I SA/Łd 512/20

Dnia 19 stycznia 2021 roku Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi – Wydział I w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia NSA Wiktor Jarzębowski Sędziowie: Sędzia WSA Agnieszka Krawczyk Sędzia WSA Paweł Kowalski (spr.) po rozpoznaniu na posiedzeniu niejawnym w dniu 19 stycznia 2021 roku sprawy ze skargi A spółki z o.o. w W. na interpretację indywidualną Burmistrza Wieruszowa z dnia 24 sierpnia 2020 roku nr BF.310.1.2020.AW w przedmiocie przepisów prawa podatkowego dotyczących podatku od nieruchomości 1. uchyla zaskarżoną interpretację; 2. zasądza od Burmistrza Wieruszowa na rzecz strony skarżącej kwotę 697 (sześćset dziewięćdziesiąt siedem) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego. Burmistrz W., interpretacją indywidualną z 24 sierpnia 2020 r. uznał, iż stanowisko A sp. z o.o. w W. w zakresie kwestii uznania, że infrastruktura kolejowa Spółki stanowiąca bocznicę kolejową w W., w tym grunty wyłącznie zajęte pod tą bocznicę, od dnia 1 stycznia 2017 r. podlega zwolnieniu z podatku od nieruchomości określonemu w art. 7 ust. 1 pkt 1 lit. a ustawy o podatkach i opłatach lokalnych jest prawidłowe, natomiast nie uznał za prawidłowe stanowiska Wnioskodawcy, że grunty rozumiane jako całe działki ewidencyjne, przez które w nieznacznym zakresie przebiega owa bocznica podlega zwolnieniu od podatku od nieruchomości określonemu w art. 7 ust. 1 pkt 1 lit. a ustawy o podatkach i opłatach lokalnych. Spółka A wniosła o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od nieruchomości w zakresie ustalenia, czy od dnia 1 stycznia 2017 r. infrastruktura Spółki stanowiąca bocznicę kolejową w W., w tym grunty rozumiane jako całe działki ewidencyjne, podlega zwolnieniu z podatku od nieruchomości określonemu w art. 7 ust. 1 pkt 1 lit. a) ustawy o podatkach i opłatach lokalnych? We wniosku przedstawiła następujące zdarzenie przyszłe: spółka jest przedsiębiorcą z siedzibą w W. prowadzącym działalność gospodarczą w zakresie produkcji arkuszy fornirowych i płyt wykonanych na bazie drewna. W związku z prowadzoną działalnością spółka jest właścicielem bocznicy kolejowej. Bocznica odgałęzia się na szlaku W. – C. rozjazdem nr [...] w km 88,554 linii kolejowej nr [...] H. N. – O., zarządzanej przez B S.A. Bocznicę kolejową tworzą linie kolejowe normalnotorowe, tj. o szerokości torów 1435 mm, które nie są wykorzystywane do przewozu osób. Bocznica obejmuje tory kolejowe nr [...] (dojazdowy), [...] (zdawczy), [...] (odbiorczy), [...] (objazdowy), [...] (objazdowy), [...] (wagowy), [...] (ochronny), [...] (wyciągowy), [...] (wyciągowy), [...] (dojazdowy), [...] (dojazdowy), [...] (ładunkowy), [...] (wyładunkowy), [...] (trakcyjny), [...] (dojazdowy), [...] (odstawczy), [...] (dojazdowy), [...] (ładunkowy), [...] (ładunkowy), [...] (dojazdowy), [...] (ładunkowy), [...] (objazdowy), [...] (ładunkowy), [...] (wyciągowy/ładunkowy). Przy torach znajdują się następujące punkty ładunkowe: usytuowany przy torach magazyn środków chemicznych nr [...] (rozładunek formaliny, butanolu, glikolu), punkt załadunkowy wyrobów gotowych nr [...], punkt rozładunkowy nr [...] (rozładunek cystern z klejem), punkt rozładunkowy nr [...] i [...] (rozładunek drewna), punkt rozładunkowy nr [...] (rozładunek drewna i zrębek). Do rozładunku formaliny, butanolu, glikolu, cystern z klejem i opałem przeznaczone są pompy i rurociągi, do rozładunku drewna - urządzenia chwytakowe przy torze nr [...], [...], [...], do załadunku wyrobów gotowych - wózki widłowe. Na bocznicy znajduje się również waga wagonowa w torze nr [...] o długości pomostu 16m i sile udźwigu 100 ton. Teren zakładu jest ogrodzony, bramy wjazdowe znajdują się na torach nr [...] i [...]; na torze [...] oraz na torze [...] (brama wjazdowa do garażu lokomotywy). Istniejące oświetlenie elektryczne torów zdawczo-odbiorczych umożliwia obsługę bocznicy w porze nocnej. Oświetlenie elektryczne pozostałych torów bocznicy pozwala na wykonywanie manewrów całodobowo. Infrastruktura bocznicy położona jest na gruntach stanowiących działki ewidencyjne nr: 2213/2, 2216/2 – obręb [...]; 288/2, 788, 789/ 789/2 791 792 obręb [...]; 2333, 2376 i 3243/1 - obręb [...] - o łącznej powierzchni 47,1254 ha. Bocznica posiada lokomotywy manewrowe. Tory zdawczo-odbiorcze obsługiwane są lokomotywami przewoźników. Zarządcą infrastruktury kolejowej tworzącej bocznicę jest C Sp. z o.o.. Zarządca posiadał świadectwo bezpieczeństwa nr [...] wydane dla bocznicy w W. decyzją Prezesa Urzędu Transportu Kolejowego z dnia [...] r. Termin ważności świadectwa upłynął 7 kwietnia 2020 r. i w związku z tym złożony został wniosek z dnia 24 lutego 2020 r. o wydanie nowego świadectwa bezpieczeństwa. Decyzją z dnia [...] r. Prezes UTK wydał nowe świadectwo bezpieczeństwa dla Bocznicy w W. ważne od 8 kwietnia 2020r. do 8 kwietnia 2025 r. Bocznica w W. została również ujęta w opracowanym przez Zarządcę statucie sieci kolejowej z dnia 6 grudnia 2017 r. i przyznano jej status infrastruktury prywatnej. Dla bocznicy w W. opracowano Regulamin pracy bocznicy kolejowej A Sp. z o.o.. Zgodnie z Regulaminem bocznica przeznaczona jest zasadniczo do obsługi punktów ładunkowych dla otrzymywanych towarów do produkcji płyt wiórowych w zakładzie produkcyjnym spółki, tzn. do przyjmowania wagonów z różnymi towarami (m.in. z drewnem, węglem, formaliną, butanolem, glikolem i klejami): całopociągowych, w grupach wagonowych, w pojedynczych wagonach. Zgodnie z § 6 ust. 2 Regulaminu bocznica przygotowana jest na udostępnienie swojej infrastruktury współużytkownikom. Zarządca zawarł umowę bocznicową z D S.A., który to podmiot jest licencjonowanym przewoźnikiem w rozumieniu przepisów o transporcie kolejowym. Umowa ta została zawarta 14 listopada 2014 r. i określa ona warunki eksploatacji bocznicy. Zgodnie z nimi D S.A. zobowiązało się podstawiać i zabierać próżne oraz ładowne wagony na i z punktu zdawczo-odbiorczego bocznicy użyte w przewozach realizowanych przez D S.A. W porozumieniu z D S.A. bocznica może być przy tym udostępniona podmiotom trzecim do użytkowania, jeżeli przewoźnik realizuje przewozy na ich rzecz. Zgodnie z § 4 ust. 1 umowy bocznicowej, w godzinach określonych w planie obsługi bocznicy, bocznicę obsługuje D S.A. Plan obsługi bocznicy stanowi załącznik nr 2 do umowy bocznicowej i ustala następujące reguły: 1) podstawianie wagonów przez D S.A. odbywać się będzie od poniedziałku do piątku operatywnie do potrzeb lub w innym terminie po uzgodnieniu, 2) zabieranie przeze D S.A. wagonów przygotowanych przez Zarządcę do odbioru odbywać się będzie na takich samych zasadach jak podstawienie lub w innym terminie po uzgodnieniu, 3) czas pracy bocznicy dla czynności ładunkowych od poniedziałku do piątku w godzinach od 6.00 do 15.00. W latach 2017-2020 r. spółka w deklaracjach na podatek od nieruchomości składanych Burmistrzowi W. ujmowała bocznicę wraz z gruntami, na których jest ona położona. Deklarowane budowle i grunty zostały opisane w uzasadnieniu wniosku , w tabelach 1 i 2. Zdaniem Wnioskodawcy, infrastruktura spółki stanowiąca bocznicę kolejową w W., w tym całe działki - grunty zajęte pod tę infrastrukturę, od dnia 1 stycznia 2017 r. podlega zwolnieniu z podatku od nieruchomości określonemu w art. 7 ust. 1 pkt 1 lit. a ustawy o podatkach i opłatach lokalnych. W konkluzji spółka podkreśliła, że o objęciu infrastruktury spółki stanowiącej bocznicę kolejową w W., w tym gruntów rozumianych jako całe działki ewidencyjne, zwolnieniem określonemu w art. 7 ust. 1 pkt 1 lit. a u.p.o.l. od dnia 1 stycznia 2017 r. świadczy spełnianie przez tę infrastrukturę definicji infrastruktury kolejowej zawartej w art. 4 pkt 1, w zw. z załącznikiem 1 do ustawy o transporcie kolejowym oraz spełnianie przez bocznicę technicznych i prawnych warunków i udostępnienia jej przewoźnikom, udostępnienie bocznicy D S.A. na podstawie umowy bocznicowej. Organ podatkowy uznał za prawidłowe, z zastrzeżeniem, o którym mowa poniżej, stanowisko Wnioskodawcy przedstawione w ww. wniosku w zakresie (kwestii uznania), że infrastruktura kolejowa spółki stanowiąca bocznicę kolejową w W., w tym grunty wyłącznie zajęte pod tą bocznicę, od dnia 1 stycznia 2017 r. podlega zwolnieniu od podatku od nieruchomości określonemu w art. 7 ust. 1 pkt 1 lit. a ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, natomiast nie uznał za prawidłowe stanowiska Wnioskodawcy, że grunty, rozumiane jako całe działki ewidencyjne, przez które w nieznacznym zakresie przebiega owa bocznica podlega zwolnieniu z podatku od nieruchomości określonemu w art. 7 ust. 1 pkt 1 lit. a u.p.o.l.. Organ wskazał, że sporne zwolnienie podatkowe powinno obejmować grunty stanowiące infrastrukturę kolejową (nawet całe działki geodezyjne), ale pod warunkiem ich całego, a nie częściowego udostępniania przewoźnikom kolejowym. Jeżeli więc warunek udostępnienia nie jest spełniony w zakresie części takiej działki, to zdaniem organu w tym zakresie nie może ona korzystać z przedmiotowego zwolnienia. Jedynie taka wykładnia przepisów o zwolnieniu czyni zadość zasadzie, że wszelkiego rodzaju ulgi i zwolnienia podatkowe stanowią odstępstwo od zasady powszechności opodatkowania, a zatem nie mogą być interpretowane rozszerzająco (exceptiones non sunt extendendae). Interpretacja odmienna prowadziłaby do sytuacji, w których ze zwolnienia mogłyby korzystać grunty nie mające w istocie nic wspólnego z działalnością, o której mowa w analizowanym zwolnieniu, a więc właściwą dla przewoźnika kolejowego. Wobec tego, zdaniem organu nie można uznać za infrastrukturę kolejową gruntów rozumianych jako całe działki ewidencyjne w sytuacji, gdy nie są one funkcjonalnie połączone z bocznicą kolejową lub nie służą do wykonywania określonych w ustawie czynności związanych z funkcjonowaniem bocznicy, a służą np. wykonywaniu działalności gospodarczej w innym zakresie. Za takim stanowiskiem przemawia argument, że zakres zwolnienia z podatku od nieruchomości wyznacza w głównej mierze nie ustawa o transporcie kolejowym, ale art. 7 ust. 1 pkt 1 u.p.o.l.. Zatem nawet uznanie za infrastrukturę kolejową całych działek ewidencyjnych nie zmienia faktu, iż nie powoduje to automatycznie ich zwolnienia z opodatkowania. W analizowanym stanie faktycznym grunt musi być udostępniony przewoźnikowi kolejowemu, do wykonywania przez niego przewozów. W związku z tym należy przyjąć, iż nie może korzystać ze zwolnienia ta część działki ewidencyjnej, która nie spełnia tego warunku. Jeżeli więc warunek udostępnienia czy wykorzystywania nie jest spełniony w zakresie części działki ewidencyjnej, to zdaniem nie powinna ona korzystać w całości z analizowanego zwolnienia. Inny sposób interpretacji analizowanej regulacji, wynikający z powołanych orzeczeń sądów administracyjnych, prowadziłby bowiem do sytuacji, w których ze zwolnienia korzystałby np. grunt stanowiący jedną działkę ewidencyjną, przez którą niewielką - minimalną choćby część przebiega bocznica kolejowa, a który w pozostałym zakresie jest zajęty, np. na cele produkcyjne, magazynowe, czy też i biurowe. Skoro przeważająca część takiej działki nie została udostępniona przewoźnikowi lub nie jest wykorzystywana do przewozu osób, czy też towarów, a służy do zupełnie innych celów, tak jak ma to miejsce w stanie faktycznym interpretowanego zagadnienia, nie powinna ona zatem korzystać ze zwolnienia. Nie spełnia ona bowiem warunków wskazanych w art. 7 ust. 1 pkt 1 u.p.o.l.. Nie jest przy tym tak, że ustawa ta nie pozwala na różne opodatkowanie działki ewidencyjnej - to przecież nie działka, ale właśnie i wyłącznie grunt, jak to już wyżej wskazano, jest przedmiotem opodatkowania. Tym samym zdaniem organu podatkowego, także z ostatnio przytoczonych argumentów, działki gruntu o nr geodezyjnych 2213/2, 2216/2 - obręb [...]; 288/2, 788, 789/1, 789/2, 790, 791, 792 - obręb [...]; 2333, 2376 i 3243/1 - obręb [...], - o łącznej powierzchni 47,1254 ha. - oznaczone w ewidencji gruntów i budynków Ba - tereny przemysłowe i użytki rolne RV, zajęte na prowadzenie działalności gospodarczej, nie mogą korzystać w całości ze zwolnienia od podatku od nieruchomości na podstawie art. 7 ust. 1 pkt 1 lit.a u.p.o.l.. Jedynie część tych działek oznaczonych w ewidencji gruntów i budynków jako Tk - tereny kolejowe, może w tej części korzystać z przedmiotowego zwolnienia, przy spełnieniu wszystkich warunków wynikających z powyższych przepisów. W konkluzji orna wskazał, że w niniejszej sprawie nie można wykładni językowej nadać bezwzględnego charakteru, bowiem granica tej wykładni kończy się przede wszystkim tam, gdzie przy zastosowaniu wykładni językowej nie można uzyskać jednoznacznej normy postępowania, z którą to sytuacją mamy właśnie do czynienia w interpretowanym zagadnieniu. Zdaniem organu , skoro wykładnia przepisów prawnych opiera się na zachowaniu racjonalności ustawodawcy, to należy nadać art. 7 ust. 1 pkt 1 u.p.o.l.. znaczenie najbardziej praktyczne i właśnie racjonalne - zgodne przede wszystkim z wykładnią celowościową przepisów art. 7 ust. 1 pkt 1 lit.a u.p.o.l. i art. 4 pkt 1 u.t.k. oraz załącznika nr 1 do tejże ustawy, uwzględniającą przy tym cel, któremu mają przyświecać zwolnienia podatkowe, zasadę wyjątkowości stosowania zwolnień podatkowych oraz z uwagi na ewidentny (oczywisty) brak ratio legis dla zwolnienia od podatku od nieruchomości gruntów rozumianych jako cale działki ewidencyjne, przez które przebiegają bocznice kolejowe na podstawie ostatnio przytoczonych przepisów. W omawianym przypadku wykładnię językową trzeba więc potwierdzić wykładnią celowościową. Sam zatem fakt zaliczenia do infrastruktury kolejowej działek gruntu wymienionych w załączniku nr 1 do u.t.k. nie powinien przesądzać o zwolnieniu wprost w całości z przedmiotowego opodatkowania. W konsekwencji organ stwierdził, iż stanowisko przedstawione przez Wnioskodawcę polegające na uznaniu, iż od 1 stycznia 2017 r. zwolnieniu od podatku od nieruchomości na podstawie przepisu art. 7 ust. 1 pkt 1 lit.a u.p.o.l. podlegać będą również grunty rozumiane jako całe działki ewidencyjne, na których znajdują się bocznice wchodzące w skład infrastruktury kolejowej w rozumieniu przepisów o transporcie kolejowym, która jest udostępniana przewoźnikom kolejowym, jest nieprawidłowe, natomiast jest prawidłowe stanowisko w tej części, która dotyczy uznania, że infrastruktura kolejowa stanowiąca bocznicę kolejową w W., w tym grunty, ale tylko te, które zajęte są wyłącznie pod owe bocznice, od dnia 1 stycznia 2017 r. podlega zwolnieniu z podatku od nieruchomości określonemu w art. 7 ust. 1 pkt 1 lit.a u.p.o.l.. W skardze A spółka z.o.o. w W. zarzuciła naruszenie: - art. 7 ust. 1 pkt 1 lit. a) ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz. U. z 2019 r. poz. 1170 ze. zm.), w zw. z pkt 12 Załącznika nr 1 do ustawy z dnia 28 marca 2003 r. o transporcie kolejowym (Dz. U. z 2020 r. poz. 1043), poprzez uznanie, że zwolnieniu z podatku od nieruchomości podlegają jedynie grunty zajęte wyłącznie pod infrastrukturę kolejową spółki udostępnianą przewoźnikowi kolejowemu, co jest wprost sprzeczne z normą wynikającą z przywołanych przepisów, zgodnie z którą zwolnieniem objęta jest infrastruktura kolejowa udostępniana przewoźnikom kolejowym, w tym grunty, oznaczone jako działki ewidencyjne, na których znajdują się elementy wymienione w pkt 1-11 Załącznika nr 1 do u.t.k. niezależnie od ich klasyfikacji w ewidencji gruntów i budynków; - art. 2a o.p., poprzez rozstrzygnięcie wątpliwości, które powziął Organ co do treści normy płynącej z art. 7 ust. 1 pkt 1 lit. a) u.p.o.l, w zw. z pkt 12 Załącznika nr 1 do u.t.k., na niekorzyść podatnika i przyjęcie, że zwolnieniu z podatku od nieruchomości podlegają jedynie grunty zajęte pod infrastrukturę kolejową i tylko w zakresie, w jakim są one oznaczone w ewidencji gruntów i budynków jako "Tk" - tereny kolejowe, pomimo że wykładnia językowa prowadzi do wniosku, że zwolnieniu podlegają całe działki ewidencyjne a nie tylko w zakresie, w jakim są zajęte pod infrastrukturę kolejową, a także niezależnie od ich klasyfikacji w ewidencji gruntów i budynków; - art. 14c § 2 o.p., poprzez niewskazanie spółce prawidłowego stanowiska wraz z uzasadnieniem prawnym z uwagi na to, że treść Interpretacji jest sprzeczna wewnętrznie w zakresie w jakim określa zakres zwolnienia z podatku od nieruchomości gruntów/działek ewidencyjnych w związku z udostępnieniem infrastruktury przewoźnikom kolejowym. Mianowicie Organ posługuje się różnymi kryteriami uznania gruntów za przedmiot zwolnienia: w sentencji na s. 1 interpretacji organ stwierdza, że zwolnieniu nie podlegają grunty rozumiane jako całe działki ewidencyjne przez które w nieznacznym zakresie przebiega bocznica, w uzasadnieniu na s. 15 interpretacji organ uznaje, że zwolnieniu podlegają jedynie grunty oznaczone literami "Tk" w ewidencji gruntów i budynków, w podsumowaniu na s. 18 i 19 interpretacji organ natomiast uznaje, że zwolnieniu podlegają jedynie grunty zajęte wyłącznie pod bocznice kolejowe. W oparciu o powyższe wypowiedzi organu skarżąca nie jest w stanie odtworzyć precyzyjnego i jednoznacznego stanowiska Organu wyrażonego w Interpretacji dotyczącego zakresu zwolnienia na podstawie art. 7 ust. 1 pkt 1 lit. a) u.p.o.l. w przypadku gruntów. W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie, argumentując, jak dotychczas. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi zważył, co następuje: Skarga jest usprawiedliwiona albowiem uzasadnione są zarzuty podniesione w jej treści. Na wstępie przypomnieć należy, że zgodnie z art. 57a ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U z 2019 r. poz. 2325 ze zm., dalej: p.p.s.a.) skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną. W świetle tak zakreślonych granic sądowej kontroli sąd bada prawidłowość zaskarżonej interpretacji indywidualnej tylko z punktu widzenia zarzutów skargi i wskazanej w niej podstawy prawnej, w szczególności sąd nie może podjąć żadnych czynności zmierzających do ustalenia innych, poza wskazanymi w skardze, naruszeń prawa. Spór w rozpatrywanej sprawie dotyczy zwolnienia, o którym mowa w art. 7 ust. 1 pkt 1 u.p.o.l. w stosunku do gruntów rozumianych jako całe działki ewidencyjne, na których znajdują się budynki i budowle infrastruktury kolejowej wchodzące w skład infrastruktury kolejowej w rozumieniu przepisów ustawy o transporcie kolejowym. Zarysowany spór był już rozstrzygany przez sądy administracyjne m.in. przez Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 31 stycznia 2019 r. II FSK 3032/18. W poniższych rozważaniach sąd posłuży się przedstawioną przez NSA argumentacją, którą skład orzekający w niniejszej sprawie w pełni podziela. O wyniku rozpoznawanej sprawy decydowało to, czy w oparciu o przepisy prawa materialnego (art. 7 ust. 1 pkt 1 lit.a u.p.o.l.) w stanie prawnym obowiązującym od 1 stycznia 2017 r. zwolnienie wprowadzone w tym przepisie obejmuje elementy bocznicy kolejowej oraz grunty zajęte pod infrastrukturę kolejowa rozumiane jako całe działki ewidencyjne. Rozstrzygając to zagadnienie sąd podzielił stanowisko strony skarżącej, że należąca do niej infrastruktura kolejowa w rozumieniu u.t.k. (w tym także grunty - rozumiane jako całe działki ewidencyjne), udostępniana przewoźnikom kolejowych, w stanie prawnym obowiązującym od 1 stycznia 2017 r. objęta jest zwolnieniem z opodatkowania na podstawie art. 7 ust. 1 pkt 1 lit a u.p.o.l. W rozpoznawanej sprawie zwolnienie podatkowe ukształtowane zostało wspomnianym w art. 7 ust. 1 pkt 1 u.p.o.l. w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2017 r. Zgodnie z tym przepisem w podanym brzmieniu zwalnia się od podatku od nieruchomości: grunty, budynki i budowle wchodzące w skład infrastruktury kolejowej w rozumieniu przepisów o transporcie kolejowym, która: - jest udostępniana przewoźnikom kolejowym lub - jest wykorzystywana do przewozu osób, lub - tworzy linie kolejowe o szerokości torów większej niż 1435 mm. Powołany przepis art. 7 ust. 1 pkt 1 lit. a u.p.o.l. (w odniesieniu do przedstawionego przez spółkę stanu faktycznego, który wiąże organ interpretacyjny i sąd rozpoznający skargę, art. 7 ust. 1 pkt 1 lit. b i c u.p.o.l. nie znajdowały zastosowania) stanowi, że składniki majątku skarżącej dla objęcia zwolnieniem z podatku od nieruchomości muszą spełniać dwie przesłanki: stanowić grunt, budynek lub budowlę wchodzącą w skład infrastruktury kolejowej w rozumieniu ustawy o transporcie kolejowym i jednocześnie infrastruktura ta musi być udostępniana przewoźnikom kolejowym. W ramach pierwszej z wymienionych przesłanek omawiany przepis jednoznacznie odsyła do ustawy o transporcie kolejowym. Stosownie do art. 4 ust. 1 u.t.k. przez infrastrukturę kolejową należy rozumieć elementy określone w załączniku nr 1 do tej ustawy. Z kolei załącznik ten wskazuje, że w skład infrastruktury kolejowej wchodzą m.in. tory kolejowe, w tym rozjazdy i skrzyżowania torów, wchodzące w ich skład szyny, szyny żłobkowe, kierownice, odbojnice, prowadnice, zwrotnice, krzyżownice i inne elementy rozjazdów, podkłady kolejowe i przytwierdzenia, drobne elementy nawierzchni kolejowej, podsypka w tym tłuczeń i piasek (pkt 1); urządzenia sterowania ruchem kolejowym, w tym urządzenia zabezpieczające, sygnalizacyjne i łącznościowe na szlaku (pkt 5) oraz grunty, oznaczone jako działki ewidencyjne, na których znajdują się elementy wymienione w pkt 1-11 (pkt 12). Elementy te wchodzą w skład infrastruktury kolejowej, pod warunkiem że tworzą część linii kolejowej, bocznicy kolejowej lub innej drogi kolejowej, lub są przeznaczone do zarządzania nimi, obsługi przewozu osób lub rzeczy, lub ich utrzymania. Pierwszy ze wskazanych warunków omawianego zwolnienia podatkowego został spełniony, gdyż wymienione w opisie stanu faktycznego grunty, budynki i budowle wchodzą w skład infrastruktury kolejowej w rozumieniu wskazanych przepisów o transporcie kolejowym, co jest poza sporem. Równocześnie należy zgodzić się ze skarżącą spółką, że zwolnieniu na gruncie art. 7 ust. 1 pkt 1 u.p.o.l. podlega powierzchnia całej działki ewidencyjnej, nawet jeżeli tylko w części jest zajęta przez infrastrukturę kolejową. W odniesieniu do gruntów, które miałyby podlegać przedmiotowemu zwolnieniu ustawodawca nie odniósł się do sposobu klasyfikacji gruntów w ewidencji gruntów i budynków. Z treści przepisu art. 7 ust. 1 pkt 1 u.p.o.l. wykreślono zapis, że zwolniona jest tylko część gruntów, która jest faktycznie zajęta przez elementy infrastruktury kolejowej. Z tego względu przez infrastrukturę kolejową należy rozumieć całą działkę ewidencyjną, na której znajdują się elementy infrastruktury kolejowej, bez względu na sposób zakwalifikowania jej w ewidencji. Na podstawie tego przepisu w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2017 r. przedmiotowemu zwolnieniu podlega cała działka ewidencyjna, na której znajdują się budowle i budynki infrastruktury kolejowej, a nie tylko te części, które zostały faktycznie zajęte pod budowle infrastruktury kolejowej. Stanowisko to jest uprawnione z uwagi na jednoznaczne wskazanie w tym przepisie gruntów jako przedmiotu zwolnienia oraz rezygnacja z warunku zajęcia tych gruntów pod budowle infrastruktury kolejowe. Odmienne odczytanie tego przepisu przeczyłoby istocie zmiany wprowadzonej w noweli z 16 listopada 2016r. W konsekwencji trafnie we wniosku interpretacyjnym przyjęto, że na podstawie przepisu art. 7 ust. 1 pkt 1 lit. a u.p.o.l. zwolnieniu podatkowemu podlegają grunty rozumiane jako całe działki ewidencyjne, na których znajdują się budynki i budowle infrastruktury kolejowej wchodzące w skład infrastruktury kolejowej w rozumieniu przepisów o transporcie kolejowym, która jest udostępniana przewoźnikom kolejowym. W ponownie prowadzonym postępowaniu organ interpretacyjny winien uwzględnić stanowisko sądu odnośnie wykładni art. 7 ust. 1 pkt 1 lit. a) u.p.o.l.. W konsekwencji wobec stwierdzenia naruszenia przepisu art. 7 ust. 1 pkt 1 u.p.o.l. sąd uchylił zaskarżoną interpretację indywidualną na podstawie art. 146 § 1 p.p.s.a. O kosztach Sąd orzekł w oparciu o art. 200, w związku z art. 205 § 2 i § 4 p.p.s.a.. lp