I SA/Łd 530/15

Dnia 19 sierpnia 2015 roku Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi – Wydział I w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia WSA Joanna Grzegorczyk-Drozda (spr.) Sędziowie: Sędzia NSA Paweł Janicki Sędzia WSA Paweł Kowalski Protokolant: Asystent sędziego Marcin Olejniczak po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 19 sierpnia 2015 roku sprawy ze skargi "A"spółki z o.o. z siedzibą w Ł. na postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego Ł. – Ś. z dnia [...] roku nr [...] w przedmiocie przedłużenia terminu zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym wykazanej w deklaracji korygującej VAT-7 za czerwiec i lipiec 2014 roku oddala skargę. Zaskarżonym postanowieniem z dnia [...] Naczelnik Urzędu Skarbowego Ł.-Ś. przedłużył do dnia 1 sierpnia 2015 r. termin zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym wykazanej przez Spółkę A w Ł. w korekcie deklaracji VAT-7 za czerwiec 2014 r. oraz deklaracji VAT-7 za lipiec 2014 r. W uzasadnieniu postanowienia organ podatkowy podał, że w dniu 4 sierpnia 2014 r. spółka złożyła korektę deklaracji VAT-7 za czerwiec 2014 r. i deklarację VAT-7 za lipiec 2014 r., z wykazaną nadwyżką podatku naliczonego nad należnym: 1) za czerwiec 2014 r. w kwocie 6 132 zł, w tym do zwrotu, w terminie 180 dni - 1.000 zł oraz do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy - 5.132 zł, 2) za lipiec 2014 r. w kwocie 9 691 zł, w tym do zwrotu w terminie 25 dni - 9.000 zł oraz do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy - 691 zł. W dniu 7 sierpnia 2014 r. organ podatkowy wezwał Spółkę do okazania następujących dokumentów: rejestru sprzedaży VAT za lipiec 2014 r., rejestru zakupu VAT za miesiące od marca do lipca 2014 r., faktur VAT ujętych w ww. rejestrach, zapłat za faktury VAT (zakupu). W dniu 19 sierpnia 2014 r. wpłynęły do tutejszego Urzędu, poświadczone za zgodność z oryginałem przez prezesa spółki J. K. kserokopie następujących dokumentów: 1) rejestru sprzedaży VAT za lipiec 2014 r., 2) rejestru zakupu VAT za miesiące od marca do lipca 2014 r. 3) dokumentów źródłowych tj. faktur VAT ujętych w rejestrach zakupu za miesiące od marca do lipca 2014 r. oraz w rejestrze sprzedaży VAT za lipiec 2014 r., wyciągu bankowego, potwierdzenia wykonania operacji, dowody wypłaty KW. Postanowieniem z dnia [...] Naczelnik Urzędu Skarbowego Ł.-Ś. do dnia 2 lutego 2015 r. przedłużył termin zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym, wykazanej w deklaracji VAT-7 za lipiec 2014 r. W dniach [...] 2014 r. organ podatkowy przeprowadził kontrolę podatkową w zakresie zwrotu bezpośredniego w podatku VAT za okres od marca do lipca 2014 r. W wyniku przeprowadzonej kontroli podatkowej organ podatkowy stwierdził, że brak jest podstaw do uznania, że spółka dokonywała nabycia i dostawy towarów lub usług oraz prowadziła działalność gospodarczą, w rozumieniu przepisów ustawy o podatku od towarów i usług. W ocenie organu transakcje, które nie odzwierciedlają rzeczywistego obrotu gospodarczego, nie mogą stanowić podstawy do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony wynikający z tych transakcji, a w konsekwencji do zwrotu podatku. Uznanie, że spółka nie wykonywała żadnych czynności opodatkowanych, powoduje, że wszelkie nabycia udokumentowane fakturami VAT wystawionymi na jej rzecz nie generują podatku naliczonego. Reasumując organ podatkowy stwierdził, że z uwagi na zakwestionowanie prawa do zwrotu w trakcie prowadzonej kontroli podatkowej oraz mając na uwadze nieostateczny charakter dokonanej w protokole oceny prawnej sprawy będącej przedmiotem kontroli, a także w celu zebrania całości materiału dowodowego będącego podstawą podjęcia rozstrzygnięcia w sprawie, tutejszy organ podatkowy postanowił przedłużyć termin zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym wykazanej w korekcie deklaracji VAT-7 za czerwiec 2014 r. oraz deklaracji VAT-7 za lipiec 2014 r.- do dnia 1 sierpnia 2015 r. Spółka wezwała organ podatkowy do usunięcia naruszenia prawa, a następnie - wobec negatywnej odpowiedzi - wniosła skargę na wyżej przedstawione postanowienie, w której zarzuciła naruszenie: 1) art. 5, art. 15, art. 87 ust. 2 ustawy o VAT poprzez zlekceważenie podstawowych zasad sytemu podatku od wartości dodanej i bezzasadne nadużycie uprawnienia do przedłużenia terminu zwrotu podatku; 2) art. 120 Ordynacji podatkowej, ponieważ organy podatkowy uzurpuje sobie prawo do arbitralnego decydowania, który podmiot może działać jako podatnik podatku od towarów i usług, a to nie znajduje podstaw w obowiązujących przepisach prawa. 3) art. 125 Ordynacji podatkowej bowiem jak wykazała przeprowadzona trzydniowa kontrola podatkowa niniejsza sprawa nie wymaga zbierania dowodów, informacji lub wyjaśnień i powinna być załatwiona niezwłocznie; 4) art. 281 § 2 Ordynacji podatkowej ponieważ celem kontroli podatkowej winno być sprawdzenie, czy kontrolowana spółka wywiązywała się z obowiązków wynikających z przepisów prawa podatkowego, a nie stworzenie pozorów dla przedłużania terminu zwrotu podatku. Mając na uwadze podniesione zarzuty naruszenia prawa strona skarżąca wniosła o uchylenie zaskarżonego postanowienia, stwierdzenie że organ podatkowy w sposób rażący naruszył prawo oraz o zasądzenie zwrotu kosztów postępowania. W uzasadnieniu skargi strona skarżąca podniosła, że doręczając stronie w dniu 9 grudnia 2014 r. upoważnienie do przeprowadzenia kontroli organ podatkowy rozpoczął kontrolę podatkową za okres od marca do lipca 2014 r. Tym samym, zgodnie z przeważającym w literaturze i orzecznictwie poglądem (np. wyrok Trybunału Konstytucyjnego z dnia 13 października 2008 r. sygn. akt K 16/07 punkt 1.2 uzasadnienia) z tym dniem organ podatkowy zakończył czynności sprawdzające. Ponieważ organ podatkowy z dniem 9 grudnia 2014 r zakończył czynności sprawdzające i nie przedłużył terminu zwrotu spółce podatku za lipiec 2014 r. innym aktem administracyjnym, pozostaje od tego dnia w zwłoce, a skarżone postanowienie jest bezprzedmiotowe, bowiem nie można przedłużać terminu który już upłynął. W ocenie strony skarżącej w ramach przeprowadzonej kontroli podatkowej organ podatkowy w żaden sposób nie zweryfikował przeprowadzonych przez spółkę transakcji, a jej jedynym celem było sporządzenie protokołu stanowiącego podstawę do dalszego przedłużania terminu zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym. Naczelnik Urzędu Skarbowego Ł.-Ś. naruszył tym samym art. 281 § 2 Ordynacji podatkowej, ponieważ celem kontroli podatkowej winno być sprawdzenie, czy kontrolowana spółka wywiązywała się z obowiązków wynikających z przepisów prawa podatkowego. Tezę tę potwierdza również analiza stwierdzonego w protokole kontroli naruszenia prawa przez spółkę, polegającego na tym, że w ocenie organów podatkowych pomimo pozorów prowadzonej działalności gospodarczej nie działała jako podatnik podatku od towarów i usług wykonujący samodzielnie działalność gospodarczą stosownie do art. 15 ust. 1 i ust. 2 ustawy o VAT, a tym samym nie nabyła prawa do odliczenia podatku naliczonego. Z powyższego wynika, zdaniem skarżącej spółki, że to od uznania organu podatkowego zależy czy spółka, będąca zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług dokonującym nabyć i dostaw towarów i usług, działa jako podatnik. Spółka podniosła, że zgodnie z art. 120 Ordynacji podatkowej organy podatkowe działają na podstawie przepisów prawa, a w obecnie obowiązującym stanie prawnym nie ma przepisu nadającego organom podatkowym uprawnienie do arbitralnego decydowania, czy podmiot prowadzący działalność gospodarczą działa jako podatnik od towarów i usług, czy też jest wyłączony z jego systemu. Zdaniem strony skarżącej organ podatkowy stwierdzeniem, że spółka "nie działała jako podatnik podatku od towarów i usług wykonujący samodzielnie działalność gospodarczą" naruszył podstawowe zasady: powszechności i neutralności podatku od towarów i usług, których odzwierciedleniem są między innymi postanowienia art. 5, art. 15, art. 87 ust. 2 ustawy o VAT. Strona skarżąca podniosła, że kontrolujący nie zweryfikowali rzetelności i prawdziwości transakcji dokonanych przez spółkę w okresie od marca do lipca 2014 r. Zatem twierdzenie organu podatkowego, sugerujące, że spółka nie dokonywała rzeczywistych nabyć towarów i usług, jest niezgodne ze stanem faktycznym. W ocenie strony skarżącej w zakresie zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym wynikającym z korekty deklaracji VAT-7 za czerwiec 2014 r. nie jest potrzebne badanie, że spółka nie wykonywała żadnych czynności opodatkowanych bowiem rzeczywiście w tym okresie spółka nie wykonała żadnej czynności opodatkowanej. W rozliczeniu za wskazany miesiąc spółka wystąpiła o zwrot kwoty podatku naliczonego w trybie art. 87 ust. 5a ustawy o VAT, zgodnie z którym w przypadku gdy podatnik nie wykonał w okresie rozliczeniowym czynności opodatkowanych przysługuje mu prawo do zwrotu kwoty podatku naliczonego, podlegającego odliczeniu od podatku należnego w terminie 180 dni. Zdaniem strony skarżącej brak czynności opodatkowanych wbrew twierdzeniom organu podatkowego nie "powoduje, że wszelkie nabycia udokumentowane fakturami VAT wystawionymi na jej rzecz nie generują podatku naliczonego." Spółka podniosła, że nie kwestionuje "przesłanek", w oparciu o które organ podatkowy przyjął, że spółka "nie działała jako podatnik podatku od towarów i usług wykonujący samodzielnie działalność gospodarczą", tj. faktu, że zarząd spółki nie mieszka w Ł., spółka korzysta z usług outsourcingowych w zakresie obsługi biurowej i księgowej, podatnik dokonuje transakcji z podmiotami powiązanymi, spółka nie posiada komputera, zarząd spółki nie uczestniczy osobiście w załadunku i rozładunku towaru, spółka za mało aktywnie poszukuje nowych odbiorców, podatnik ogranicza ryzyko prowadzonej działalności przyjmując 100% zaliczki na sprzedawany towar, zarząd spółki nie zna osobiście wszystkich swoich odbiorców. Strona skarżąca podniosła, że kwestionuje wnioski, jakie organ podatkowy wyciągnął z tych okoliczności. W związku z tym, w ocenie strony skarżącej zgodnie z art. 125 Ordynacji podatkowej niniejsza sprawa nie wymaga zbierania dowodów, informacji lub wyjaśnień i powinna być załatwiona niezwłocznie. Kolejnym przedłużeniem terminu zwrotu podatku spółce organ podatkowy rażąco naruszył prawo poprzez bezzasadne nadużycie uprawnień, które wynikają z art. 87 ust. 2 zdanie drugie 2 ustawy o VAT. W odpowiedzi na skargę organ podatkowy o oddalenie skargi podtrzymując stanowisko przedstawione w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji. W piśmie procesowym z dnia 15 lipca 2015 r. strona skarżąca podniosła, że została bezpodstawnie pozbawiona zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym, który zapłaciła już swoim dostawcom i którzy rozliczyli podatek należny z tego tytułu, czego organ podatkowy nie kwestionuje. Zdaniem strony skarżącej organ podatkowy stosując zabiegi socjotechniczne próbuje wykreować nową rzeczywistość, zgodnie z którą czynności nabycia i dostaw towarów, przez spółkę nie były czynnościami rzeczywistymi. Ponadto zdaniem strony skarżącej w protokołach z kontroli organ podatkowy myli dokonywanie ustaleń, z ocenianiem. Strona skarżąca wskazała, że przedłużenie terminu zaskarżonym postanowieniem jest bezprzedmiotowe, ponieważ nie można przedłużyć terminu, który już upłynął. W ocenie spółki postanowienie o przedłużeniu terminu do dokonania zwrotu, wywołuje skutki tylko do czasu zakończenia danej procedury w ramach której zostało wydane, zaś w sytuacji wszczęcia innego postępowania weryfikacyjnego, organ powinien wydać nowe postanowienie o przedłużeniu terminu zwrotu (strona skarżąca odwołała się do poglądu wyrażonego w wyroku NSA z dnia 11 lutego 2015 r. sygn. akt I FSK 621/14). Podniosła, że w niniejszej sprawie po przeprowadzeniu czynności sprawdzających, przeprowadzono w dniach 9-12 grudnia 2014 r. kontrolę podatkową, a następnie w dniu 14 stycznia 2015 r. wszczęto postępowanie podatkowe. Powyższe oznacza, że w okresie od 12 grudnia do 14 stycznia 2015 r. organ podatkowy nie prowadził żadnych czynności weryfikacyjnych wobec spółki. Zdaniem strony skarżącej zaskarżone postanowienie zostało wydane po upływie terminu zwrotu podatku, który upłynął z dniem zakończenia czynności sprawdzających, ponieważ nie został przedłużony wraz z rozpoczęciem kontroli podatkowej. W obszernym piśmie z dnia 17 sierpnia 2015 r. organ podatkowy odniósł się drobiazgowo do zarzutów strony skarżącej zawartych w piśmie z dnia 15 lipca 2015 r., uznając je za niezasadne. Organ podtrzymał swoje stanowisko, zgodnie z którym zaskarżone postanowienie zostało wydane zgodnie z obowiązującymi przepisami i przedłużenie terminu zwrotu nie jest bezprzedmiotowe. Przeciwstawił się argumentom strony skarżącej, która dowodziła, że organ podatkowy naruszył prawo posługując się protokołami z kontroli dotyczącymi poprzednich okresów rozliczeniowych. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi zważył, co następuje: Zarzuty skargi okazały się niezasadne, co nie oznacza, że zaskarżone postanowienie w pełni odpowiada obowiązującym przepisom prawa. W ocenie sądu organ podatkowy w sposób lakoniczny i enigmatyczny przedstawił przesłanki, które w jego ocenie świadczą o tym, że zachodziła konieczność weryfikacji rozliczenia podatnika wnioskującego o zwrot podatku za czerwiec i lipiec 2014 r., co stanowi naruszenie art. 210 § 4 w związku z art. 219 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tekst jednolity Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm., powoływanej dalej w skrócie jako: "O.p.". Na powyższy problem zwrócił już uwagę Wojewódzki Sąd Administracyjny w prawomocnym wyroku z dnia 16 grudnia 2014 r. sygn. akt I SA/Łd 1092/14 oddalającym skargę Spółki A na postanowienie w sprawie przedłużenia terminu zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym wykazanej w deklaracji VAT-7 za luty 2014 r. Stosownie do art. 87 ust. 1 ustawy z dnia 1 1 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jednolity Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.), powoływanej dalej jako "ustawa o VAT", w przypadku gdy kwota podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2, jest w okresie rozliczeniowym wyższa od kwoty podatku należnego, podatnik ma prawo do obniżenia o tę różnicę kwoty podatku należnego za następne okresy lub do zwrotu różnicy na rachunek bankowy. Podstawę prawną zaskarżonego postanowienia stanowi art. 87 ust. 2 zdanie 2 ustawy o VAT, zgodnie z którym jeżeli zasadność zwrotu wymaga dodatkowego zweryfikowania, naczelnik urzędu skarbowego może przedłużyć ten termin do czasu zakończenia weryfikacji rozliczenia podatnika dokonywanego w ramach czynności sprawdzających, kontroli podatkowej lub postępowania podatkowego na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej lub postępowania kontrolnego na podstawie przepisów o kontroli skarbowej. Treść cytowanego przepisu, w powiązaniu z wynikającym z art. 210 § 4 w związku z art. 219 O.p., obowiązkiem przedstawienia w postanowieniu uzasadnienia faktycznego, oznacza, że postanowienie w sprawie przedłużenia terminu do wypłacenia zwrotu nadwyżki podatku naliczonego, powinno zawierać wyczerpujące przedstawienie okoliczności, które w ocenie organu podatkowego świadczą o tym, że zasadność zwrotu wymaga zweryfikowania. Innymi słowy, uzasadnienie omawianego postanowienia powinno obejmować przede wszystkim opis okoliczności faktycznych, które wzbudziły wątpliwości organu podatkowego, co do zasadności zwrotu nadwyżki podatku naliczonego i które to okoliczności powodują, że uzasadnione jest podjęcie czynności sprawdzających, wszczęcie kontroli podatkowej lub postępowania podatkowego, by te wątpliwości wyjaśnić. Podkreślić należy, że wydając postanowienie na podstawie art. 87 ust. 2 ustawy o VAT, organ podatkowy nie ma obowiązku udowodnić, że zwrot jest niezasadny. Taka ocena może zostać sformułowana dopiero po przeprowadzeniu postępowania podatkowego, w decyzji kończącej to postępowanie. Organ podatkowy ma jedynie wykazać, że zadeklarowana nadwyżka podatku naliczonego nad należnym budzi wątpliwości, ale ma to uczynić w sposób wyczerpujący. Postanowienie w trybie art. 87 ust. 2 ustawy o VAT ma niejako stanowić uzasadnienie i wyjaśnienie dlaczego organ podatkowy wszczął kontrolę podatkową bądź postępowanie podatkowego, w zakresie zasadności zwrotu. W rozpoznawanej sprawie organ podatkowy stwierdził, że z ustaleń poczynionych w trakcie kontroli podatkowej, wynika, że w okresie od marca do lipca 2014 r. spółka nie dokonywała nabycia i dostawy towarów lub usług oraz że transakcje, które nie odzwierciedlają rzeczywistego obrotu gospodarczego, nie mogą stanowić podstawy do odliczenia podatku. Organ stwierdził również że spółka nie wykonywała żadnych czynności opodatkowanych, a zatem wszelkie nabycia udokumentowane fakturami VAT, wystawionymi na jej rzecz, nie generują podatku naliczonego. Z powyższego nie wynika, czy czynności nabycia towarów i usług i/lub sprzedaży, organ podatkowy ocenił jako fikcyjne, czy też uznał, że nie miały miejsca. Tezie, iż spółka nie wykonywała żadnych czynności opodatkowanych i nie prowadziła działalności gospodarczej przeczą dane wynikające z, przedstawionych w uzasadnieniu postanowienia, rozliczeń podatku za czerwiec i lipiec 2014 r., z których wynika, że spółka nabywała towary i usługi. W deklaracji za czerwiec 2014 r. nie zadeklarowała podatku należnego, natomiast w deklaracji za lipiec 2014 r. zadeklarowała podatek należny w wysokości 94 zł. W tym kontekście zasadny jest zarzut skarżącego, iż organ podatkowy myli ustalenia faktyczne (a w konsekwencji uzasadnienie faktyczne postanowienia) z oceną tych faktów (pismo procesowe skarżącego z dnia 15 lipca 2014 r.) Lakoniczne i zarazem niejasne uzasadnienie faktyczne zaskarżonego postanowienia powoduje, że podatnik ma prawo podejrzewać, że organ podatkowy nadużył uprawnienia z art. 87 ust. 2 ustawy o VAT. Mimo naruszenia art. 210 § 4 w związku z art. 219 O.p. sąd doszedł do przekonania, że obraza przywołanych przepisów nie ma istotnego wpływu na wynik sprawy, ponieważ w toku postępowania sądowego organ podatkowy przedstawił argumenty, z których wynika, że zbadanie zasadności zwrotu podatku naliczonego za czerwiec i lipiec 2014 r. było uzasadnione. Zatem uchylenie postanowienia tylko z uwagi na braki w zakresie uzasadnienia faktycznego, oznaczałoby, że organ podatkowy wyda postanowienie tej samej treści uzupełniając jedynie jego uzasadnienie. Z odpowiedzi na skargę wynika, że wątpliwości organu podatkowego wzbudziły nadwyżki podatku naliczonego na da należnym za wcześniejsze okresy rozliczeniowe, co znalazło swój wyraz w kontrolach podatkowych przeprowadzonych za miesiące: od lutego do kwietnia 2013 r., od maja do czerwca 2013 r. oraz za lipiec 2013 r. i luty 2014 r. (protokoły z kontroli za ww. okresy rozliczeniowe zostały włączone do akt rozpoznawanej sprawy na podstawie postanowienia z dnia [...] 2014 r.). W ocenie sądu włączenie tych protokołów do akt niniejszej sprawy nie narusza przepisów postępowania i jest uzasadnione, ponieważ organ podatkowy powziął wątpliwość, czy skarżąca spółka wykonywała czynności podlegające opodatkowaniu w charakterze podatnika podatku od towarów i usług, stosownie do art. 15 ust. 1 i ust. 2 ustawy o VAT. Organ podatkowy trafnie podniósł, że skoro działalność gospodarcza charakteryzuje się ciągłością, to dokonując oceny, czy w rozliczeniu za okres czerwiec i lipiec 2014 r. wykonywała czynności podlegające opodatkowaniu, działając jako podatnik, istotne znaczenie ma analiza materiału dowodowego za poprzednie okresy rozliczeniowe (str. 18 odpowiedzi na skargę). Podkreślić należy, że organ podatkowy nie oparł zaskarżonego postanowienia jedynie na wątpliwościach wynikających z ww. protokołów z kontroli. Wskazał, że w lipcu 2014 r. spółka zadeklarowała sprzedaż udokumentowaną fakturą VAT z dnia 28 lipca 2014 r. oraz dokumentu oznaczonego jako paragon z tej samej daty. Organ podatkowy ustalił, że powyższa faktura została wystawiona dla spółki B z siedzibą w P. i dokumentowała sprzedaż oleju silnikowego Helix Ultra Ect 5W-30 o pojemności 1L. Skarżąca spółka nabyła ów olej od Spółki C w K. koło P., która m.in. świadczy obsługę finansowo-księgową podmiotów gospodarczych. Z ustaleń organów podatkowych wynika, że spółka skarżąca i B są powiązane osobowo. Z ustaleń sądu wynika, że wspólnikami obu spółek są J. K. i B. K. Sąd podzielił ocenę organu podatkowego, według którego powyższa transakcja nosi cechy pozornej działalności gospodarczej. Powstają bowiem pytania: czy nabycie oleju od (największego autoryzowanego - według informacji na stronie internetowej – [...]) dystrybutora produktów [...] w P., przez skarżącą spółkę, mającą siedzibę w Ł. i sprzedaż tego oleju innej spółce w P., miała jakikolwiek cel i sens gospodarczy. Czy też stanowiła jedynie "demonstrację" sprzedaży towaru dla kontrolujących, opisaną w piśmie skarżącej spółki z dnia 15 lipca 2015 r. mającą na celu udowodnienie, że spółka dokonuje sprzedaży, a zatem prowadzi działalność gospodarczą (pismo z dnia 15 lipca 2015 r. str. 8). Zweryfikowanie zasadności zwrotu za czerwiec 2014 r. jest również uzasadnione faktem, że podatek naliczony wynika z faktury z dnia [...] wystawionej przez Spółkę B na kwotę 12.915 zł (w tym vat w wysokości 2.415 zł) z tytułu usług księgowych. Nie widomo, na czym polegały przedmiotowe usługi, skoro w czerwcu 2014 r. skarżąca spółka nie wykonała żadnej dostawy towarów zaś w lipcu 2014 r. zaewidencjonowała dwie transakcje o łącznej wartości 411 zł netto z tytułu których podatek należny wyniósł 94 zł. Podniesiony przez skarżącą spółkę argument, że dokonała płatności na rzecz Spółki B nie jest przekonujący biorąc pod uwagę, że obie spółki są własnością tych samych osób fizycznych. W ocenie sądu organ podatkowy nie naruszył art. 120 O.p. i art. 15 ustawy o VAT, badając czy spółka działa w charakterze podatnika podatku od towarów i usług. Niewątpliwie tylko podatnikom tego podatku przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego, a w konsekwencji prawo do zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym na rachunek bankowy. Wobec tego organ podatkowy ma prawo badać, czy spółka wykonuje samodzielnie działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ustawy o VAT i może w tym celu wykorzystać materiały (w tym protokoły z kontroli) zgromadzone nie tylko w trakcie kontroli za poprzednie okresy rozliczeniowe, skoro w jego ocenie dowodzą one, że spółka pozoruje prowadzenie działalności gospodarczej. Ostateczna ocena, czy teza organów podatkowych jest uzasadniona znajdzie wyraz w decyzji kończącej postępowania podatkowe. W postanowieniu o przedłużeniu terminu do dokonania zwrotu organ podatkowy ma obowiązek wykazać, że istnieją uzasadnione wątpliwości, czy spółka faktycznie prowadzi działalność gospodarczą. Sąd nie podziela twierdzenia spółki, że tego rodzaju sprawa nie wymaga zebrania dowodów, a w konsekwencji powinna być załatwiona niezwłocznie. Sąd nie podzielił argumentacji strony skarżącej, która twierdzi, że zaskarżone postanowienie jest bezprzedmiotowe ponieważ przedłużenie terminu do dokonania zwrotu jest możliwe tylko w sytuacji gdy termin nie upłynął. Ponieważ poprzednie postanowienie o przedłużeniu terminu do dokonania zwrotu zostało wydane w ramach czynności sprawdzających, które zakończyły się z dniem wszczęcia kontroli podatkowej (9 grudnia 2014 r.), to aby skutecznie przedłużyć termin zwrotu organ podatkowy powinien, zdaniem skarżącej, wydać kolejne postanowienie z dniem wszczęcia kontroli podatkowej. Sąd nie podziela powyższej argumentacji, ponieważ prowadzi on do wniosków nie dających się zaakceptować. Przy takim rozumieniu art. 87 ust. 2 ustawy o VAT w dacie zakończenia jednej procedury weryfikacyjnej organ podatkowy, który dostrzega konieczność dalszej weryfikacji zasadności zwrotu, winien wszcząć kolejną procedurę następnego dnia doręczając równocześnie z jej wszczęciem postanowienie o przedłużeniu terminu zwrotu. W przeciwnym razie nie mógłby wydać takiego postanowienia ponieważ wszczęcie kolejnej procedury przerywałoby przedłużenie terminu do dokonania zwrotu i uniemożliwiałoby dalsze przedłużanie tego terminu. W ocenie sądu takie rozumienie przywołanego przepisu marginalizuje jego cel, którym jest po pierwsze przekazanie podatnikowi informacji, że zwrot podatku nie zostanie wypłacony ponieważ organ podatkowy zamierza zweryfikować jego zasadność. Po drugie, omawiany przepis wymusza na organie podatkowym by weryfikował zasadność zwrotu w ramach uregulowanych w Ordynacji podatkowej, procedur tj. czynności sprawdzających, kontroli podatkowej i postępowania podatkowego, które są jawne dla podatnika, a nie ramach niejawnych działań wewnętrznych. Nie oznacza to jednak, że procedury te, tj. czynności sprawdzające, kontrola podatkowa i postępowanie podatkowe, mają być inicjowane bez żadnej refleksji nad ich wynikami, bezpośrednio jedna po drugiej, a w dacie ich wszczynania organ podatkowy ma obowiązek wydać kolejne postanowienia o przedłużeniu terminu do dokonania zwrotu podatku. Mając na uwadze powyższe Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jednolity Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.) oddalił skargę. ar