I SA/Łd 55/12

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi Wydział I w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Cezary Koziński Sędziowie: sędzia WSA Paweł Kowalski sędzia NSA Teresa Porczyńska (spr.) Protokolant asystent sędziego Maciej Dębski po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 12 kwietnia 2012 r. sprawy ze skargi Z. Ł. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Ło. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie określenia zobowiązania w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2007 r. oddala skargę. I SA/Łd 55/12 Uzasadnienie Decyzją z dnia [...] r. Naczelnik Urzędu Skarbowego w B. określił Z. Ł. zobowiązanie podatkowe w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2007 r. w wysokości 11.409 zł oraz kwotę do zapłaty w wysokości 11.409 zł. W uzasadnieniu swojego rozstrzygnięcia organ podał, iż skarżący nie złożył zeznania podatkowego o wysokości dochodów osiągniętych w 2007 r. W związku z powyższym pismami z dnia 9 kwietnia 2009 r. oraz 22 maja 2009 r. organ podatkowy wezwał go do złożenia zeznania rocznego za 2007 r. na formularzu PIT-36 wraz z załącznikiem PIT-ZG. Pismem z dnia 5 czerwca 2009 r. podatnik poinformował organ podatkowy, że wyjechał do Wielkiej Brytanii i poprzez brytyjską firmę został oddelegowany do Finlandii w okresie od 1 kwietnia 2007 r. do sierpnia 2007 r. Z wyjaśnień wynika również, że podatek odprowadzony został do Wielkiej Brytanii oraz, że w 2007 r. nie uzyskał innych dochodów. Do pisma załączył dokumenty otrzymane od firmy A Ltd. tj. m.in. umowę o pracę z której wynika, że od 1 kwietnia 2007 r. został oddelegowany do pracy w Finlandii. Zeznanie roczne za 2007 r. nie zostało złożone. Wobec powyższego organ podatkowy postanowieniem z dnia 16 października 2009 r. wszczął z urzędu postępowanie podatkowe w sprawie określenia zobowiązania w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2007 r. W dniu r. podatnik przedłożył dokumenty dotyczące uzyskanych dochodów w 2007 r. z pracy wykonywanej na rzecz firmy A Ltd. Z uwagi na rozbieżności pomiędzy przedłożonymi dokumentami, a uzyskanymi z fińskiej administracji podatkowej, w celu wyjaśnienia wątpliwości związanych z wysokością uzyskanego przez podatnika dochodu, na podstawie umowy między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem Republiki Finlandii w sprawie zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu w zakresie podatków od dochodu i majątku podpisanej w Helsinkach dnia 26 października 1977 r., w dniu 20 listopada 2009 r. wystąpiono do administracji fińskiej o udzielenie informacji niezbędnych do określenia wysokości zobowiązania podatkowego. W dniu 15 kwietnia 2010 r. do organu podatkowego wpłynęła odpowiedź z fińskiej administracji podatkowej. Organ pierwszej instancji wskazał, że z zebranego w sprawie materiału wynika, że w 2007 r. Z. Ł. był zatrudniony na umowę o pracę przez A Ltd. z siedzibą w Wielkiej Brytanii. Z przedłożonej umowy o pracę oraz pisemnych wyjaśnień wynika, że od 1kwietnia 2007 r. do sierpnia 2007 r. wykonywał pracę nie w Wielkiej Brytanii, a w Finlandii. Z informacji przesłanych przez fińską administrację podatkową wynika, że w 2007 r. pracował w Finlandii przez 172 dni jako pracownik najemny firmy A , firma ta złożyła roczne powiadomienie o dochodach uzyskanych z Finlandii, fińska administracja podatkowa gromadzi informacje tylko o kwotach wypłat brutto za rok (nie datach wypłat) oraz, że żaden podatek nie został zapłacony w Finlandii. W konsekwencji poczynionych ustaleń Naczelnik Urzędu Skarbowego w B. decyzją z dnia [...] r. określił skarżącemu zobowiązanie podatkowe w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2007 r. w wysokości 11.409,00 zł oraz kwotę do zapłaty w wysokości 11.409,00 zł. Po rozpatrzeniu odwołania strony, Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. decyzją z dnia [...] r. utrzymał w mocy rozstrzygnięcie organu pierwszej instancji. W uzasadnieniu decyzji organ podał, iż na podstawie art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tj. Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 ze zm.) skarżący podlega nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu, co oznacza, że państwo rezydencji (miejsca zamieszkania podatnika) ma prawo do nałożenia podatku na wszystkie dochody swoich rezydentów, pochodzące zarówno ze źródeł krajowych, jak i ze źródeł zagranicznych. Ponieważ miejscem zamieszkania jest miejscowość położona w Polsce, skarżący podlega w Polsce obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów. Następnie organ odwoławczy podkreślił, że w przypadku opodatkowania dochodów z pracy, kryterium rozstrzygającym, którą umowę należy zastosować w sytuacji, gdy pracodawca ma siedzibę w jednym państwie, a praca wykonywana jest w drugim państwie, jest miejsce wykonywania pracy. Za miejsce wykonywania pracy należy uznać zawsze to miejsce, w którym praca jest faktycznie wykonywana, bez znaczenia jest kwestia gdzie ma siedzibę pracodawca, na rzecz którego świadczona jest praca. Zatem, wskazał organ odwoławczy, w sprawie zastosowanie będzie miała umowa zawarta między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem Republiki Finlandii w sprawie zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu w zakresie podatków od dochodu i majątku podpisana w Helsinkach dnia 26 października 1977 r. (Dz. u. z 1979 r. Nr 12, poz. 84). Organ odwoławczy podkreślił, iż w stosunku do podatnika zostały spełnione warunki określone w art. 15 ust. 2 ww. umowy polsko-fińskiej bowiem, przebywał (wykonywał pracę) w Finlandii nie dłużej niż 183 dni podczas danego roku kalendarzowego i wynagrodzenie było wypłacane przez firmę, która jak wynika z wniosku nie ma w tym państwie miejsca zamieszkania lub siedziby, gdyż jej siedziba znajduje się w Wielkiej Brytanii, oraz wynagrodzenie nie było ponoszone przez zakład lub stałą placówkę, którą pracodawca skarżącego posiada w Finlandii. Wobec powyższego stwierdzić należało, że uzyskane przez podatnika dochody w 2007 r. z tytułu wykonywania pracy w Finlandii nie zostały opodatkowane w państwie jej wykonywania a jednocześnie są opodatkowane - na podstawie ww. art. 15 ust. 2 wyłącznie w Polsce na zasadach określonych w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych. Na powyższe rozstrzygnięcie organu odwoławczego skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi wniósł Z. Ł.. Decyzji zarzucił naruszenie przepisów prawa materialnego wskazując, że z uwagi na fakt nieprzekroczenia 183 dni pracy, nie podlegał podatkowi fińskiemu, ani polskiemu. Podatek odprowadził w Wielkiej Brytanii, ponieważ był pracownikiem firmy angielskiej, zaś w Polsce nie miał obowiązku składania zeznania podatkowego za 2007 r., gdyż nie osiągnął w tym kraju żadnych dochodów. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. wniósł o jej oddalenie, podtrzymując swoje dotychczasowe stanowisko. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje. Skarga nie jest zasadna, gdyż zaskarżona decyzja nie narusza prawa. Odnosząc się do wywodów zawartych w uzasadnieniu skargi stwierdzić należy, że dla wyniku rozpoznawanej sprawy nie ma znaczenia to, że Skarżący uprzednio rozliczył się z brytyjskimi władzami podatkowymi. Zgodnie z art. 15 ust. 1 umowy polsko-fińskiej, w brzmieniu obowiązującym w roku 2007, z uwzględnieniem postanowień artykułów 16, 18 i 19 pensje, płace i inne podobne wynagrodzenia, które osoba mająca miejsce zamieszkania w Umawiającym się Państwie osiąga z pracy najemnej, mogą podlegać opodatkowaniu tylko w tym Umawiającym się Państwie, chyba że praca wykonywana jest w drugim Umawiającym się Państwie. Jeżeli praca jest tam wykonywana, osiągane za nią wynagrodzenie może być opodatkowane w drugim Umawiającym się Państwie. W myśl ust. 2, bez względu na postanowienia ustępu,1 wynagrodzenia jakie osoba mająca miejsce zamieszkania w Umawiającym się Państwie osiąga z pracy najemnej wykonywanej w drugim Umawiającym się Państwie, mogą podlegać opodatkowaniu tylko w pierwszym Umawiającym się Państwie, jeżeli: a) odbiorca przebywa w drugim Umawiającym się Państwie przez okres lub okresy nie przekraczające łącznie 183 dni podczas danego roku kalendarzowego oraz b) wynagrodzenia są wypłacane przez pracodawcę lub w imieniu pracodawcy, który nie ma miejsca zamieszkania lub siedziby w drugim Umawiającym się Państwie, oraz c) wynagrodzenia nie są ponoszone przez zakład lub stałą placówkę, którą pracodawca posiada w drugim Umawiającym się Państwie. Analogiczne unormowania zawiera wskazywany przez skarżącego art. 14 Konwencji z dnia 20 lipca 2006 r., między Rzeczpospolitą Polską a Zjednoczonym Królestwem Wielkiej Brytanii i Irlandii Północnej w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i od zysków majątkowych (Dz. U. Nr 250, poz. 1840). Zgodnie z ust. 1 z zastrzeżeniem postanowień artykułów 15, 17, 18 i 19 niniejszej Konwencji, pensje, płace i inne podobne wynagrodzenia, które osoba mająca miejsce zamieszkania w Umawiającym się Państwie otrzymuje za pracę najemną, podlegają opodatkowaniu tylko w tym Państwie, chyba że praca wykonywana jest w drugim Umawiającym się Państwie. Jeżeli praca jest tam wykonywana, to otrzymywane za nią wynagrodzenie może być opodatkowane w tym drugim Państwie. Na podstawie ust. 2 bez względu na postanowienia ustępu 1 niniejszego artykułu, wynagrodzenie, jakie osoba mająca miejsce zamieszkania w Umawiającym się Państwie otrzymuje za pracę najemną, wykonywaną w drugim Umawiającym się Państwie, podlega opodatkowaniu tylko w pierwszym wymienionym Państwie, jeżeli: a) odbiorca przebywa w drugim Państwie przez okres lub okresy nieprzekraczające łącznie 183 dni w okresie dwunastu miesięcy rozpoczynającym się lub kończącym w danym roku podatkowym, i b) wynagrodzenie jest wypłacane przez pracodawcę lub w imieniu pracodawcy, który nie ma miejsca zamieszkania lub siedziby w drugim Państwie, i c) wynagrodzenie nie jest ponoszone przez zakład, który pracodawca posiada w drugim Państwie. W obu umowach międzynarodowych istotne znaczenie ma miejsce zamieszkania podatnika i miejsce wykonywania pracy, które w tym przypadku oznaczało Finlandię. Należy tu również podkreślić, że według wskazanych przepisów o przyznaniu prawa do opodatkowania nie decyduje co do zasady miejsce siedziby pracodawcy ani miejsce, w którym wyniki pracy są wykorzystywane ani też miejsce wypłaty wynagrodzenia, czy siedziba podmiotu wypłacającego wynagrodzenie. Słusznie zatem uznały organy, że w sprawie ma zastosowanie art. 15 ust. 2 umowy polsko-fińskiej, bowiem podatnik miał miejsce zamieszkania w Polsce, wykonywał pracę w Finlandii nie dłużej niż 183 dni podczas danego roku kalendarzowego i wynagrodzenie było wypłacane przez firmę, która nie ma w tym państwie siedziby, gdyż jej siedziba znajduje się w Wielkiej Brytanii. Ponadto wynagrodzenie nie było ponoszone przez zakład lub stałą placówkę, którą pracodawca posiada w Finlandii. Z powyższych względów, na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnym (Dz. U. nr 153, poz. 1270 ze zmianami) Sąd orzekł jak w sentencji. P.Z-C.