanie wytycznych do przygotowania produkcji BSP cztero- i sześciosilnikowych, dedykowanych do wykonywania lotów oraz urządzeń towarzyszących, zdolnych do wykonywania zadań ochronnych. Bowiem, jak wynika z jasnego zresztą stanowiska strony skarżącej, wydatek ten, finalnie miał przyczynić się z poprawą efektywności pracy niepełnosprawnych pracowników ochrony, a nie wiązać się z dostosowywaniem nowoczesnych technologii do użytkowania przez osoby niepełnosprawne zatrudnione w spółce. Sąd zgadza się ze stanowiskiem organu II instancji, że wskazane badania w istocie koncentrowały się jedynie na samym urządzeniu i możliwości jego wykorzystania w ochronie. Służyły one poprawie jakości i efektywności świadczonych przez spółkę usług, a także zaspokojeniu potrzeb konkretnego klienta (na to wskazuje treść zażalenia strony - k. 87 akt administracyjnych), związanych np., jak wynika z art. 5 ust. 1 i 2 ustawy z dnia 22 sierpnia 1997 r. o ochronie osób i mienia (t.j. Dz. U. z 2021 r., poz. 1995 ze zm.), z ochroną obiektów, obszarów i urządzeń ważnych dla obronności państwa, takich jak zakłady produkcji specjalnej oraz zakłady, w których prowadzone są prace naukowo-badawcze lub konstruktorskie w zakresie takiej produkcji, zakładów produkujących, remontujących oraz magazynujących sprzęt wojskowy, magazynów rezerw strategicznych, zakładów mających bezpośredni związek z wydobyciem surowców mineralnych o strategicznym znaczeniu dla państwa, portów morskich i lotniczych, banków i przedsiębiorstw wytwarzających, przechowujących bądź transportujących wartości pieniężne w znacznych ilościach, rurociągów paliwowych, linii energetycznych i telekomunikacyjnych i innych. Z powyższego należy wywieść, że celem wydatkowania środków nie była realna rehabilitacja zawodowa, społeczna czy lecznicza osób niepełnosprawnych zatrudnionych w przedsiębiorstwie, lecz spełnienie określonych wymogów celem podjęcia czynności ochrony za pomocą BSP na wskazanych obszarach, określonych w ustawie o ochronie osób i mienia. Wskazany wydatek miał charakter uniwersalny w tym rozumieniu, że mogłaby go poczynić każda firma z branży ochroniarskiej, czego skutkiem mogłoby być wykorzystywanie dronów komercyjnych w działalności dowolnego podmiotu działającego w tym samym obszarze działalności, zarówno zatrudniające osoby pełnosprawne jak i niepełnosprawne. Wydatek ten nie odpowiadał w żaden szczególny sposób potrzebom osób niepełnosprawnych, nie koncentrował się na ich potrzebach i ograniczeniach, nie przyczyniał się też w żaden sposób do zmniejszenia barier i ograniczeń, z którymi borykają się te osoby w życiu zawodowym. Zdaniem sądu orzekającego w rozpatrywanej sprawie wydatki poczynione przez spółkę były zwykłym kosztem związanym z prowadzeniem działalności przez skarżącą spółkę, która chce być konkurencyjna na rynku i aby tak było, nie może odbiegać poziomem wykorzystywanej technologii od tej, która jest stosowana przez inne podmioty działające w tej samej branży. Taki cel wydatkowania spornych środków wynika zresztą ze stanowiska skarżącej, która wskazuje, że "bezzałogowe statki powietrzne coraz częściej są stosowane w systemach bezpieczeństwa, między innymi w ochronie obiektów i terenów (również tych o dużej powierzchni) i szybko stały się niezbędnymi narzędziami do efektywnych sposobów monitorowania chronionego obiektu i przechwytywania obrazu" (k. 54v akt administracyjnych). Dalej sąd zauważa, co nie jest sporne w sprawie i również wynika z materiałów przedstawionych przez stronę, że wydatek objęty wnioskiem dotyczył jedynie początkowego etapu implementowania do działalności skarżącej bezzałogowych statków powietrznych a nie dostosowania ich do wykorzystania przez niepełnosprawnych pracowników ochrony. Faktura VAT nr [...] stanowi bowiem, że jej przedmiotem są "Opracowania wytycznych do przygotowania produkcji BSP". Literalne brzmienie opisu usługi wskazuje, że zakup ten nie służył wsparciu niepełnosprawnych pracowników w wykonywaniu przez nich obowiązków. Także we wniosku o wydanie zaświadczenia spółka wskazała, że "aby takie wykorzystywanie nowych technologii w Spółce było możliwe, sprzęt musi zostać odpowiednio sprawdzony pod kątem bezpieczeństwa zarówno dla zamawiającego usługi ochrony (bezpieczeństwo danych i osób), jak i pracowników Spółki oraz odpowiednio dostosowany/wyposażony do potrzeb i możliwości niepełnosprawnego pracownika ochrony (...) (str. 3 wniosku, k. 18 akt administracyjnych). Z zacytowanego fragmentu wniosku wynika, że sprawdzenie pod katem bezpieczeństwa i możliwości zastosowania w działalności oraz dostosowanie sprzętu do potrzeb i możliwości osób niepełnosprawnych do dwie odrębne kwestie. Tymczasem faktura VAT objęta wnioskiem dotyczyła jedynie tej usługi, która nie wiązała się w żaden sposób z potrzebami osób niepełnosprawnych. Uprawniony jest zatem wniosek, że wydatkowanie środków na badania BSP w sposób opisany w fakturze stanowił inwestycję w rozwój zakładu pracy. Słusznie zatem organ II instancji wskazał, że wydatki ze środków funduszu rehabilitacji muszą być ściśle związane ze zmniejszeniem lub eliminowaniem ograniczeń zawodowych wynikających z niepełnosprawności danej osoby lub osób, mają służyć niepełnosprawnym pracownikom, a nie każdemu pracownikowi, a zdaniem sądu, wyciągając dalsze wnioski, nie mają służyć jedynie rozwojowi firmy. Powyższą argumentację należy odnieść także do kwestii braku spełnienia przez skarżącą, przy dokonywaniu tego wydatku, kryterium celowości wynikającego z § 4a rozporządzenia. W świetle powyższego nie zasługiwało na uwzględnienie stanowisko skarżącej, wyartykułowane w uzasadnieniu skargi, że przy wydaniu zaskarżonego rozstrzygnięcia doszło do naruszenia zasady budzenia zaufania do organów (art. 121 § 1 o.p.), jak również niezasadne okazały się zarzuty naruszenia § 2 ust. 1 pkt 2 i § 4a rozporządzenia Ministra Pracy i Polityki Społecznej z dnia 19 grudnia 2007 r. w sprawie zakładowego funduszu rehabilitacji osób niepełnosprawnych. Z powyższych względów na podstawie art. 151 p.p.s.a Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi orzekł jak w wyroku. ds