I SA/Łd 466/13

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi – Wydział I w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia NSA Bogusław Klimowicz (spr.) Sędzia WSA Joanna Grzegorczyk-Drozda Sędzia WSA Tomasz Adamczyk Protokolant: asystent sędziego Marta Aftowicz-Korlińska po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 29 października 2013 roku sprawy ze skargi M. K. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie: określenia zobowiązania w zryczałtowanym podatku dochodowym od osób fizycznych za 2009 r. 1. oddala skargę; 2. przyznaje i nakazuje wypłacić z funduszu Skarbu Państwa – Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi doradcy podatkowemu S. S. kwotę 2400 zł, (dwa tysiące czterysta) plus należny podatek od towarów i usług, tytułem zwrotu kosztów nieopłaconej pomocy prawnej udzielonej stronie skarżącej z urzędu. I SA/Łd 466/13 Uzasadnienie Pismem z dnia 20 marca 2013 r. M. K. wniosła do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi skargę na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. z dnia [...] utrzymującą w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego Ł-Ś z dnia [...] określającą stronie zobowiązanie w zryczałtowanym podatku dochodowym od osób fizycznych za 2009 rok. Za podstawę rozstrzygnięcia przyjęto następujący stan faktyczny: Z materiału zgromadzonego w sprawie wynika, iż aktem notarialnym z dnia [...] (Rep. [...] Nr [...]) podatniczka dokonała sprzedaży 4/6 udziału w samodzielnym lokalu mieszkalnym nr [...] położonym w Ł., przy ul. A nr [...] za kwotę 80.000 zł. Powyższy lokal został nabyty przez na podstawie testamentu po zmarłym w dniu 9 lutego 2009 r. Z.M. Z uwagi na fakt, iż powyższa sprzedaż nastąpiła przed upływem pięciu lat od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie, podlegała opodatkowaniu 19% podatkiem, na zasadach określonych w art. 30e ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, w brzmieniu obowiązującym na dzień 31.12.2009 r. (t.j. Dz. U. z 2000, Nr 14, poz. 176 ze zm. dalej "u.p.d.o.f.). W dniu 28 kwietnia 2010 r. strona złożyła zeznanie PIT-39 o wysokości osiągniętego dochodu (poniesionej straty) za 2009 rok, w którym wykazała dochód zwolniony na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 131 u.p.d.o.f. w wysokości 70 tys. zł, a następnie w dniu 30 kwietnia 2010 r. korektę zeznania, w której wskazała dochód zwolniony z opodatkowania w wysokości 80 tys. zł, do korekty dołączając kopię aktu notarialnego z dnia [...]. Pismem z dnia 1 lutego 2012 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego Ł.-Ś. wezwał podatniczkę do przedłożenia dokumentów potwierdzających wydatkowanie wskazanej kwoty na cele mieszkaniowe. Pismem z dnia 16 kwietnia 2012 r. strona odpowiedziała, że nie dokona rozliczenia ze sprzedaży nieruchomości w 2009 r., gdyż jak wynika z aktu notarialnego z dnia [...]. nie otrzymała całości kwoty ze sprzedaży nieruchomości. W dniu podpisania aktu podatniczka otrzymała kwotę 30 tys. zł, a resztę należnej kwoty do dnia 22 września 2012 r. Za te pieniądze strona zamierzała kupić mieszkanie od swojej mamy, na poczet czego przekazała w dniu 1 października 2009 r. zaliczkę w wysokości 30 tys. zł, co potwierdziła matka – K. S. w oświadczeniu z dnia 28 marca 2012 r., stwierdzając jednocześnie, ze przewidywany termin dokonania końcowej transakcji to październik 2012 r. Postanowieniem z dnia [...]. Naczelnik Urzędu Skarbowego Ł.-Ś. wszczął wobec M.K. postępowanie podatkowe w sprawie określenia wysokości zobowiązania za 2009 r. z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości. W dniu [...] organ I instancji wydał decyzję określającą zobowiązanie w zryczałtowanym podatku dochodowym od osób fizycznych za 2009 r. w kwocie 15.200 zł w związku ze sprzedażą nieruchomości. W uzasadnieniu swego rozstrzygnięcia organ wskazał, że aby uzyskać zwolnienie o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 u.p.d.o.f. należy wydatkować środki ze sprzedaży mieszkania na nabycie innego lokalu, a nie jedynie przygotować się do takiego nabycia. Kwestionując rozstrzygnięcie organu I instancji strona wniosła odwołanie, w którym podniosła, iż resztę pieniędzy ze sprzedaży mieszkania przy ul. A w Ł. otrzymała we wrześniu 2012 r. i jest w trakcie załatwiania formalności związanych z zakupem mieszkania. W związku z powyższym wniosła o uchylenie w całości decyzji z [...]. i dopuszczenie dowodu z potwierdzonego przez konsulat polski w U. aktu notarialnego o przekazaniu matce (mieszkającej w U. zaliczki na poczet kupna mieszkania. Po przeanalizowaniu zebranego w sprawie materiału dowodowego i argumentów przedstawionych w odwołaniu decyzją z dnia [...] Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. i utrzymał w mocy rozstrzygnięcie organu I instancji. W uzasadnieniu decyzji stwierdził, iż w przypadku niewypełnienia warunków określonych w art. 21 ust. 1 pkt 131 u.p.d.o.f. podatnik zobowiązany jest do złożenia korekty zeznania podatkowego, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 3 u.p.d.o.f. i do zapłaty podatku wraz z odsetkami za zwłokę. Podstawą obliczenia podatku jest dochód, stanowiący różnicę między przychodem z odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a i lit. c w/w ustawy, określonym w art. 19 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c tej ustawy, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych dokonanych od zbywanych nieruchomości (art. 30e ust. 2 ustawy o podatku dochodowym). Organ odwoławczy wskazał, że mimo złożonego oświadczenia nie doszło do zawarcia umowy przenoszącej własność mieszkania przy u. B nr [...] na M.K. Tym samym nie doszło do wydatkowania dochodu ze sprzedaży mieszkania na cel stanowiący podstawę zwolnienia w terminie obowiązującym w realiach niniejszej sprawy, tj. do dnia 31 grudnia 2011 r. Organ odwołując się do treści art. 21 ust. 1 pkt 131 u.p.d.o.f. w brzmieniu obowiązującym w 2009 r. wskazał, że z prawa do ulgi, o którym mowa w tym przepisie może skorzystać jedynie podatnik, który skutecznie nabył nieruchomość w określonym czasie. W ocenie organu użyte w treści tego przepisu sformułowanie "nie później niż w okresie dwóch lat od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie" należy rozumieć w ten sposób, że po upływie tego terminu niedopuszczalne jest zwolnienie od podatku kwoty wydatkowanej w całości lub w części na nabycie lokalu mieszkalnego nawet, jeżeli zostały zachowane wszystkie inne warunki przewidziane w tym artykule. Swoje stanowisko organ odwoławczy poparł stosownym orzecznictwem. Dodatkowo Dyrektor stwierdził, iż bez znaczenia dla opodatkowania dochodu ze zbycia nieruchomości w niniejszej sprawie pozostaje fakt uzyskania przez podatniczkę części ceny dopiero we wrześniu 2012 r., ponieważ z art. 19 ust. 1 u.p.d.o.f. wynika wprost, iż przychód z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości powstaje z dniem podpisania aktu notarialnego w wysokości ceny określonej w zawieranej umowie. Odnosząc się do podniesionej w odwołaniu kwestii dopuszczenia dowodu z potwierdzenia przez Konsulat RP w U. aktu notarialnego o przekazaniu zaliczki na poczet kupna mieszkania Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. stwierdził, iż żądanie przeprowadzenia dowodu jest uprawnieniem strony zgodnie z treścią art. 188 O.p. Należy je uwzględnić, gdy przedmiotem dowodu są okoliczności mające znaczenie dla sprawy. Tymczasem organy podatkowe nie kwestionują dokonania wypłaty zaliczki, ale fakt nie nabycia przez podatniczkę nieruchomości w określonym terminie, co stanowiło warunek zwolnienia. Pismem z dnia 20 marca 2013 r. podatniczka wniosła do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi skargę na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] domagając się uchylenia kwestionowanego rozstrzygnięcia w całości oraz zasądzenia zwrotu kosztów sądowych. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. wniósł o jej oddalenie podtrzymując argumentację zaprezentowaną w zaskarżonej decyzji. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje; Stosownie do art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz.U. nr 153, poz. 1269 z późn. zm.) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej, przy czym kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. W myśl art. 3 § 1 i § 2 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jedn. – Dz.U. z 2012r., poz. 270 z późn. zm.), zwanej dalej p.p.s.a., sądy administracyjne sprawują kontrolę działalności administracji publicznej i stosują środki określone w ustawie. Kontrola ta obejmuje orzekanie w sprawach skarg na decyzje administracyjne. Stosownie do art. 134 § 1 p.p.s.a. sąd rozpoznając skargę rozstrzyga w granicach danej sprawy, jednakże nie jest związany zarzutami i wnioskami tej skargi oraz powołaną podstawą prawną. Wyrok wydawany jest na podstawie akt sprawy (art. 133 § 1 p.p.s.a.). W tym też zakresie mieści się ocena, czy zaskarżona decyzja odpowiada prawu i czy postępowanie prowadzące do jej wydania nie jest obciążone wadami uzasadniającymi jej wyeliminowanie z obrotu prawnego. Kontrolując w tak zakreślonej kognicji zaskarżoną decyzję, Sąd uznał, iż skarga nie zasługuje na uwzględnienie. Istota sporu w niniejszej sprawie sprowadza się do problemu czy możliwe jest skorzystanie z ulgi przewidzianej w art. 21 ust. 1 pkt 131 u.p.d.o.f., w brzmieniu obowiązującym w 2009 r., w sytuacji, gdy podatnik w okresie dwóch lat od daty sprzedaży nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a- c dokona wydatkowania przychodu z tej sprzedaży w formie zaliczek na poczet przyszłego zakupu nieruchomości przy czym do dnia orzekania przez organy obydwu instancji nie doszło do definitywnego przeniesienia własności nieruchomości. Z art. 21 ust. 1 pkt 131 u.p.d.o.f. wynika, iż zwolnienie opisane w tym przepisie przysługuje podatnikowi jeżeli łącznie spełni dwa warunki; mianowicie wydatkuje przychód na nabycie np. lokalu mieszkalnego oraz dokona tej czynności przed upływem terminu dwuletniego od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło zbycie. Jedynie kumulatywne spełnienie tych dwóch przesłanek gwarantuje podatnikowi skuteczną realizację prawa do skorzystania z przedmiotowego zwolnienia. W stanie faktycznym niniejszej sprawy skarżąca sprzedała w dniu 22 września 2009 r. udział wynoszący 4/6 części spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu nr [...], przy ul. A nr [...] w Ł. W treści aktu zostało zaznaczone, iż część należnej ceny w wysokości 30 tys. skarżąca otrzyma w dniu podpisania aktu notarialnego, pozostałą zaś kwotę kupująca A.M. zobowiązała się zapłacić do dnia 22 września 2012 roku. Wobec brzmienia przepisu art. 21 ust. 1 pkt 131 u.p.d.o.f. należy zdaniem Sądu przyznać rację organowi odwoławczemu, iż termin wydatkowania kwoty przychodu uzyskanej ze sprzedaży mieszkania mijał w dniu 31 grudnia 2011 r. lecz skarżąca w tym terminie nie dokonała nabycia nieruchomości położonej przy ul. B.nr [...]. Organ trafnie wywiódł, iż wobec braku umowy przenoszącej własność nieruchomości nie można uznać, że kwota 30 tys. przekazana matce skarżącej w dniu 1 października 2009 r. tytułem zaliczki na poczet nabycia mieszkania została przeznaczona na cele określone w art. 21 ust. 25 u.p.d.o.f. A zatem nie doszło do realizacji celu uprawniającego podatniczkę do przedmiotowego zwolnienia. W odniesieniu do tej kwestii wypowiedział się Naczelny Sąd Administracyjny w Warszawie w wyroku z dnia 1 października 2010 r., sygn. akt II FSK 903/09 stwierdzając, iż "z prawa do ulgi o którym mowa w tym przepisie może skorzystać jedynie podatnik, który skutecznie nabył nieruchomość w określonym czasie" (zob. www.orzeczenia.ns.gov.pl). Sąd orzekający w niniejszej sprawie w całości podziela wyrażany w orzecznictwie pogląd, iż sformułowanie "nie później niż w okresie dwóch lat od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie" użyte w art. 21 ust. 1 pkt 131 w brzmieniu obowiązującym w 2009 r. należy rozumieć wąsko, co oznacza, że po upływie tego terminu niedopuszczalne jest zwolnienie od podatku kwoty wydatkowanej w całości lub w części na nabycie lokalu mieszkalnego nawet w sytuacji, gdy zostały spełnione pozostałe warunki przewidziane w tym przepisie. W ocenie Sądu nie budzi również wątpliwości, iż zgodnie z art. 19 ust. 1 u.p.d.o.f. przychodem ze sprzedaży nieruchomości i praw majątkowych oraz innych rzeczy, w warunkach określonych w jej art. 10 ust. 1 pkt 8, jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie sprzedaży pomniejszona o koszty sprzedaży. Ceną zatem jest kwota za jaką skarżąca zbyła nieruchomość w dniu 22 września 2009 r., czyli 80.000 zł. Sąd podziela również stanowisko organów podatkowych odnośnie dopuszczenia dowodu "z potwierdzenia przez Konsulat Polski w U. aktu notarialnego o przekazaniu zaliczki na poczet kupna mieszkania". Pominięcie wniosków dowodowych skarżącej zmierzających do dopuszczenia tego dowodu było zgodne z przepisem art. 188 Ordynacji podatkowej. Okoliczności istotne dla sprawy zostały bowiem ustalone prawidłowo na podstawie wyżej opisanego materiału dowodowego,, a dopuszczenie owego dokumentu w żaden sposób nie wpłynęłoby na zmianę tych ustaleń. Co istotne organy podatkowe w żaden sposób w toku postępowania nie kwestionowały dokonania przez skarżącą wpłaty zaliczki na poczet zakupu mieszkania przy ul. A 59 m. 33. Sąd jeszcze raz podkreśla, ze istotą niniejszej sprawy pozostaje, iż skarżąca nie nabyła wskazanej nieruchomości w ustawowym terminie, w konsekwencji zatem nie wydatkowała dochodu ze zbycia nieruchomości na cele mieszkaniowe, zgodnie z treścią art. 21 ust. 1 pkt 131 u.p.d.o.f. Mając na uwadze wszystkie powyższe okoliczności na podstawie na podstawie art. 151 p.p.s.a. należało orzec jak w sentencji. IB