I SA/Łd 510/11

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi Wydział I w składzie następującym: Przewodniczący sędzia NSA Paweł Janicki (spr.) Sędziowie: sędzia WSA Tomasz Adamczyk sędzia WSA Bartosz Wojciechowski Protokolant Asystent sędziego Maciej Dębski po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 22 czerwca 2011 r. sprawy ze skargi A Spółki z o.o. na decyzję Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w Ł. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie odmowy uchylenia decyzji określającej zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług za miesiące styczeń - sierpień i październik - grudzień 2001 r. oraz nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny miesiąc za wrzesień oddala skargę. I SA/Łd 510/11 Uzasadnienie Decyzją z dnia [...] r. Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w Ł. odmówił uchylenia decyzji Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w W. z dnia [...]r. określającej zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące 2001 r. Organ odmówił uchylenia ww. decyzji gdyż nie stwierdził istnienia przesłanek, wskazanych przez Spółkę we wniosku o wznowienie postępowania z dnia [...] r., tj. - art. 240 § 1 pkt 5 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tj. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm., dalej jako o.p.), poprzez wyjście na jaw istotnych dla sprawy nowych okoliczności faktycznych lub nowych dowodów istniejących w dniu wydania decyzji, a nieznanych organowi, który wydał decyzję. Nowymi okolicznościami i dowodami , zdaniem wnioskodawcy, był fakt uregulowania przez Spółkę całości zobowiązań wynikających z kwestionowanych faktur VAT i załączenie do wniosku kopii przelewów bankowych to potwierdzających, - art. 240 § 1 pkt 6 o.p., poprzez wydanie decyzji bez uzyskania wymaganego prawem stanowiska innego organu. Zdaniem Spółki w sprawie wymagane było wystąpienie do sądu powszechnego o ustalenie istnienia lub nieistnienia stosunku prawnego lub prawa w trybie art. 199a o.p. W uzasadnieniu decyzji organ I instancji wskazał, że przywołaną na wstępie decyzją Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w W. z dnia [...]r. zakwestionowano prawo Spółki do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony wykazany w fakturach VAT wystawionych w 2001 r. przez Spółkę. W toku postępowania ustalono bowiem, iż stwierdzają one czynności, które nie zostały wykonane, a więc nie odzwierciedlają rzeczywistych zdarzeń gospodarczych. Z kolei część faktur wystawione zostały przez podmioty nieuprawnione. Odnosząc się do oceny przesłanek wznowieniowych, wskazanych we wniosku, organ wskazał, iż dowody przelewów bankowych świadczące o dokonanych płatnościach przez Spółkę "B" z tytułu należności wykazanych w fakturach VAT przez wymienione w decyzji podmioty nie są nowymi dowodami w sprawie, gdyż były znane organowi w dniu wydania decyzji, nie mają również istotnego znaczenia dla rozstrzygnięcia sprawy. Organ zauważył także, iż art. 199a § 3 o.p. nakazuje organowi podatkowemu wystąpić do sądu powszechnego jeżeli w toku postępowania pojawią się wątpliwości co do istnienia bądź nieistnienia stosunku prawnego lub prawa, z którym związane są skutki podatkowe. Obowiązek w tym zakresie nie dotyczy sytuacji, w której organ podatkowy kwestionuje fakt wykonania usługi, a żadna ze stron umowy nie ma wątpliwości, że umowa została zawarta, co ma zastosowanie w niniejszej sprawie. W toku postępowania kontrolnego instancyjnego, ani organ kontroli skarbowej, ani Spółka nie mieli wątpliwości, że zawarte zostały umowy z wymienionymi w decyzji podmiotami, przez co doszło do nawiązania stosunku prawnego. Zebrany w sprawie materiał dowodowy dał podstawę do uznania, że wystawione przez te podmioty faktury VAT na rzecz Spółki nie dokumentują faktycznych czynności. Zakwestionowanie w wydanej decyzji wykonania tych umów, stanowi okoliczność faktyczną sprawy, która pozostaje poza zakresem normy wynikającej z art.199a § 3 o.p. Od powyższej decyzji Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w Ł. z dnia [...]r. Spółka złożyła wniosek o ponowne rozpoznanie sprawy, w którym zarzuciła decyzji naruszenie art. 240 § 1 pkt 5 i pkt 6 o.p., powielając argumenty zawarte we wniosku o wznowienie postępowania. Decyzją z dnia [...] r. Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w Ł. utrzymał w mocy zaskarżoną decyzję. Organ odwoławczy podzielił ustalenia organu I instancji i wskazał, iż w wyniku ponownego rozpatrzenia sprawy nie stwierdził ani okoliczności faktycznych, ani dowodów, które mogłyby stanowić przesłanki wznowienia postępowania. Nowymi i istotnymi dowodami w sprawie nie są, ani kopie przelewów bankowych załączone do wniosku o wznowienie postępowania, ani dokumenty przedstawione w uzupełnieniu tego wniosku. Jak wykazano w niniejszej decyzji, tryb nadzwyczajny stanowi instytucję wyjątkową i właściwy jest dla decyzji obarczonych kwalifikowaną wadą prawną wskazaną przez ustawodawcę. Uruchomienie tego trybu nie może być traktowane jako instrument ponownego rozpatrzenia sprawy. W rezultacie wznowionego postępowania Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w Ł. stwierdził, iż przedstawione dowody i okoliczności nie wypełniają żadnej z przesłanek wymienionych w art.240 § 1 o.p., uzasadniających weryfikację dotychczasowego rozstrzygnięcia sprawy, w związku z tym orzeczono jak w sentencji. Na ww. decyzję organu odwoławczego skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Ł. wniosła skarżąca Spółka. Strona zarzuciła decyzji Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w Ł. naruszenie art. 240 § 1 pkt 5 o.p. w związku z art. 210 § 4 oraz art. 122, art. 187 § 1 i art. 191 o.p. oraz naruszenie art. 240 § 1 pkt 6 o.p. w związku z art. 199a § 3 o.p. Spółka powołując się w skardze na art. 240 § 1 pkt 5 o.p., wskazała nowe dowody, jakimi są przelewy bankowe dotyczące zapłaty za faktury VAT, z których zakwestionowano prawo do odliczenia podatku naliczonego. Strona przedstawiając kopie przelewów uznała, że zachodzą przesłanki do uchylenia decyzji ostatecznej, gdyż dokumenty te istniały w dniu wydania decyzji i nie były znane organowi wydającemu decyzję, czego dowodem jest pominięcie tego faktu w uzasadnieniu wydanej przez Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w W. decyzji z dnia [...] r. oraz niewłączenie ich do materiału dowodowego. Spółka podniosła również, iż wątpliwości wynikające z materiału dowodowego wskazywały, jej zdaniem, na konieczność wystąpienia do sądu powszechnego o ustalenie istnienia lub nieistnienia stosunku prawnego lub prawa. Uzasadniając zarzut naruszenia art. 122, art. 187§1, art. 191 i art. 210§4 o.p. Spółka podniosła, iż organ nieustosunkował się do dowodów przedstawionych przez stronę skarżącą w uzupełnieniu wniosku o wznowienie postępowania, a zwłaszcza do dokumentacji zdjęciowo-opisowej potwierdzającej istnienie obiektów architektonicznych, które powstały w oparciu o przedmiotowe prace projektowe. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w Ł. wniósł o jej oddalenie. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje. Skarga nie jest zasadna, gdyż zaskarżona decyzja nie narusza prawa. W pierwszej kolejności wypada odnieść się do zarzutu naruszenia art. 240§1 punkt 5 o.p. Zgodnie z treścią cytowanego przepisu postępowanie wznawia się jeśli wyjdą na jaw istotne dla sprawy nowe okoliczności faktyczne lub nowe dowody istniejące w dniu wydania decyzji nieznane organowi, który wydał decyzję. Strona skarżąca upatruje naruszenia cytowanego przepisu poprzez błędne przyjęcie, że bankowe przelewy dokumentujące zapłatę za wykonane usługi nie są dowodami nowymi i nie mają istotnego znaczenia w sprawie. W tym zakresie godzi się zauważyć, że rację ma strona skarżąca stwierdzając, że dowody te nie były oceniane w toku postępowania podatkowego (wymiarowego). Jednak, w ocenie sądu I instancji to, że dany dowód nie został oceniony w uzasadnieniu decyzji podatkowej nie jest okolicznością obligującą do uchylenia decyzji wymiarowej w toku postępowania wznowieniowego na podstawie art. 240§1 punkt 5 o.p. W sprawie będącej przedmiotem rozpoznania tj. w sprawie zobowiązania podatkowego za poszczególne miesiące 2001 r. istnienie przedmiotowych dowodów – przelewów bankowych zostało ujawnione w ramach kontroli podatkowej i ocenione w treści wieńczącego tę kontrolę protokołu kontroli. Oznacza to, że treść tych dowodów została ujawniona i oceniona w stosownym dokumencie urzędowym, jakim, w rozumieniu art. 194§1 o.p., jest tenże protokół kontroli, przy czym nie ma żadnych przeszkód prawnych, by wykorzystać ten dokument w ramach postępowania podatkowego w sprawie zobowiązania podatkowego w podatku VAT za poszczególne miesiące 2001r. Okoliczność, że skarżąca spółka w całości uregulowała należność z tytułu wykonania spornych usług nigdy nie była kwestionowana w toku postępowania podatkowego. Mało tego, należy przyjąć, że zapoznając się z treścią cytowanego protokołu kontroli organ wydający decyzję wymiarową zaznajomił się z tą okolicznością (zapłatą za faktury) z urzędu. W świetle art. 187§3 o.p. uzasadniało to zaniechanie przeprowadzenia dowodu co do tej okoliczności, przy uznaniu jej za notorię urzędową. Dlatego ujawnienie przez stronę skarżącą, w ramach żądania wznowienia postępowania, przedmiotowych przelewów bankowych nie spełnia przesłanki z art. 240§1 punkt 5 o.p. Niezależnie od tego ujawnienie tego rodzaju dowodu nie spełnia wymienionej przesłanki również i z tego powodu, że w świetle akt przedstawionych sądowi nie jest to dowód mogący wpłynąć na treść decyzji wymiarowej. Skoro zaś nie posiada takiego przymiotu to, wbrew stanowisku zawartemu w uzasadnieniu skargi, nie jest dowodem istotnym dla sprawy w rozumieniu art. 240§1 punkt 5 o.p. Nie jest również zasadny zawarty w uzasadnieniu skargi zarzut naruszenia art. 122, art. 187§1, art. 191 i art. 210§4 o.p. poprzez brak ustosunkowania się organu do dowodów przedstawionych przez stronę skarżącą w uzupełnieniu wniosku o wznowienie postępowania, a zwłaszcza do dokumentacji zdjęciowo-opisowej potwierdzającej istnienie obiektów architektonicznych, które powstały w oparciu o przedmiotowe prace projektowe. Zważyć bowiem należy, że organ wydający decyzję wymiarową nie kwestionował wykonania robót budowlanych i istnienia obiektów architektonicznych wykonanych w oparciu o przedmiotowe prace projektowe. Wywiódł natomiast, że roboty te wykonały inne firmy niż wymienione jako wystawcy faktur i to stało się podstawą faktyczną wydania decyzji wymiarowej. Spowodowało to zakwestionowanie prawa podatnika do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony wynikający z tych faktur, jako dokumentujących czynności, które nie miały miejsca w rzeczywistości. Nie kwestionując wykonania robót budowlanych organ I instancji wykazał, że były one wykonane przez inne podmioty niż wymienione na fakturach jako ich wystawcy. Tak więc przyczyną wydania decyzji wymiarowej był w istocie brak tożsamości podmiotowej między rzeczywistymi wykonawcami robót i podmiotami wymienionymi jako wykonawcy na spornych fakturach. Argumentacja zawarta w uzasadnieniu skargi (s. 6 in fine – s. 9) sprowadza się w istocie do odmiennej od dokonanej w decyzji wymiarowej oceny dowodów zebranych w sprawie. Argumentacja ta jest logiczna i ma racjonalne podstawy, jednak art. 240§ 1 o.p. nie przewiduje podstawy wznowienia postępowania w odmiennej ocenie dowodów. Stąd nie może ona stać się podstawą uwzględnienia skargi. Nie ma też racji autor skargi wywodząc, że naruszono art. 240§1 punkt 6 o.p. w związku z art. 199a§3 o.p. Zgodnie z art.199a§3 o.p. jeżeli z dowodów zgromadzonych w toku postępowania, w szczególności z zeznań strony, chyba że strona odmawia składania zeznań, wynikają wątpliwości co do istnienia lub nieistnienia stosunku prawnego lub prawa, z którym związane są skutki podatkowe, organ podatkowy występuje do sądu powszechnego o ustalenie istnienia lub nieistnienia tego stosunku lub prawa. Przepis ten formułuje zatem zasadę, że organy podatkowe są uprawnione w zakresie dokonywania ustaleń co do istnienia lub nieistnienia stosunki prawnego lub prawa i czynią to w ramach realizacji zasady wszechstronnego zebrania i wyczerpującego rozpatrzenia a następnie poddania go swobodnej ocenie materiału dowodowego (art. 122, art. 187 § 1 i art. 191 o.p.). Wyjątkowo, zaś gdy zebrany materiał dowodowy rodzi wątpliwości co do właściwej kwalifikacji tego stosunku prawnego lub prawa organ podatkowy powinien powstrzymać się od ich samodzielnego rozstrzygania i zwrócić się w tej kwestii do sądu powszechnego – vide wyrok NSA z dnia 16 kwietnia 2010r., sygn. akt II FSK 548/09 Tak więc przepis art. 199a§3 o.p. odnosi się do zagadnienia istnienia lub nieistnienia stosunku prawnego lub prawa ale nie zagadnienia faktycznego jakim jest stwierdzenie, czy a w razie odpowiedzi twierdzącej na to pytanie, kto wykonał usługi na podstawie umowy między spółką skarżącą a ośmioma firmami wymienionymi w treści decyzji. Są to kwestie faktyczne a nie prawne, które nie mogą być przedmiotem badania na podstawie art. 199a§3 o.p. Cytowany przepis, jak wyżej wskazano w powołanym wyroku sądu administracyjnego, służy do dokonywania ustaleń co do istnienia lub nieistnienia stosunku prawnego lub prawa, z którym związane są skutki podatkowe, a nie dokonywania ustaleń faktycznych związanych z istnieniem lub nie istnieniem tego stosunku lub prawa. W tej sytuacji brak jest podstaw do przyjęcia, że naruszony został art. 240§1 punkt 6 o.p. w związku z art. 199a§3 o.p. Mając na uwadze wszystkie powyższe okoliczności i nie znajdując podstaw do uwzględnienia skargi, na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. nr 153, poz. 1270 ze zmianami) należało orzec jak w sentencji. P.Z-C.