I SA/Łd 461/06

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA P.Kowalski, Sędziowie NSA B.Lubiński, NSA T.Porczyńska (spr.), Protokolant Asystent sędziego I. Wędrak, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 14 czerwca 2006 r. sprawy ze skargi A. S. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie określenia wysokości zobowiązania w zryczałtowanym podatku dochodowym od osób fizycznych za 2005 r. 1. uchyla zaskarżoną decyzję; 2. określa, że zaskarżona decyzja nie podlega wykonaniu do dnia uprawomocnienia się wyroku; 3. zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. na rzecz strony skarżącej kwotę 1592 zł (jeden tysiąc pięćset dziewięćdziesiąt dwa zł) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego. Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. decyzją z dnia [...], [...], po rozpatrzeniu odwołania A. S., utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego Ł. – W. z dnia [...], [...] określającą wysokość zobowiązania podatkowego w zryczałtowanym podatku dochodowym od osób fizycznych w kwocie 9.800 zł z tytułu sprzedaży zabudowanej działki gruntu. Z dokumentów załączonych do akt administracyjnych wynika, że małżonkowie A. i Z. S. w dniu 25 sierpnia 1999 roku otrzymali od małżonków E. i M. S., w formie darowizny, udział wynoszący ½ we współwłasności nieruchomości o pow. 50 a, oznaczonej jako działka [...] oraz nieruchomości rolnej, o pow. 1,36 ha, oznaczonej jako działka nr [...] i [...], zlokalizowanych we wsi E., gmina B. Potwierdza to akt notarialny Reper. A Nr [...] z dnia [...]. Mocą postanowienia Sądu Rejonowego w Brzezinach z dnia 6 września 2004 roku, sygn. akt: I Ns. 164/04 nastąpiło zgodne zniesienie współwłasności powyższej nieruchomości w ten sposób, że dokonując podziału nieruchomości, przyznano na wyłączną własność bez spłat, rozliczeń ani dopłat do wspólności małżeńskich zabudowaną działkę nr [...] o powierzchni 0,25 ha E. i M. S. oraz zabudowaną działkę nr [...] o powierzchni 0,25 ha A. i Z. S. W dniu 7 lipca 2005 roku małżonkowie A. i Z. S. sprzedali nieruchomość (umowa sprzedaży warunkowej - akt notarialny Repert. A Nr [...] z dnia [...] i umowa przeniesienia własności – akt notarialny Repert. A Nr [...] z dnia [...]) działkę gruntu położoną we wsi E., gmina B. o powierzchni 0,25 ha, oznaczoną numerem działki [...] za cenę 196.000 zł. Dnia 11 sierpnia 2005 roku małżonkowie A. i Z. S. złożyli deklarację PIT – 23 oświadczając jednocześnie, że w terminie do dnia 2 sierpnia 2007 roku kwotę uzyskaną ze sprzedaży przeznaczą na cele mieszkaniowe. W dniu 5 września 2005 roku małżonkowie wnieśli o wydanie decyzji w sprawie podatku za sprzedaną nieruchomość, gdyż nie planują wydatków inwestycyjnych w budownictwo mieszkaniowe. W tak ustalonym stanie faktycznym, Naczelnik Urzędu Skarbowego Ł. – W. decyzją z dnia [...] określił wysokość zobowiązania podatkowego za rok 2005 dla A. S. w 10% zryczałtowanym podatku dochodowym w kwocie 9.800 zł z tytułu sprzedaży zabudowanej działki gruntu. W treści uzasadnienia organ opisał dotychczasowy przebieg postępowania wywodząc, że z chwilą zniesienia współwłasności doszło do powstania dwóch nowych nieruchomości, uprzednio małżonkowie nabyli tylko udział w innej nieruchomości (prawo). Zatem pięcioletni termin, o którym stanowi art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. "a" – "c" ustawy z dnia 26 lipca 1991 roku o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2000 roku Nr 14, poz. 176 ze zm.), należy liczyć od daty zniesienia współwłasności, gdyż z tym dniem doszło do nabycia nieruchomości. Na tej podstawie organ stwierdził, że przychód uzyskany ze sprzedaży nieruchomości podlega opodatkowaniu 10% zryczałtowanym podatkiem dochodowym. W odwołaniu od powyższej decyzji małżonkowie A. i Z. S. wnieśli o jej uchylenie wywodząc, że nabyli nieruchomość w dniu 25 sierpnia 1999 roku, a Sąd poprzez zniesienie współwłasności dokonał jedynie fizycznego podziału działki na podstawie projektu podziału sporządzonego przez geodetę. W wyniku zniesienia współwłasności nie pojawił się nowy właściciel, a jedynie rozdzielono działkę między współwłaścicieli. Dlatego odwołujący się uznali, że właścicielami ½ działki byli od 1999 roku. Od roku 1999 podatnicy uiszczali podatek od nieruchomości. Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. decyzją z dnia [...] utrzymał w mocy kwestionowane w odwołaniu rozstrzygnięcie. W motywach rozstrzygnięcia organ podał, że w okolicznościach faktycznych sprawy bezspornym jest, iż w wyniku zniesienia współwłasności, mocą postanowienia Sądu Rejonowego w Brzezinach z dnia 6 września 2004 roku, przy jednoczesnym podziale nieruchomości, doszło do wyodrębnienia dwóch nowych nieruchomości oznaczonych odpowiednio: Nr [...] i [...]. Zdaniem organu bezspornym jest również to, iż w wyniku tego podziału uległ zmianie stan prawny dzielonej nieruchomości, a podatnicy stali się samoistnymi właścicielami nowopowstałej nieruchomości oznaczonej Nr [...]. Użyte przez ustawodawcę w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. "a" ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, pojęcie "nabycie" nie budzi żadnych wątpliwości. Pojęcia tego przepis nie definiuje na własne potrzeby, nie określa szczególnych sposobów nabycia prawa i nie przewiduje żadnych wyjątków od jego językowego rozumienia. Z tych względów organ przyjął, że chodzi o każde nabycie w potocznym, językowym tego słowa znaczeniu. Z tego powodu za datę nabycia przez małżonków nieruchomości oznaczonej Nr [...] - stanowiącej następnie przedmiot sprzedaży i źródło przychodu określone w art. 10 ust. a pkt 8 lit. "a" ustawy podatkowej – organ II instancji przyjął dzień 6 września 2004 roku. W skardze na powyższą decyzję A. S. wniosła o jej uchylenie wskazując, że w sprawie doszło do naruszenia art. 140 i 198 kodeksu cywilnego poprzez przyjęcie, że małżonkowie byli właścicielami nieruchomości krócej niż 5 lat. Nadto strona zarzuciła na naruszenie art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. "a" ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych poprzez błędną interpretację skutkującą uznaniem, że wcześniej nabyta nieruchomość na zasadzie współwłasności po jej sądowym zniesieniu przesłała być własnością podatników. Strona skarżąca reprezentowała stanowisko, że za dzień nabycia nieruchomości należy przyjąć datę 25 sierpnia 1999 roku, czyli dzień otrzymania darowizny udziału we współwłasności. W odpowiedzi na skargę strona przeciwna wniosła o jej oddalenie. W piśmie z dnia 8 czerwca 2006 roku pełnomocnik strony skarżącej wniósł o uchylenie decyzji Dyrektora Izby Skarbowej w Ł., jak i poprzedzającej ją decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego Ł. – W. oraz zasądzenie na rzecz strony skarżącej kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego według norm przypisanych. Strona argumentowała, że za datę nabycia nieruchomości należy przyjąć dzień otrzymania darowizny, bowiem w razie przyjęcia tezy przeciwnej, pięcioletni termin biegłby dwukrotnie – raz od daty nabycia udziału we współwłasności, drugi raz – od dnia zniesienia współwłasności. Zniesienia współwłasności nie można utożsamiać z nabyciem nieruchomości. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga jest uzasadniona. W ocenie Sądu organy naruszyły przepisy prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na treść rozstrzygnięcia. Stosownie do treści art. 3 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 roku Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.), Sądy administracyjne sprawują w zakresie swojej właściwości kontrolę działalności administracji publicznej. Oznacza to, iż Sąd bada zgodność z prawem (legalność) zaskarżonej decyzji pod kątem jej zgodności z prawem materialnym określającym prawa i obowiązki stron oraz prawem procesowym regulującym postępowanie przed organami administracji publicznej. Sąd uwzględniając skargę na decyzję uchyla decyzję w całości albo w części, jeżeli stwierdzi naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy (art. 145 § 1 pkt 1 lit. "c" Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi). Materialno – prawną podstawę rozstrzygnięcia stanowił przepis art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy z dnia 26 lipca 1991 roku o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2000 roku Nr 14, poz. 176 ze zm.). Zgodnie z jego treścią źródłem przychodu jest odpłatne zbycie nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości (lit. "a"), spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej (lit. "b"), prawa wieczystego użytkowania gruntów (lit. "c"), innych rzeczy (lit. "d"), jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. "a" – "c" - przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, a innych rzeczy - przed upływem pół roku, licząc od końca miesiąca, w którym nastąpiło nabycie; w przypadku zamiany okresy te odnoszą się do każdej z osób dokonującej zamiany. Przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych nie łączy się z przychodami (dochodami) z innych źródeł (art. 28 ust. 1). Podatek od tego przychodu ustala się w formie ryczałtu w wysokości 10% uzyskanego przychodu (art. 28 ust. 2 zd. I). Z regulacji art. 10 ust. 1 pkt 8 wynika, że przychód z tytułu zbycia m. in. nieruchomości stanowi źródło przychodu w podatku dochodowym od osób fizycznych, chyba że zbycie nastąpiło po upływie 5 lat od końca roku, w którym sprzedający nabył własność nieruchomości. Przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie definiują pojęcia "nabycie". W tym zakresie zatem należy interpretować przy uwzględnieniu przepisów kodeksu cywilnego. W największym uproszczeniu stwierdzić można, w nawiązaniu do wskazanych wyżej przepisów cywilno-prawnych, że nabycie własności nieruchomości oznacza otrzymanie jej na własność skutkiem, czego jest przejście prawa własności z jednej osoby na drugą. W stanie faktycznym sprawy bezspornym jest, że małżonkowie A. i Z. S. nabyli w dniu 25 sierpnia 1999 roku, w drodze darowizny, ½ udziałów we współwłasności. Następnie, mocą postanowienia Sądu Rejonowego w Brzezinach z dnia 6 września 2004 roku, doszło do zniesienia współwłasności poprzez podział nieruchomości na dwie, równe mniejsze działki. Podkreślić przy tym należy, że zniesienie współwłasności nie wiązało się ze spłatami, rozliczeniami ani dopłatami na rzecz któregoś z dotychczasowych współwłaścicieli. Wynika to wprost z treści, załączonego do akt administracyjnych, postanowienia Sądu Rejonowego w Brzezinach z dnia 6 września 2004 roku, sygn. akt: I Ns. 164/04. Nie ulega również wątpliwości, że małżonkowie A. i Z. S. sprzedali swoją nieruchomość w roku 2005. Spór w przedmiotowej sprawie sprowadza się do ustalenia daty początkowej, od której należy liczyć upływ pięcioletniego terminu, o którym stanowi art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zdaniem organów podatkowych termin ten należy liczyć od dnia zniesienia współwłasności, gdy tymczasem podatnicy wskazują, że pięcioletni termin rozpoczął swój bieg z końcem roku podatkowego, w którym nastąpiło nabycie udziału we współwłasności nieruchomości. Skład orzekający w przedmiotowej sprawie stanął na stanowisku, że termin ten rozpoczął swój bieg z końcem roku podatkowego, w którym podatnicy nabyli, w drodze darowizny, udział we współwłasności nieruchomości oznaczonej jako działka [...]. Zdaniem Sądu, przyjęcie jako daty nabycia nieruchomości dnia zniesienia współwłasności było nieuzasadnione, szczególnie w sytuacji, że podział dokonany mocą postanowienia Sądu z dnia 6 września 2004 roku, nie łączył się ze zwiększeniem udziałów. W stanie faktycznym sprawy, zniesienie współwłasności nastąpiło poprzez podział nieruchomości na dwie równe działki i nie było żadnych spłat, ani rozliczeń i dopłat między dotychczasowymi współwłaścicielami. Pierwotny udział podatników we współwłasności wynosił 50%. Zatem przez zniesienie współwłasności nie nabyli oni więcej niż wcześniej posiadali. Przyjęcie odmiennej koncepcji, czyli założenie, że termin określony w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych rozpoczął swój bieg z dniem zniesienia współwłasności, prowadziłoby do dwukrotnego obliczania pięcioletniego terminu. Podobne stanowisko zaprezentowane zostało w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 28 stycznia 1998 roku (I SA/Gd 208/98, Lex Nr 32916), jak i Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi z dnia 31 marca 2005 roku (I SA/Łd 1956/03, Monitor Podatkowy 2005/12/41). Wobec powyższego Sąd uchylił zaskarżoną decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. z dnia [...]. Sąd orzekł jak w wyroku na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. "a" Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, w związku z naruszeniem art. 10 ust. 1 pkt 8 i art. 28 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W oparciu o treść art. 152 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, Sąd określił, że zaskarżona decyzja nie podlega wykonaniu do dnia uprawomocnienia się wyroku. O zwrocie kosztów Sąd orzekł na mocy art. 200 i 205 § 2 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Na niezbędne koszty postępowania składa się wynagrodzenie radcy prawnego (1.200 zł) ustalone w oparciu o treść § 14 ust. 2 pkt 1 lit. "a" w zw. z § 6 pkt 4 rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 28 września 2002 roku w sprawie opłat za czynności radców prawnych oraz ponoszenia przez Skarb Państwa kosztów nieopłaconej pomocy prawnej udzielonej z urzędu (Dz. U. Nr 163, poz. 1349 ze zm.) oraz koszty sądowe w postaci wpisu (392 zł) określonego na podstawie § 1 pkt 2 rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 16 grudnia 2003 roku w sprawie wysokości oraz szczegółowych zasad pobierania wpisu w postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 221, poz. 2193).