I SA/Łd 504/15

Dnia 26 sierpnia 2015 roku Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi – Wydział I w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia WSA Joanna Grzegorczyk-Drozda (spr.) Sędziowie: Sędzia NSA Paweł Janicki Sędzia WSA Paweł Kowalski Protokolant: Asystent sędziego Marcin Olejniczak po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 19 sierpnia 2015 roku sprawy ze skargi "A" S.A. z siedzibą w W. na postanowienie Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Ł. z dnia [...] roku nr [...] w przedmiocie zaliczenia z urzędu nadpłaty w podatku od nieruchomości za 2008 rok na poczet zaległości podatkowych w podatku od nieruchomości za 2009 rok 1. uchyla zaskarżone postanowienie; 2. stwierdza, że zaskarżone postanowienie nie podlega wykonaniu do dnia uprawomocnienia się niniejszego orzeczenia; 3. zasądza od Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Ł. na rzecz strony skarżącej kwotę 357 (trzysta pięćdziesiąt siedem) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego. Samorządowe Kolegium Odwoławcze w Ł. zaskarżonym postanowieniem z [...] nr [...] utrzymało w mocy postanowienie Prezydenta Miasta P. z [...] znak: [...] w sprawie zaliczenia z urzędu nadpłaty powstałej 19 września 2013 r. na poczet zaległości podatkowych w podatku od nieruchomości za 2009 r. w kwocie 173.591 zł wraz z odsetkami za zwłokę w kwocie 88.806 zł. W uzasadnieniu organ odwoławczy wyjaśnił, że A z siedzibą w W.(obecnie B z siedzibą w W.) złożyła 14 stycznia 2008 r. deklarację na podatek od nieruchomości w łącznej wysokości 459.779 zł, którą opodatkowała grunty i budynki związane z prowadzeniem działalności gospodarczej oraz budowle. W kolejnych korektach deklaracji z 5 września 2008 r. oraz 16 czerwca 2009 r. zwiększyła wartość zadeklarowanych budowli ostatecznie do kwoty 29.906.471 zł. Decyzją z [...] Prezydent Miasta P. określił spółce wysokość zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości położonych na terenie Gminy Miejskiej P. za 2008 r. w łącznej kwocie 930.409 zł, w tym od budowli o łącznej wartości 44.478.621,58 zł. Samorządowe Kolegium Odwoławcze w Ł. [...] utrzymało w mocy tę decyzję, jednak Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi wyrokiem z 18 czerwca 2014 r., sygn. akt I SA/Łd 522/14 uchylił decyzję organu odwoławczego. Samorządowe Kolegium Odwoławcze w Ł., rozpatrując sprawę ponownie, decyzją z [...], nr [...], uchyliło decyzję Prezydenta Miasta P. i określiło spółce B wysokość zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za 2008 r. w kwocie 638.966 zł, w tym od budowli o wartości 29.906.471 zł. W tej sytuacji powstała po stronie podatnika nadpłata w podatku od nieruchomości w wysokości 291.443 zł. W dalszej części uzasadnienia organ odwoławczy wskazał, że skarżąca spółka złożyła 9 stycznia 2009 r. deklarację na podatek od nieruchomości za 2009 r., w której wykazała kwotę podatku 466.049 zł, obliczonego między innymi od budowli o wartości 21.192.814 zł. W złożonej następnie 3 lutego 2009 r. korekcie tej deklaracji, spółka wykazała między innymi budowle o wartości 42.950 zł i pomniejszyła kwotę podatku o 387.748 zł, przy czym jako przyczynę złożenia korekty wskazano sprzedaż na rzecz C części przedmiotów opodatkowania podatkiem od nieruchomości. Przy kolejnym piśmie z 4 czerwca 2009 r. spółka złożyła korekty deklaracji na podatek od nieruchomości za lata 2007–2009 obowiązujące od 1 stycznia 2007 r. wyjaśniając, że przyczyną korekt jest zakończenie operacji księgowych dotyczących rozliczeń inwestycyjnych z lat 2006–2008 i podwyższyła podstawę opodatkowania z tytułu opodatkowania budowli od 1 stycznia 2007 r. o 31.500 zł oraz podatek od nieruchomości za ten rok do kwoty 78.931 zł. Postanowieniem z 12 marca 2014 r. Prezydent Miasta P. wszczął z urzędu postępowanie podatkowe w przedmiocie określenia spółce B zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za 2009 r., a następnie decyzją z [...] określił spółce wysokość zobowiązania podatkowego w tym podatku w kwocie 252.522 zł, opodatkowując między innymi za styczeń 2009 r. budowle o wartości 29.906.471 zł, zaś od lutego do grudnia 2009 r. budowle o wartości 8.756.607 zł. Po rozpoznaniu odwołania Samorządowe Kolegium Odwoławcze w Ł., decyzją z [...] r. utrzymało w mocy decyzję organu pierwszej instancji. Organ odwoławczy wskazał następnie, że po wydaniu ostatecznej decyzji w przedmiocie podatku od nieruchomości za 2009 r., po stronie podatnika powstała zaległość podatkowa w kwocie 173.995 zł (przy uwzględnieniu wpłaconej już przez podatnika kwoty 78.931 zł). Prezydent Miasta P. postanowieniem z [...] znak [...] zaliczył zatem z nadpłaty podatku za 2008 r. w wysokości 291.443 zł na poczet zaległości w podatku od nieruchomości za 2009 r.: 173.591 zł na poczet należności głównej oraz 88.806 zł na poczet odsetek za zwłokę a pozostałą kwotę nadpłaty postanowił zwrócić na rachunek bankowy podatnika. Po rozpoznaniu zażalenia od powyższego postanowienia Samorządowe Kolegium Odwoławcze w Ł. wymienionym na wstępie postanowieniem z [...] utrzymało w mocy postanowienie Prezydenta Miasta P.. W merytorycznych motywach postanowienia organ odwoławczy, powołując się na art. 76 § 1 i 2 oraz art. 76a § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tekst jednolity: Dz.U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.; dalej: O.p.), doszedł do przekonania, że wobec istnienia niewątpliwej zaległości podatkowej w podatku od nieruchomości za 2009 r., organ pierwszej instancji miał obowiązek wydać z urzędu postanowienie o zaliczeniu nadpłaty na poczet zaległości podatkowych oraz bieżących zobowiązań podatkowych, a w razie ich braku zwrócić tą nadpłatę. Powołując się na orzecznictwo sądów administracyjnych organ odwoławczy wskazał, że podatnik nie ma pełnej swobody dysponowania kwotą nadpłaconego podatku. Zwrot nadpłaty dopuszczalny jest wyłącznie, gdy na podatniku nie ciążą zaległości podatkowe, odsetki, o których mowa w tym przepisie oraz nie ma on bieżących zobowiązań podatkowych. Organ podkreślił, że w art. 76 § 1 o.p. ustawodawca użył sformułowania "nadpłaty podlegają zaliczeniu z urzędu", a zatem zaliczenie nadpłaty nie zależy od uznania organu podatkowego, ani też od dyspozycji podatnika. Temu ostatniemu pozwala zadysponować nadpłatą tylko w przypadku zobowiązań przyszłych; gdy podatnik wniosek taki złoży, organ podatkowy jest nim związany. Przed zwrotem nadpłaty organ musi zatem zawsze sprawdzać stan zaległości i bieżących zobowiązań podatnika. Postanowienie Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Ł. zostało zaskarżone do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi przez spółkę B, która wniosła o jego uchylenie oraz uchylenie poprzedzającego go postanowienia Prezydenta Miasta P. z [...] r., a także o zasądzenie zwrotu kosztów postępowania. Zaskarżonemu postanowieniu zarzucono naruszenie art. 76 § 1 O.p. polegające na zaliczeniu nadpłaty na poczet zaległości podatkowych, które nie istniały w momencie dokonywania wpłaty, której rozliczenie było przedmiotem kwestionowanego postanowienia. W uzasadnieniu pełnomocnik strony wskazał między innymi, że Nie ulega wątpliwości, że nadpłata rozliczona w zaskarżonym postanowieniu powstała 19 września 2013 r., w momencie zapłaty podatku za 2008 r. w nadmiernej wysokości. Zarówno w tym momencie, jak i w chwili ujawnienia nadpłaty w ostatecznej decyzji SKO dotyczącej zobowiązania podatkowego za 2008 r., co nastąpiło [...], nie istniała zaległość w podatku od nieruchomości za rok 2009. W tym momencie jedyną kwotą należnego podatku za 2009 r. była kwota wykazana w deklaracji za ten rok, a tę strona skarżąca uiściła już wcześniej. Zaległość w podatku od nieruchomości za 2009 r., stwierdzona decyzją z [...], powstała dopiero w dniu doręczenia tej decyzji to jest 6 listopada 2014 r. W dniu powstania i w dniu ujawnienia nadpłaty w podatku od nieruchomości za 2009 r. nie było zatem żadnych zaległości skarżącej wobec Miasta P. Skoro zatem nadpłata w podatku od nieruchomości za 2008 r. powstała i ujawniła się w momencie, w którym nie została jeszcze ujawniona zaległość w podatku od nieruchomości za 2009 r., to – zdaniem skarżącej spółki – nie było podstaw do zaliczenia nadpłaty na poczet domniemanej zaległości. W odpowiedzi na skargę Samorządowe Kolegium Odwoławcze w Ł. wniosło o jej oddalenie podtrzymując argumentację wyrażoną w uzasadnieniu zaskarżonego postanowienia. Kolegium ponownie wskazało, że zaległość podatkowa wynikająca z decyzji określającej podatnikowi wysokość zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za 2009 r. ujawniła się w 2014 r., po tym jak powstała nadpłata w podatku od nieruchomości za 2008 r., wynikająca też z wydanej w 2014 r. decyzji określającej wysokość zobowiązania podatkowego. Powyższa okoliczność nie stała jednak na przeszkodzie zaliczeniu nadpłaty w podatku za 2008 r. na poczet zaległości podatkowej za 2009 r. skoro [...] wspomniana zaległość podatkowa wynikała już z ostatecznej decyzji Prezydenta Miasta P. z [...] Tym samym nie było możliwe zwrócenie w całości nadpłaty w podatku od nieruchomości za 2008 r. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi zważył, co następuje: Skarga jest zasadna, aczkolwiek z innych przyczyn niż wymienione w jej treści. W punkcie wyjścia wskazać należy na kluczową dla rozstrzygnięcia niniejszej sprawy regulację zawartą w art. 77 § 3 O.p. Zgodnie z tym przepisem "w przypadku uchylenia decyzji, o której mowa w § 1 pkt 1 lit. a-d, lub stwierdzenia jej nieważności (między innymi decyzji określającej wysokość zobowiązania podatkowego), jeżeli następnie, w terminie 3 miesięcy (...) od dnia doręczenia organowi podatkowemu odpisu orzeczenia sądu administracyjnego ze stwierdzeniem jego prawomocności, uchylającego decyzję lub stwierdzającego jej nieważność, zostanie wydana decyzja w tej samej sprawie, nadpłata, którą stanowi różnica między podatkiem wpłaconym a podatkiem wynikającym z tej decyzji, podlega zwrotowi w terminie 30 dni od dnia wydania nowej decyzji." Unormowanie powyższe znajduje zastosowanie wprost w niniejszej sprawie, albowiem decyzja Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Ł. z [...], określająca skarżącej spółce zobowiązanie podatkowe w podatku od nieruchomości za 2008 r., wydana po uchyleniu przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi wyrokiem z 18 czerwca 2014 r., sygn. akt I SA/Łd 522/14 poprzedniej decyzji wydanej w tym samym przedmiocie, zapadła w terminie 3 miesięcy, o którym mowa w cytowanym przepisie (odpis orzeczenia sądu ze stwierdzeniem jego prawomocności przesłano do organu 2 września 2014 r.). W konsekwencji zastosowanie znajdzie wymieniony w ww. przepisie kategorycznie określony maksymalny termin zwrotu nadpłaty powstałej w wyniku wydania nowej decyzji. W wyniku wydania tej decyzji powstał zatem w niniejszej sprawie po stronie organu podatkowego obowiązek zwrotu nadpłaty podatku w terminie 30 dni (najpóźniej do dnia 19 listopada 2014 r.). Obowiązek ten – co należy podkreślić – wynikał z mocy samego prawa i nie wymagał wydania jakiegokolwiek dodatkowego aktu. Organ podatkowy nie wypełniając tego obowiązku, to jest przetrzymując środki, które podlegały wypłacie podatnikowi, działał bez podstawy prawnej i złamał w sposób oczywisty cytowane uregulowanie. Po upływie wspomnianego wyżej trzydziestodniowego terminu organ nie był uprawniony do dysponowania kwotą nadpłaty, ale zobowiązany był do bezzwłocznego jej zwrotu. Odnosząc się do treści uzasadnienia zaskarżonego postanowienia, zgodzić się wprawdzie należy z organem, że zwrot kwoty nadpłaty powinien być poprzedzony sprawdzeniem czy podatnik nie posiada wobec organu innych zobowiązań, jednak teza ta ma sens i jest uprawniona tylko wtedy, gdy nie upłynął jeszcze ustawowy termin zwrotu nadpłaty. Innymi słowy, organ podatkowy nie może wstrzymywać zwrotu nadpłaty tylko dlatego, że liczy na pojawienie się w przyszłości kolejnego zobowiązania podatkowego tego samego podatnika. Przyjęcie innego stanowiska rodzi niebezpieczeństwo instrumentalnego stosowania przepisów o nadpłacie i celowego niedopełniania przez organy podatkowe obowiązku zwrotu nienależnych środków w sytuacji, gdy w toku innego postępowania podatkowego, prowadzonego z udziałem podatnika, organ ten spodziewa się wymiaru podatku. Taka praktyka stanowi nadużycie prawa i obejście przepisów o nadawaniu decyzjom nieostatecznym rygoru natychmiastowej wykonalności (art. 239a i nast. O.p.) oraz o zabezpieczeniu zobowiązań podatkowych (art. 33 i nast. O.p.), które udzielają wprawdzie organom podatkowy umocowania do ingerencji w majątek podatnika, ale dopiero po spełnieniu ściśle określonych warunków (tak np. w przypadku zabezpieczenia organy mają obowiązek wykazania, że zachodzi uzasadniona obawa niewykonania zobowiązania podatkowego). Z tych względów Sąd, na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jednolity: Dz.U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.; dalej: p.p.s.a.), uchylił zaskarżone postanowienie. Rozstrzygnięcie w przedmiocie wstrzymania wykonania zaskarżonej decyzji zapadło w oparciu o art. 152 p.p.s.a., natomiast o kosztach postępowania orzeczono na podstawie art. 200 i art. 205 § 1 p.p.s.a. DB