I SA/Łd 549/12

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi Wydział I w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Wiktor Jarzębowski (spr.) Sędzia WSA Joanna Grzegorczyk-Drozda Sędzia WSA Tomasz Adamczyk Protokolant Tomasz Naraziński po rozpoznaniu w dniu 13 czerwca 2012 r. na rozprawie sprawy ze skargi A Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w P. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. z dnia [...] Nr [...] w przedmiocie odmowy uchylenia postanowienia w sprawie zaliczenia nadpłaty w podatku od towarów i usług za listopad 2005 r. na poczet zaległości w podatku od towarów i usług za sierpień, wrzesień 2008 r. oddala skargę. I SA/Łd 549/12 Uzasadnienie Zaskarżonym postanowieniem z dnia [...] Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. utrzymał w mocy postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego w P. z dnia [...], którym po przeprowadzeniu postępowania co do przesłanek wznowienia postępowania, odmówiono uchylenia postanowienia Naczelnika Urzędu Skarbowego w P. z [...] w sprawie zaliczenia stronie nadpłaty w podatku od towarów i usług za listopad 2005 r. w kwocie 16.667,07 zł na poczet zaległości w podatku od towarów i usług za: – sierpień 2008 r. w następujący sposób: 6.640 zł na należność główną i 1.481 zł na odsetki za zwłokę, – wrzesień 2008 r. w następujący sposób: 7.063,19 zł na należność główną i 1.482,88 zł na odsetki za zwłokę. W uzasadnieniu organ odwoławczy wyjaśnił, że 20 grudnia 2005 r. A Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością złożyła w Urzędzie Skarbowym w P. deklarację VAT-7 za listopad 2005 r., z której wynikała kwota do zwrotu na rachunek bankowy podatnika w wysokości 12.000 zł oraz kwota do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy w wysokości 1.559 zł. Kwota 12.000 zł została zwrócona na rachunek Spółki 16 lutego 2006 r. W dniu 15 czerwca 2010 r. strona złożyła korektę ww. deklaracji za ww. okres, z której wynikała kwota do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy w wysokości 37.994 zł oraz kwota do zwrotu na rachunek bankowy podatnika w wysokości 0 zł. Na poczet zaległości w podatku od towarów i usług za listopad 2005 r., powstałej w związku ze zwrotem na rachunek Spółki kwoty 12.000 zł, Naczelnik Urzędu Skarbowego w P. dokonał zaliczenia nadpłat w podatku od towarów i usług za: - marzec 2005 r. w wysokości 366 zł (postanowienie z [...] Nr [...]), - czerwiec 2005 r. w wysokości 2.728 zł (postanowienie z [...] Nr [...]), - lipiec 2005 r. w wysokości 484 zł (postanowienie z [...] Nr [...]), - sierpień 2007 r. w wysokości 175 zł (postanowienie z [...] Nr [...]), - sierpień 2007 r. w wysokości 280 zł (postanowienie z [...] Nr [...]), - październik 2007 r. w wysokości 4.343 zł (postanowienie z [...] Nr [...]), - listopad 2007 r. w wysokości 2.919 zł (postanowienie z [...] Nr [...]) oraz część nadpłaty w ww. podatku za luty 2008 r. w wysokości 5.372,07 zł (z ogólnej kwoty nadpłaty w wysokości 10.741,80 zł) - postanowienie z [...] Nr [...]) W dniu 14 października 2010 r. Spółka złożyła kolejną korektę deklaracji VAT-7 za listopad 2005 r., z której wynikała kwota do zwrotu na rachunek bankowy podatnika w wysokości 12.000 zł oraz kwota do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy w wysokości 25 994 zł. Ponadto organ podatkowy zauważył, że z akt sprawy wynika, iż w dniu 24 września 2008 r. podatniczka złożyła deklarację VAT-7 za sierpień 2008 r., w której wykazała kwotę podatku podlegającego wpłacie do urzędu skarbowego w wysokości 2.304 zł. Kwota ta została wpłacona w dniu 24 września 2008 roku. Następnie w dniu 9 października 2008 r. do Urzędu Skarbowego w P. wpłynęła korekta ww. deklaracji z wykazaną kwota podatku podlegającego wpłacie do urzędu skarbowego w wysokości 8.801 zł . Wpłaty tej kwoty strona dokonała w dniu 13.10.2008 r. Z kolei w dniu 20 października 2008 r. strona złożyła kolejną korektę powyższej deklaracji, w której wykazała kwotę podatku podlegającego wpłacie do urzędu skarbowego w wysokości 11.453 zł. Na poczet zobowiązania za sierpień 2008 r. zaliczona została również część nadpłaty w podatku od towarów i usług za lipiec 2008 r. w wysokości 348 zł. W dniach 1.07.2008 r. i 23.07.2008 r. do Urzędu Skarbowego w P. wpłynęły kolejne korekty deklaracji VAT-7 za sierpień 2008 r., z których wynikały kwoty do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy w wysokości odpowiednio: 145.753 zł i 134.370 zł oraz kwoty do zwrotu na rachunek bankowy podatnika w wysokości 0 zł. Powstałą w związku z powyższym nadpłatę w podatku od towarów i usług za sierpień 2008 r. w wysokości 11.453 zł, Naczelnik Urzędu Skarbowego w P. postanowieniem z dnia [...] Nr [...] zaliczył na poczet zaległości w podatku VAT za grudzień 2005 r. i styczeń 2006 r. oraz należnych odsetek za zwłokę. Natomiast w dniu 14 października 2010 r. podatniczka złożyła w Urzędzie Skarbowym w P. korektę deklaracji VAT-7 za sierpień 2008 r., z wykazaną kwotą podatku podlegającego wpłacie do urzędu skarbowego w wysokości 6.640 zł. Ponadto Spółka złożyła w Urzędzie Skarbowym w P. w dniach: - 29.10.2008 r. – deklarację VAT-7 za wrzesień 2008 r., z której wynikała kwota do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy w wysokości 7.099 zł, - 01.07.2010 r. – korektę ww. deklaracji, z której wynikała kwota do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy w wysokości 132.883 zł, - 23.07.2010 r. korektę ww. deklaracji, z której wynikała kwota do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy w wysokości 121.500 zł, - 14.10.2010 r. korektę ww. deklaracji, z której wynikała kwota do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy w wysokości 12.870 zł. Podsumowując tę część ustaleń organ wskazał, że w związku ze złożeniem 14 października 2010 r. korekt deklaracji VAT-7 powstała nadpłata za listopad 2005 r. w kwocie 16.667,07 zł, natomiast za sierpień i wrzesień 2008 r. – powstały zaległości w kwotach odpowiednio: 6.640 zł i 12.870 zł. Postanowieniem z dnia [...] Naczelnik Urzędu Skarbowego w P. zaliczył nadpłatę w podatku od towarów i usług za listopad 2005 r. w kwocie 16.667,07 zł na poczet zaległości w podatku od towarów i usług za sierpień i wrzesień 2008 r. w sposób opisany na wstępie. Powyższego zaliczenia dokonano z dniem 14 października 2010 r., tj. z dniem złożenia przez stronę korekty deklaracji VAT-7 za listopad 2005 r. Wyżej wymienione postanowienie, doręczone 7 grudnia 2010 r., nie było kwestionowane przez podatniczkę. Pismem z dnia 11 kwietnia 2011 r. (data wpływu do Urzędu Skarbowego) skarżąca Spółka, reprezentowana przez pełnomocnika, wniosła o wznowienie postępowania zakończonego postanowieniem Naczelnika Urzędu Skarbowego w P. z [...]. Jako podstawę prawną wniosku wskazano art. 240 § 1 pkt 5 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.). Zdaniem pełnomocnika strony organ ustalił wysokość nadpłaty oraz kwot zaległości podatkowych na podstawie niepełnego materiału dowodowego, co doprowadziło do wydania wadliwego rozstrzygnięcia. Organ podatkowy w swoich wyliczeniach nie wziął bowiem pod uwagę faktu zapłaty przez Spółkę podatku od towarów i usług w poszczególnych okresach rozliczeniowych, a także okoliczności, że Spółka dysponuje dowodami wpłaty na rachunek bankowy organu kwot pokrywających zobowiązanie podatkowe z tytułu podatku od towarów i usług, które nie zostały uwzględnione w postanowieniu z dnia [...]. Jednocześnie pełnomocnik podkreślił, że na dzień wydania tego postanowienia istniały dowody wpłaty określonych kwot z tytułu zobowiązań w podatku od towarów i usług. Wskazał przy tym, że organ nie mógł znać powyższych okoliczności, gdyż zarówno w uzasadnieniu postanowienia z dnia [...], jak i w piśmie z dnia 22 kwietnia 2010 r. nie uwzględniono wpłat dokonanych z tytułu zobowiązań w VAT przez Spółkę, które to wpłaty są bezsporne i udowodnione. Podniósł także, iż w aktach sprawy brak jest dowodu w postaci potwierdzeń przelewów bankowych na rachunek organu, w związku z czym organ nie dokonał oceny tego dowodu, gdyż nie był mu on w ogóle znany. W ocenie pełnomocnika, ww. dowody miały charakter nowych dowodów i okoliczności w stosunku do tych, które były przedmiotem postępowania zakończonego prawomocnym postanowieniem, a wniosek o wznowienie postępowania powinien zostać uwzględniony, ponieważ wskazane dowody mają istotny wpływ na niniejszą sprawę. Zdaniem pełnomocnika, gdyby organ, wydając rozstrzygnięcie, znał powoływane przez Spółkę okoliczności, musiałby wydać całkowicie odmienne rozstrzygnięcie. Postanowieniem z dnia [...] Naczelnik Urzędu Skarbowego w P. wznowił postępowanie zakończone ostatecznym postanowieniem z [...], a następnie wezwał stronę do przedłożenia oryginałów lub uwierzytelnionych czytelnych kserokopii dokumentów bankowych (księgowych) załączonych do wniosku o wznowienie postępowania. W odpowiedzi na powyższe wezwanie Spółka przesłała potwierdzone za zgodność z oryginałem kserokopie wyciągów bankowych, dotyczących dokonanych przez nią wpłat na poczet zobowiązań w podatku od towarów i usług, tj.: - z dnia 20.04.2005 r. w kwocie 2.407 zł - za marzec 2005 r., - z dnia 13.07.2005 r. w kwocie 3.100 zł - za czerwiec 2005 r., - z dnia 22.08.2005 r. w kwocie 349 zł - za lipiec 2005 r., - z dnia 27.12.2007 r. w kwocie 2.700 zł - za listopad 2007 r., - z dnia 28.12.2007 r. w kwocie 2.009 zł - za listopad 2007 r., - z dnia 28.07.2008 r. w kwotach: 120 zł i 93 zł - odpowiednio za październik i listopad 2007 r., - z dnia 25.08.2008 r. w kwocie 15.417 zł - za lipiec 2008 r., oraz zwrotu na rachunek Spółki w dniu 14 marca 2008 r. nadpłaty w podatku od towarów i usług za listopad 2007 r. w kwocie 1.892 zł. Po przeprowadzeniu postępowania co do przesłanek wznowienia postępowania, w dniu [...] Naczelnik Urzędu Skarbowego w P. wydał postanowienie, którym odmówił uchylenia własnego postanowienia z dnia [...] w sprawie zaliczenia nadpłaty w podatku od towarów i usług za listopad 2005 r. w kwocie 16.667,07 zł na poczet zaległości w podatku od towarów i usług za: - sierpień 2008 r. w następujący sposób: 6.640 zł na należność główną i 1.481 zł na odsetki za zwłokę, - wrzesień 2008 r. w następujący sposób: 7.063,19 zł na należność główną i 1.482,88 zł na odsetki za zwłokę. W uzasadnieniu powyższego rozstrzygnięcia organ podatkowy pierwszej instancji podniósł, że strona nie wykazała bezpośredniego związku pomiędzy załączonymi dokumentami bankowymi a zarzutem nieuwzględnienia wpłat tytułem zobowiązań w podatku od towarów i usług. Wskazał, że na podstawie zestawienia przedstawionych dowodów z danymi posiadanymi przez Urząd, nie stwierdzono żadnych różnic pomiędzy dokumentami przedłożonymi przez stronę a rozliczeniami wynikającymi z ewidencji organu. W zażaleniu na powyższe postanowienie pełnomocnik strony wniósł o uchylenie postanowienia pierwszej instancji, zarzucając organowi naruszenie przepisów art. 53 § 1 i 4, art. 73 § 1 pkt 6, art. 120, art. 122, art. 180 § 1 i art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej. Pełnomocnik podniósł, że organ w swoich wyliczeniach, wbrew twierdzeniu zawartym w uzasadnieniu skarżonego postanowienia, nie wziął pod uwagę okoliczności w postaci zapłaty przez Spółkę podatku od towarów i usług w poszczególnych okresach rozliczeniowych. Wskazał przy tym, że prawidłowe rozliczenie korekt i nadpłat w podatku od towarów i usług stanowi załącznik do zażalenia. Zarzucił przy tym, że w uzasadnieniu zaskarżonego postanowienia oraz w dokonanych rozliczeniach tabelarycznych organ błędnie wskazał na istnienie zaległości podatkowych za sierpień i wrzesień 2008 r. oraz, że, jak wynika z wyliczeń dokonanych przez Spółkę, w rozliczeniu za miesiąc lipiec 2008 r. do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy pozostawała kwota, która w pełni pokrywała zobowiązania podatkowe za sierpień i wrzesień 2008 r. W związku z tym, w jego ocenie, wyliczenia dokonane przez organ nie znajdują odzwierciedlenia w rzeczywistym stanie faktycznym. Pełnomocnik Spółki podniósł nadto, że wydając rozstrzygnięcie organ podatkowy powołał się na art. 73 § 1 pkt 6 Ordynacji podatkowej w brzmieniu obowiązującym od 1 września 2005 r. do 1 stycznia 2009 r., w związku z czym przyjął, że nadpłata w podatku od towarów i usług za listopad 2005 r. powstała z dniem 14 października 2010 r., tj. z dniem złożenia korekty VAT-7 za ten okres rozliczeniowy, oraz, że dzień ten jest zarazem dniem, z którym należało zaliczyć ww. nadpłatę na poczet zaległości za sierpień i wrzesień 2008 r. W ocenie pełnomocnika, z powyższym stanowiskiem nie sposób się zgodzić, nawet gdyby przyjąć, że Spółka posiadała zaległość podatkową za ww. okres rozliczeniowy. Od 1 września 2005 r. do 31 grudnia 2008 r. możliwość zastosowania art. 53 § 1 i 4 Ordynacji podatkowej w kontekście brzmienia art. 73 § 1 pkt 6 tej ustawy, była bowiem uzależniona od tego, aby podatnik, który za dany okres rozliczeniowy wykazywał nadpłatę w podatku od towarów i usług, zaś w kolejnych okresach rozliczeniowych popadł w zaległość podatkową w tym podatku – nie był obciążany odsetkami za zwłokę od tychże zaległości do wysokości odsetek, które byłyby należne od kwoty nadpłaconej. Podniósł również, że kwotą tą Skarb Państwa już materialnie dysponował w momencie powstania (pod względem formalnym) zaległości podatkowej na następny okres rozliczeniowy, w związku z czym odpadła funkcja kompensacyjna, jaką spełniać mają odsetki od zaległości podatkowych. Zdaniem pełnomocnika strony, organ podatkowy pierwszej instancji nie miał prawa do zastosowania przepisu art. 53 § 1 i § 4 Ordynacji podatkowej. Na poparcie powyższego stanowiska pełnomocnik powołał wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 24 lutego 2010 r. sygn. akt I FSK 2000/08. Podniósł przy tym, że w analizowanej sprawie Skarb Państwa nie poniósł żadnego uszczerbku, skoro dysponował już stosowną należnością. Utrzymując w mocy postanowienie organu pierwszej instancji Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. podniósł, że w jego ocenie, w analizowanej sprawie nie została spełniona przesłanka wznowienia postępowania, o której mowa w art. 240 § 1 pkt 5 Ordynacji podatkowej. Powołane przez pełnomocnika Spółki wpłaty z 20 kwietnia, 13 lipca i 22 sierpnia 2005 r., 27 i 28 grudnia 2007 r. oraz z 28 lipca i 25 sierpnia 2008 r. na poczet podatku od towarów i usług za marzec, czerwiec i lipiec 2005 r., październik i listopad 2007 r., lipiec 2008 r. oraz zwrot na rachunek strony 14 marca 2008 r. nadpłaty w ww. podatku za listopad 2007 r., jak również przedłożone przez stronę potwierdzenia ich dokonania, nie stanowiły nowych okoliczności i nowych dowodów uzasadniających uchylenie postanowienia z [...]. Z uzasadnienia postanowienia organu pierwszej instancji oraz z przedłożonych akt sprawy wynikało bowiem, że w dniu 30 listopada 2010 r. powyższe okoliczności były znane organowi podatkowemu. W dalszej części uzasadnienia organ drugiej instancji przedstawił szczegółową analizę przeznaczenia wpłat dokonanych przez podatnika, powołanych we wniosku o wznowienie postępowania, wykazując, że wpłaty te zostały rozliczone jeszcze przed wydaniem postanowienia Naczelnika Urzędu Skarbowego w P. z dnia [...]. Wpłaty te były przedmiotem postanowień Naczelnika Urzędu Skarbowego w P. z [...] Nr [...], z [...] Nr [...], z [...] nr [...] i z [...] o numerach: [...], [...] i [...]. W konsekwencji nie stanowiły – wbrew twierdzeniom podatnika – nowych okoliczności, nieznanych organowi podatkowemu pierwszej instancji na dzień wydania kwestionowanego postanowienia. Odnosząc się do zarzutu naruszenia art. 53 § 1 i 4 oraz art. 73 § 1 pkt 6 Ordynacji podatkowej organ odwoławczy podniósł, że zarzut ten nie może być skuteczny w kontekście powołanej we wniosku strony podstawy wznowienia postępowania zawartej w art. 240 § 1 pkt 5 Ordynacji podatkowej. W rozumieniu ww. przepisu, okolicznościami faktycznymi są okoliczności dotyczące stanu faktycznego sprawy, a zatem zdarzenia niezależne od treści przepisów prawa. Okolicznością faktyczną nie może być sam proces myślowy, wnioskowanie związek pomiędzy różnymi okolicznościami faktycznymi, czy też związek z przepisami prawa i jego wykładnią. Do okoliczności takich nie należy więc dokonana przez organ ocena materiału dowodowego sprawy, ani też zastosowanie w danym stanie faktycznym określonych przepisów prawa lub ich interpretacja. Dokonaną oceną organ podatkowy jest związany. Ani zmiana tej oceny, ani odmienna ocena przez stronę faktów, które istniały w dniu wydania decyzji i były znane organowi wydającemu decyzję, nie uzasadniały wznowienia postępowania. Błędna ocena okoliczności faktycznej jest czym innym niż brak wiedzy o tej okoliczności. Organ drugiej instancji podkreślił, że przedmiotem postępowania prowadzonego po wznowieniu nie może być powtórne merytoryczne rozpoznanie sprawy. W postępowaniu wznowionym organ je prowadzący może odnieść się do istoty sprawy tylko i wyłącznie wówczas, gdy postępowanie, w którym wydano decyzję ostateczną obarczone było taką wadą, która przez ustawodawcę uznana została za wadę kwalifikowaną, enumeratywnie wyliczoną w przepisach prawa procesowego. W związku z powyższym, nie mogła zostać uwzględniona, zawarta w powołanym przez pełnomocnika strony wyroku NSA o sygn. akt I FSK 2000/08, ocena prawna dotycząca skutków przedwczesnego rozliczenia podatku należnego w zawyżonej wysokości i wynikającego z tego zaniżenia wysokości zobowiązania w następnych okresach rozliczeniowych. Postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. zostało zaskarżone do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Ł. przez A Spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością w P., reprezentowaną przez pełnomocnika, która wniosła o uchylenie postanowień organów obu instancji oraz zasądzenie kosztów postępowania według norm przepisanych, zarzucając naruszenie art. 53 § 1 i 4, art. 73 § 1 pkt 6, art. 120, art. 122, art. 180 § 1, art. 187 § 1, art. 240 § 1 pkt 5 oraz art. 243 § 2 Ordynacji podatkowej. W uzasadnieniu pełnomocnik Spółki powtórzył, że organ podatkowy wydając postanowienie z dnia [...] – wbrew twierdzeniom zawartym w motywach zaskarżonego postanowienia – nie wziął pod uwagę okoliczności w postaci zapłaty przez stronę podatku od towarów i usług w poszczególnych okresach rozliczeniowych, które również były przedmiotem badania przez organ pierwszej instancji w prowadzonym postępowaniu podatkowym. W konsekwencji ustalił wysokość nadpłaty oraz kwot zaległości podatkowych na podstawie niepełnego materiału dowodowego, co doprowadziło do wydania wadliwego rozstrzygnięcia w przedmiocie zaliczenia nadpłaty na poczet zaległości podatkowych. W ocenie pełnomocnika skarżącej zachodziły zatem przesłanki do wznowienia postępowania w oparciu o art. 240 § 1 pkt 5 Ordynacji podatkowej. Pełnomocnik podniósł, że zarówno w zaskarżonym orzeczeniu, jak i rozstrzygnięciu organu pierwszej instancji błędnie wskazano na istnienie zaległości podatkowych w analizowanym okresie. Zdaniem pełnomocnika Spółki w rozliczeniu za wcześniejsze miesiące do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy pozostawała kwota, która w pełni pokrywała zobowiązanie podatkowego w podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące. Przedstawione wyliczenia dokonane przez organ nie znajdowały odzwierciedlenia w rzeczywistym stanie faktycznym. Rozwijając w dalszej części uzasadnienia zarzut naruszenia art. 53 § 1 i 4 oraz art. 73 § 1 pkt 6 Ordynacji podatkowej pełnomocnik powtórzył w istocie argumentację przytoczoną w zażaleniu na postanowienie organu pierwszej instancji. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. wniósł o jej oddalenie, podtrzymując argumentację wyrażoną w uzasadnieniu zaskarżonego postanowienia. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi zważył, co następuje: Zgodnie z art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. – Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1296 ze zm.) sąd administracyjny sprawuje kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem. Oznacza to, że w zakresie dokonywanej kontroli Sąd zobowiązany jest zbadać, czy organy administracji w toku postępowania nie naruszyły prawa, i to przynajmniej w stopniu mogącym mieć wpływ na wynik sprawy. Skarga jest bezzasadna, gdyż zaskarżone postanowienie nie narusza prawa. Podstawę prawną żądania wznowienia postępowania zakończonego postanowieniem Naczelnika Urzędu Skarbowego w P. z dnia [...] jest art. 240 § 1 pkt 5 Ordynacji podatkowej, który na podstawie art. 219 tej ustawy ma odpowiednie zastosowanie do postanowień organów podatkowych. Zgodnie z art. 240 § 1 pkt 5 Ordynacji podatkowej w sprawie zakończonej decyzją ostateczną wznawia się postępowanie, jeżeli wyjdą na jaw istotne dla sprawy nowe okoliczności faktyczne lub nowe dowody istniejące w dniu wydania decyzji nieznane organowi, który wydał decyzję. Przesłanka istotnych okoliczności lub dowodów jest spełniona wtedy, gdy: - ujawnią się w sprawie nowe okoliczności faktyczne lub nowe dowody, - okoliczności te lub dowody będą miały charakter nowych w stosunku do przeprowadzonego dotąd postępowania wyjaśniającego, - nowe okoliczności faktyczne lub nowe dowody powinny istnieć w dniu wydania decyzji (w tym przypadku postanowienia), - nowe okoliczności faktyczne lub nowe dowody istniejące w dniu wydania decyzji (postanowienia), nie mogą być znane organowi, który wydał decyzję (postanowienie). W wyroku z dnia 22 września 2010 r., I SA/Gd 446/10, LEX nr 602746, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku zauważał, że "użyte w art. 240 § 1 pkt 5 Ordynacji podatkowej sformułowanie "wyjdą na jaw" oznacza, że istotny jest moment ujawnienia danego dowodu lub okoliczności, a więc chwila udostępnienia ich organowi. Z kolei łącznik "lub" wskazuje na to, że wystąpienie co najmniej jednego z członów tej alternatywy stanowi samoistną i wystarczającą podstawę wznowienia postępowania. Jeżeli więc dany dowód nie istniał w dniu wydania decyzji, gdyż został sporządzony w okresie późniejszym, to jednak wynikająca z tego dowodu okoliczność mogła istnieć we wspomnianym dniu i może uzasadniać wznowienie postępowania. Przepisy art. 240 § 1 pkt 5 Ordynacji podatkowej wymagają zatem kumulatywnego spełnienia następujących przesłanek: nowe okoliczności faktyczne i nowe dowody muszą zostać ujawnione po wydaniu decyzji ostatecznej. Nadto te okoliczności i dowody musiały istnieć już wcześniej, to jest w chwili wydawania decyzji ostatecznej, lecz dla tego organu są one nowymi tylko dlatego, że nie były mu wcześniej znane. Z kolei przez nową okoliczność istotną dla sprawy należy rozumieć taką okoliczność, która mogła mieć wpływ na odmienne rozstrzygnięcie sprawy, co oznacza, że w sprawie zapadłaby decyzja co do swej istoty odmienna od rozstrzygnięcia dotychczasowego". Sformułowanie "wyjdą na jaw" użyte w art. 145 § 1 pkt 5 K.p.a. (obecnie także w art. 240 § 1 pkt 5 Ordynacji podatkowej), oznacza, że istotny jest moment ujawnienia danego dowodu lub okoliczności, czyli udostępnienia ich organowi, a nie moment faktycznego zapoznania się z nimi przez pracownika organu (wyrok NSA z dnia 26 kwietnia 2000 r., III SA 1454/99, ONSA 2001, nr 3, poz. 123). Podkreślić należy przy tym, że błędna ocena faktów, które istniały w dniu wydania decyzji i były znane organowi wydającemu decyzję (w tym przypadku postanowienie), nie uzasadniają wznowienia postępowania. Błędna ocena okoliczności faktycznej nie jest tym samym co brak wiedzy o tej okoliczności. Są to dwie różne sytuacje, a tylko jedna z nich - ta druga - stanowi przesłankę wznowienia postępowania podatkowego na podstawie art. 240 § 1 pkt 5 Ordynacji podatkowej (por. wyrok WSA z dnia 26 października 2004 r., III SA 2928/03, POP 2005, z. 5, poz. 116). Podobnie, wadliwa interpretacja przepisu prawnego lub błędne jego zastosowanie nie dają podstawy do uchylenia decyzji lub postanowienia w wyniku wznowienia postępowania. Stąd też w niniejszej sprawie organ odwoławczy zasadnie uznał za niecelowe ustalanie brzmienia i dokonywanie wykładni przepisów art. 53 § 1 i 4 i art. 73 § 1 pkt 6 Ordynacji podatkowej, zastosowanych w tamtym postępowaniu, prowadzonym w zwykłym trybie. W ocenie Sądu w omawianym przypadku nie można mówić o wyjściu na jaw istotnych dla sprawy nowych okoliczności faktycznych lub nowych dowodów istniejących w dniu wydania postanowienia Naczelnika Urzędu Skarbowego w P. z dnia [...], gdyż za takie nie mogą być uznane wpłaty dokonane przez skarżącą Spółkę na poczet zobowiązań w podatku od towarów i usług. Wpłaty te wynikające z deklaracji VAT i ich korekt, zostały bowiem skierowane do organu podatkowego pierwszej instancji (podobnie jak deklaracje i korekty), a to oznacza, że pozostawały one w dyspozycji tego organu, przez co należy uznać, że były organowi znane, również wtedy gdy nie zostały wzięte pod uwagę. W tej sytuacji nawet gdyby przyjąć, że w tamtym postępowaniu organ podatkowy z danych tych nie skorzystał, to i tak okoliczność taka nie daje podstawy do uchylenia postanowienia z [...] w wyniku wznowienia postępowania. Zauważyć należy przy tym, że w postanowieniach obu instancji organy szczegółowo wyjaśniły, że wpłaty wskazane przez stronę były znane Naczelnikowi Urzędu Skarbowego w P. i zostały wzięte pod uwagę w sprawie zaliczenia nadpłaty w podatku od towarów i usług za przedmiotowy okres na poczet zaległości podatkowych. W tych okolicznościach Sąd nie dopatrzył się naruszenia zarzucanych w skardze zasad ogólnych postępowania podatkowego: legalizmu (art. 120 Ordynacji podatkowej) i prawdy obiektywnej (art. 122 Ordynacji podatkowej), gdyż organy działały na podstawie obowiązujących przepisów prawa i podjęły niezbędne działania w celu prawidłowego załatwienia sprawy. Z przyczyn wyżej wskazanych nie doszło również do naruszenia zasad postępowania dowodowego określonych w art. 180 § 1 i art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej, a także wskazanej przez stronę podstawy wznowienia postępowania określonej w art. 240 § 1 pkt 5. Ponieważ organy przeprowadziły postępowanie co do przesłanek wznowienia oraz co do rozstrzygnięcia istoty sprawy, nie naruszyły również przepisu art. 243 § 2 Ordynacji podatkowej. Z powyższych względów na podstawie art. 151 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jedn. Dz. U. z 2012 r. poz. 270), Sąd orzekł jak w sentencji. (MSi)