I SA/Łd 523/05

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi Wydział I w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA P. Kiss, Sędziowie NSA Z. Kmieciak (spr.), T. Porczyńska, Protokolant A. Ratajczyk, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 22 listopada 2005 roku sprawy ze skargi B. S. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. z dnia [...] Nr [...] w przedmiocie uchylenia decyzji organu pierwszej instancji w sprawie podatku od towarów i usług i przekazania sprawy właściwemu organowi podatkowemu . 1. uchyla zaskarżoną decyzję 2. zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. na rzecz skarżącej kwotę 1.471 zł (jeden tysiąc czterysta siedemdziesiąt jeden zł) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego w tym kosztów zastępstwa procesowego 3. stwierdza, że zaskarżona decyzja nie podlega wykonaniu do czasu uprawomocnienia się wyroku. Decyzją z dnia [...] nr [...] Naczelnik Urzędu Skarbowego w P. określił B. S. nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny miesiąc za miesiąc lipiec 2002 roku w kwocie 6.760 zł. W wyniku przeprowadzonego postępowania kontrolnego w zakresie prawidłowości i rzetelności danych wskazanych w deklaracjach podatkowych VAT – 7 za okres od stycznia do września 2002 roku ustalono, iż podatniczka prowadząc działalność gospodarczą - A dokonała nieprawidłowej kwalifikacji wydatków do kosztów uzyskania przychodów w podatku dochodowym od osób fizycznych, co w konsekwencji wpłynęło na prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony w zakresie należnego podatku od towarów i usług. W odwołaniu od powyższej decyzji skarżąca podnosząc zarzut naruszenia art. 121 § 1, art. 122 w związku z art. 187 § 1 i art. 191 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. Nr 137, poz.926 ze zm.), wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji. Decyzją z dnia [...] nr [...] Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. uchylił w całości zaskarżoną decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego w P. i przekazał sprawę do rozpoznania Naczelnikowi Drugiego Urzędu Skarbowego W. organowi podatkowemu pierwszej instancji właściwemu do rozpoznania niniejszej sprawy. W uzasadnieniu decyzji podniesiono, iż podatniczka prowadząc działalność gospodarczą - A z siedzibą w P. przy ul. A 109, świadczyła usługi także w trzech innych miejscach na terenie P.; przy ul. A 23 oraz przy ul. B 1 i C 1. Analiza zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego wykazała, że do dnia 31 grudnia 2002 roku podatniczka zgodnie z miejscem siedziby prowadzonej działalności gospodarczej była podatnikiem podatku od towarów i usług zarejestrowanym w Urzędzie Skarbowym w P. Na podstawie zaś zaświadczenia o wpisie do ewidencji działalności gospodarczej z dnia 23 grudnia 2002r. wynika, że z dniem 1 stycznia 2003r. siedzibą A stała się W. ul. A 105, a miejscem prowadzenia działalności pozostał P. i W. Mając na uwadze poczynione ustalenia faktyczne organ odwoławczy wskazał, iż z dniem 1 stycznia 2003r. podatniczka dokonywała czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na terenie co najmniej dwóch urzędów skarbowych. Zgodnie bowiem z treścią art. 4 pkt 10 ustawy z dnia 8 stycznia 1993r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz.U. Nr 11, poz. 50 ze zm.) w brzmieniu obowiązującym na dzień 1 stycznia 2003r. "ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o urzędzie skarbowym – rozumie się przez to urząd skarbowy właściwy ze względu na miejsce wykonywania czynności, a jeżeli czynności te wykonywane są na terenie dwóch lub więcej urzędów skarbowych – urząd skarbowy właściwy ze względu na siedzibę podatnika, a gdy podatnik nie ma siedziby – urząd skarbowy właściwy ze względu na miejsce zamieszkania podatnika" (...). W rozpoznawanej sprawie postępowanie kontrolne wszczęto w dniu 19 listopada 2002 roku, a więc w czasie kiedy właściwy miejscowy był Urząd Skarbowy w P., natomiast na podstawie postanowienia z dnia [...] doręczonego stronie w dniu 31 marca 2003r. wszczęto postępowanie podatkowe. Zaakcentowano, że stosownie do treści art. 18b Ordynacji podatkowej, organy podatkowe właściwe w dniu wszczęcia postępowania podatkowego lub kontroli podatkowej pozostają właściwe w sprawie, której to postępowanie lub kontrola dotyczy, chociażby w trakcie postępowania lub kontroli nastąpiło zdarzenie powodujące zmianę właściwości. Zatem Urząd Skarbowy w P. nie był organem właściwym do wszczęcia w roku 2003 postępowania podatkowego, ponieważ z dniem 1 stycznia 2003 roku właściwym miejscowo organem stał się Drugi Urząd Skarbowy W. W skardze skierowanej do sądu administracyjnego skarżąca podnosząc zarzut wadliwej interpretacji art. 18b Ordynacji podatkowej, wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji. Wskazała, że postępowanie kontrolne zostało wszczęte w chwili, kiedy właściwym miejscowo organem był Urząd Skarbowy w P. Późniejsza zmiana miejsca zamieszkania i siedziby prowadzonej działalności gospodarczej, a także data wszczęcia postępowania podatkowego nie mogła mieć żadnego wpływu na właściwość miejscową organu podatkowego. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. podtrzymując stanowisko przedstawione w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji, wniósł o jej oddalenie. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi zważył co następuje: Skarga okazała się zasadna. Jak wynika z analizy jej treści, zarzucane Dyrektorowi Izby Skarbowej w Ł. naruszenie prawa nastąpiło wskutek "wadliwej interpretacji i zastosowania art. 18 b Ordynacji podatkowej". W ocenie pełnomocnika strony skarżącej, przepis ten wprowadził zasadę "niezmienności właściwości organu właściwego w dniu wszczęcia postępowania podatkowego lub kontroli podatkowej". Jak podniesiono w skardze, organ, który był właściwy miejscowo w sprawie objętej postępowaniem podatkowym lub kontrolą jest właściwy aż do jej zakończenia. Argumentacji tej nie podzielił Dyrektor Izby Skarbowej w Ł., przytaczając w odpowiedzi na skargę wypowiedzi zamieszczone w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji. Powołując się na fakt wskazania we wpisie do ewidencji działalności gospodarczej nowej dziedziny firmy podatnika, innej niż siedziba istniejąca przed dniem 1.I.2003 r., uznał on, iż zaszła przesłanka do zastosowania przepisu art. 4 pkt 10 ustawy o VAT w związku z art. 17 § 1 ab initio Ordynacji podatkowej. Abstrahując od kwestii dopuszczalności przyjęcia, iż podatnik będący osobą fizyczną może posiadać "siedzibę" w rozumieniu każdego z wymienionych uprzednio przepisów ustawowych, trzeba podkreślić pominięcie przez organ podatkowy, którego decyzja stała się przedmiotem skargi, nakazu wynikającego z treści art. 25 § 2 ustawy z 12.IX.2002 r. o zmianie ustawy – Ordynacja podatkowa oraz o zmianie niektórych innych ustaw (Dz. U. nr 169, poz. 1387). Zgodnie z tym przepisem, jeżeli wszczęcie postępowania podatkowego na podstawie ustaleń kontroli podatkowej zakończonej na podstawie dotychczasowych przepisów następuje po dniu wejścia w życie tejże ustawy, postępowanie podatkowe wszczyna się na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej w brzmieniu nadanym ustawą z 12. IX.2002 r. Kontrola podatkowa w sprawie prawidłowości i rzetelności danych wykazanych w deklaracjach VAT-7 za okres od stycznia do września 2002 r. została zakończona 13.XII.2002 r., a więc przed dniem wejścia w życie znowelizowanych przepisów Ordynacji podatkowej (1.I.2003 r.), zaś postępowanie podatkowe w sprawie podatku VAT wszczęto po tym dniu, tj. 26.III.2003 r. W sprawie, w której podjęto zakwestionowaną decyzję musiał wobec tego znaleźć zastosowanie przepis art. 25 § 2 ustawy zmieniającej ustawę Ordynacja podatkowa. W związku z nim, należało – tak jak słusznie zaznaczono w skardze do sądu administracyjnego – zastosować przepis art. 18 b Ordynacji podatkowej, wprowadzony do tej ustawy na mocy przepisów ustawy z 12.IX.2002 r. Stanowi on wyraźnie, że organy podatkowe właściwe w dniu wszczęcia postępowania podatkowego lub kontroli podatkowej pozostają właściwe w sprawie, której to postępowanie lub kontrola dotyczy, chociażby w trakcie postępowania albo kontroli nastąpiło zdarzenie powodujące zmianę właściwości. Użycie pojęcia "sprawa" – przy uwzględnieniu treści art. 25 § 2 ustawy z 12.IX.2002 r. – dowodzi jednoznacznie, że okoliczność tożsamości przedmiotu ustaleń kontrolnych i ustaleń prowadzonych dla potrzeb wymiaru podatku w ramach postępowania podatkowego przesądza o konieczności zastosowania się przez organy podatkowe do dyspozycji przepisu art. 18 b Ordynacji podatkowej. Nietrudno określić ratio legis tego unormowania. Ustanowiona zasada miała przeciwdziałać komplikacjom będącym następstwem zmian właściwości organów podatkowych w sprawach, w których już prowadzono czynności kontrolne i wyjaśniające. Wobec naruszenia przez Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. przepisu art. 233 § 1 pkt 2 lit. "b" Ordynacji podatkowej, na mocy art. 145 § 1 pkt 1 lit. "c" ustawy z 30.VIII.2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. nr 153, poz. 1270 ze zm.), orzeczono jak w sentencji. O kosztach postępowania orzeczono po myśli art. 200, zaś w przedmiocie wykonalności zaskarżonej decyzji – na podstawie art. 152 tej ustawy. JZ/