I SA/Łd 554/18

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi – Wydział I w składzie następującym: Przewodnicząca: Sędzia NSA Anna Świderska Sędziowie: Sędzia NSA Wiktor Jarzębowski (spr.) Sędzia WSA Joanna Grzegorczyk-Drozda Protokolant: St. sekretarz sądowy Edyta Borowska po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 3 grudnia 2018 r. sprawy ze skargi M. W. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Ł. z dnia [...] r. nr [...] UNP:[...] w przedmiocie określenia zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za III i IV kwartał 2013 r. oraz I kwartał 2014 r. oddala skargę. Zaskarżoną decyzją Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Ł. utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego w S., określającą M. W. (dalej: stronie lub podatniczce) zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług za III kwartał 2013 r. w wysokości 120.447 zł, za IV kwartał 2013 r. w wysokości 64.375 zł oraz za 1 kwartał 2014 r. w wysokości 27.288 zł. W toku kontroli podatkowej w zakresie prawidłowości rozliczenia podatku od towarów i usług za wyżej wymienione okresy ustalono, że podatniczka prowadziła działalność gospodarczą w zakresie sprzedaży pelletu, pelletu drzewnego, biomasy rolnej, pelletu zbożowego, pelletu agro oraz usług transportowych. W okresie objętym postępowaniem podatniczka zaewidencjonowała faktury nabyć wystawione przez A, ul. A 9, [...-...] O., w skrócie A, oraz B, ul. B 5c, [...-...] G., w skrócie B. W ocenie organu zebrany materiał dowodowy wykazał, że faktury wystawione przez te podmioty nie odzwierciedlają faktycznego przebiegu zdarzeń gospodarczych, a wobec tego organ zakwestionował prawo podatniczki do odliczenia podatku naliczonego z tych faktur i stwierdził, że podatniczka zaniżyła zobowiązanie w podatku od towarów i usług za III i IV kwartał 2013 r. oraz I kwartał 2014 r. Dodatkowo organ podniósł, że strona nieprawidłowo dokonała korekty podatku naliczonego wynikającego z faktury VAT nr [...] z [...] r., wystawionej przez firmę B w IV zamiast w III kwartale 2013 r. Ponadto w kontroli podatkowej ustalono, że ostatnich zakupów towarów handlowych podatniczka dokonała 24 października 2013 r. a ostatnia sprzedaż towarów miała miejsce 30 października 2013 r. Wobec powyższego organ zakwestionował podatniczce prawo do odliczenia podatku naliczonego z 22 faktur dokumentujących zakup oleju napędowego oraz części samochodowych wystawionych w listopadzie i grudniu 2013 r. oraz w styczniu 2014 r. uznając, że od listopada 2013 r. nie dokonywała ona sprzedaży towarów, ani nie świadczyła usług transportowych, a zatem brak jest związku pomiędzy tymi zakupami a wykonywaniem czynności opodatkowanych. Dodatkowo stwierdzono, że strona nie wykazała sprzedaży otrąb nabytych od C o wartości netto 85.436,00 zł oraz od D o wartości netto 85.436,00 zł, zaniżając podatek należny. Organ uznał wyjaśnienia podatniczki w tym zakresie za niewiarygodne, nieznajdujące potwierdzenia w świetle innych dowodów i ustaleń organu poczynionych w ramach kontroli podatkowej. W konsekwencji powyższych ustaleń, Naczelnik Urzędu Skarbowego w S. decyzją z [...] r. wydaną na podstawie art. 21 § 1 pkt 1, § 3, art. 23 § 2 pkt 2, art. 53 § 1, § 3, § 4, art. 63 § 1, art. 188, art. 193 § 4, art. 207 i art. 210 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2017r., poz. 201 ze zm., dalej w skrócie: "O.p") oraz art. 5, art. 19, art. 29, art. 41 ust. 2a, art. 86 ust. 1, ust. 2, ust 10, art. 88 ust. 3a pkt 4 lit a, art. 89b ust. 1, art. 99 ust. 12, art. 103 ust. 1, art. 106, art. 109 ust. 3 i art. 146a pkt 1 i 2 ustawy z 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz.U. z 2011r. Nr 177, poz. 1054 ze zm., dalej w skrócie: "u.p.t.u.") określił stronie zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług za III i IV kwartał 2013 r. oraz I kwartał 2014 r. Organ stwierdził, że podatniczka pomniejszyła w III kwartale 2013 r. podatek należy wynikający z faktur wystawionych przez A i E pomniejszyła w IV kwartale 2013 r. podatek należny o podatek naliczony wynikający z faktur na zakup oleju napędowego i części samochodowych. Poprzez ujęcie w ewidencjach nabyć VAT faktur wystawionych przez te podmioty, ewidencje F stały się nierzetelne w części dotyczącej podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących te transakcje. Ponadto podatniczka nie wykazała sprzedaży otrąb w III i IV kwartale 2013 r., co spowodowało, że ewidencje F stały się nierzetelne w części dotyczącej podatku należnego. Organ zakwestionował również prawo strony do odliczenia podatku naliczonego z wskazanych faktur wystawionych jej przez firmy G Sp. z o.o. oraz H Sp. z o.o. W odwołaniu od powyższej decyzji podatniczka wniosła o jej uchylenie i orzeczenie co do istoty sprawy, bądź też o uchylenie decyzji i przekazanie sprawy do ponownego rozpatrzenia. Strona zakwestionowała ustalenia organu w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego z faktur wystawionych przez A i E ustalenia dotyczące staranności w prowadzeniu działalności gospodarczej. Podatniczka powołała się na treść art. 86 ust. 1 i ust. 2 pkt 1 lit. a u.p.t.u., stwierdzając, iż nakładanie sankcji w postaci odmowy możliwości skorzystania z prawa do odliczenia podatku naliczonego na podatnika, który nie wiedział i nie mógł wiedzieć, że w ramach danej czynności dostawca dopuścił się oszustwa podatkowego jest niezgodne z zasadą prawa do odliczenia, będąca podstawowym elementem konstrukcji tego podatku. Powołując się na orzecznictwo sądowe wskazała, iż odstępstwo od zasady prawa do odliczenia podatku nie może opierać się na systemie odpowiedzialności bez winy i nie może wymagać od odbiorcy faktury przeprowadzania weryfikacji kontrahenta. W tej kwestii podniosła, że organ w zaskarżonej decyzji nie udowodnił podatniczce złej wiary we współpracy z przedsiębiorcami, których faktury zostały uznane przez organ za nierzetelne. W końcowej części odwołania podatniczka zakwestionowała twierdzenie organu, iż miała obowiązek skorygować podatek naliczony-wynikający z faktury wystawionej przez B w III kwartale 2013 r. Jej zdaniem mogła tego dokonać w IV kwartale, tj. wtedy kiedy ta faktura została zaksięgowana. Po rozpoznaniu odwołania Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Ł. utrzymał w mocy zaskarżoną decyzję. W uzasadnieniu rozstrzygnięcia podkreślił, że prawo podatnika do odliczenia podatku od towarów i usług przewidzianego w u.p.t.u. z tytułu dostaw towarów lub świadczenia usług przez innego podatnika dotyczy wyłącznie faktur dokumentujących czynności opodatkowane tym podatkiem faktycznie zrealizowane przez ich wystawcę. Zgodnie z przepisami u.p.t.u. nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury stwierdzające czynności, które nie zostały w rzeczywistości dokonane. Organ stwierdził, że stan faktyczny sprawy jednoznacznie wskazuje na oszustwo podatkowe strony w zakresie wyszczególnionych faktur dokumentujących nabycia przez nią towarów od A oraz B. Zdaniem Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Ł. przeprowadzone postępowanie wykazało, że dokonanie powyższych transakcji było nierealne, a zeznania podatniczki, kontrahenta i świadków opisujące te transakcje są niespójne i wzajemnie się wykluczają. Dodatkowo powołano się na odrębne decyzje organów podatkowych, wydane na podstawie art. 108 ust. 1 u.p.t.u., w których faktury będące przedmiotem niniejszego postępowania, wystawiane przez te podmioty dla M. W. uznano za nierzetelne. W tym stanie rzeczy w niniejszym postępowaniu organy uznały, że faktury wystawione stronie przez wyżej wskazane podmioty są nierzetelne i zakwestionowały podatniczce prawo do odliczenia wskazanego w nich podatku naliczonego. Organ odwoławczy podtrzymał również ustalenia i wnioski organu I instancji dotyczące nie wykazania przez stronę sprzedaży otrąb pszennych i żytnich, jak również, niekwestionowane przez podatniczkę w odwołaniu, ustalenia organu dotyczące faktur wystawionych jej przez firmy G Sp. z o.o. oraz H Sp. z o.o. Odnosząc się do powoływanego przez stronę w odwołaniu orzecznictwa Trybunału Unii Europejskiej organ stwierdził, że realizacja prawa do odliczenia podatku naliczonego nie jest bezwarunkowa a podmioty prawa nie mogą powoływać się na przepisy prawa Unii Europejskiej w celu popełnienia przestępstwa lub nadużycia swoich uprawnień. W związku z tym krajowe organy administracyjne i sądowe mają podstawę by odmówić prawa do odliczenia, jeżeli zostanie wykazane na podstawie obiektywnych przesłanek, że skorzystanie z tego prawa wiązałoby się z przestępstwem lub nadużyciem. Organ powołał się na wybrane orzeczenia Trybunału, zgodnie z którymi podatnik, który wiedział lub, w świetle okoliczności sprawy, powinien był wiedzieć, że nabywając towar lub usługę uczestniczy w transakcji stanowiącej element przestępstwa w dziedzinie VAT, należy z punktu widzenia dyrektywy VAT uznać za wspólnika w tym przestępstwie, niezależnie od tego czy uzyskuje on korzyści z dalszej sprzedaży tych towarów lub świadczenia usług w ramach dokonywanych przez siebie transakcji. Na powyższą decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Ł. podatniczka złożyła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi. Zaskarżonej decyzji zarzuciła naruszenie przepisów postępowania, które miało istotny wpływ na wynik sprawy, a w szczególności naruszenie art. 121, art. 122, art. 187 § 1, art. 188, art. 191, art. 210 § 4 O.p. poprzez dowolną i wadliwą jej zdaniem ocenę dowodów zgromadzonych w sprawie. Skarżąca zakwestionowała przeprowadzoną przez organy analizę i ocenę dowodów w zakresie dostaw towarów do działalności gospodarczej skarżącej przez A oraz świadczenia usług transportowych przez A na rzecz skarżącej. Zdaniem podatniczki organy w sposób nieuprawniony przyjęły, że skoro dostawcy biomasy do firmy A wyparli się zrealizowanych dostaw, to należy przyjąć, że dostawy te nie wystąpiły. Strona wskazała, że z jej oświadczeń oraz zeznań świadków wynika, że dostawy te były realizowane i rozliczane zgodnie z treścią faktur VAT. Skarżąca podkreśliła, że bilans dostaw oraz sprzedaży biomasy w III i IV kwartale 2013 roku wykazuje spójność po stronie zakupów i sprzedaży, co wyklucza tezę, iż strona nie nabywała biomasy od firmy A. Skarżąca nie zgodziła się także z dokonaną przez organy oceną jej staranności w kontraktach realizowanych z przedsiębiorstwem A, w tym z zarzutem organów, iż nie zbadała źródła zakupów biomasy przez A oraz realizowała płatności gotówką, a także nie podpisała umów o dostawy biomasy. Jej zdaniem w 2013 r. ustawodawca nie dał podatnikom odbiorcom faktur dokumentujących dostawy żadnych narzędzi służących zweryfikowaniu źródła pochodzenia kupowanych towarów, ani narzędzi służących "egzonerowaniu się od odpowiedzialności" w sytuacji, gdy dostawca sprzedał pellet, którego źródła nie chce ujawnić. Zdaniem skarżącej organy pominęły, że podatniczka znała osobiście od lat właściciela firmy A i widziała dostawy realizowane przez niego, widziała także pellet składowany na jego posesji, dokonywała zapłat należności za dostarczony towar lub zapłaty te realizowała pełnomocniczka w jej działalności gospodarczej – J. B., ewentualnie ojciec podatniczki – S. B., którzy weryfikowali na bieżąco realizację dostaw dokonywaną przez firmę A. Skarżąca wskazała, że organy wadliwie przyjęły, iż okoliczności nawiązania i prowadzenia współpracy z A nie mogły dać jej pewności co do rzetelności tej firmy, a także pominęły w dokonanej ocenie materiału dowodowego wartość sprzedaży biomasy w firmie podatniczki w kontekście ilości i wartości nabytego towaru. Ponadto skarżąca zarzuciła zaskarżonej decyzji naruszenie przepisów art. 120, art. 210 § 1 pkt 4 i § 4 O.p. w zw. z art. 86 ust. 10 u.p.t.u. poprzez niewskazanie przepisu prawa, z którego wynika dla niej obowiązek skorygowania podatku naliczonego zawartego w fakturze nr [...] z [...] r. za okres, w którym mogła skorzystać z prawa do odliczenia oraz niewyjaśnienie, z której części tekstu przepisu wskazanego w uzasadnieniu jako podstawa prawna decyzji organu wynika, iż w przypadku zaksięgowania faktury nr [...] z [...] r., doręczonej w III kwartale 2013 r. z powodu nieuregulowania wynikającej z niej należności, wynika, iż podatnik ma obowiązek skorygować podatek naliczony za okres, w którym mógł skorzystać z odliczenia, a nie za okres, w którym wyksięgowuje fakturę z powodu jej niezapłacenia. W dalszej części skargi skarżąca zarzuciła organom podatkowym naruszenie art. 121, art. 122, art. 187 § 1, art. 188, art. 191, art: 210 § 4 O.p. poprzez dowolne przyjęcie, że nie wykazała ona sprzedaży otrąb nabytych od C oraz od D oraz pominięcie w ocenie materiału dowodowego ilości i wartości sprzedaży biomasy ogółem w firmie podatniczki w badanym okresie rozliczeniowym, w kontekście okresu czasu, ilości i wartości nabytych rodzajów biomasy. W zakresie przepisów prawa materialnego skarżąca wskazała na naruszenie art. 86 ust. 1 u.p.t.u. poprzez brak jego zastosowania i pozbawienie prawa do odliczenia podatku naliczonego w sytuacji, kiedy strona działała w dobrej wierze, a także wadliwą interpretację art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a i ust. 4 u.p.t.u. i stwierdzenie, że nabywca towaru ponosi ciężar ekonomiczny nieuczciwych działań wystawcy faktury w sytuacji, nawet wtedy, gdy nie jest świadomy tego, że wystawca faktury nie rozliczył. Podatniczka wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania oraz o zasądzenie na jej rzecz kosztów postępowania. W treści odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie, podtrzymując stanowisko oraz argumentację wyrażoną w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji. Sąd zważył, co następuje. Skarga nie jest uzasadniona, bowiem organy podatkowe nie naruszyły ani przepisów prawa materialnego, ani przepisów procesowych w stopniu mającym lub mogącym mieć wpływ na wynik sprawy. Na wstępie należy zauważyć, że zarzuty skargi nie odnoszą się do wszystkich stwierdzonych przez organy i zakwestionowanych w decyzjach podatkowych nieprawidłowości w rozliczeniu podatku od towarów i usług za kontrolowany okres. Skarżąca nie zgodziła się z ustaleniami i wnioskami organów: co do nieprawidłowości odliczenia podatku naliczonego z faktur wystawionych przez A, z faktury wystawionej przez B oraz co do zaniżenia obrotów ze sprzedaży towarów poprzez niewykazanie sprzedaży otrąb nabytych wcześniej od C oraz od D. Brak jakichkolwiek zarzutów skarżącej co do pozostałych stwierdzonych w decyzjach nieprawidłowości oznacza, że skarżąca nie kwestionuje ustaleń i wniosków organów w tym zakresie, co zwalnia Sąd od dokładnej analizy skarżonej decyzji w tej części. A zatem należy tylko przypomnieć, że skarga nie zawiera żadnych zarzutów w odniesieniu wykazanego przez organy nieprawidłowego rozliczenia podatku naliczonego z faktury wystawionej przez H Sp. z o.o., a konkretnie odliczenia przez podatniczkę całej kwoty podatku naliczonego, mimo niezapłacenia całej kwoty wynikającej z faktury nr [...] i braku skorygowania odliczonej kwoty podatku. Skarga nie zawiera też żadnych zarzutów wobec stwierdzonego przez organy podatkowe zawyżonego odliczenia podatku naliczonego od zakupów paliwa i części samochodowych. Nie ma także potrzeby odnoszenia się do ustaleń organu I instancji związanych z transakcjami skarżącej z firmą G Sp. z o.o., bowiem skarżąca, jak podkreśliły organy, nie odliczyła podatku naliczonego z faktury wystawionej przez ten podmiot, mimo że posiada ją w zbiorze swoich dokumentów. Obszerne rozważania organu I instancji w tym zakresie nie mają zatem bezpośredniego znaczenia dla rozliczenia podatku za okres objęty kontrolowaną decyzją, co zostało podkreślone przez organ odwoławczy. Ustalenia i wnioski organów co do transakcji skarżącej z firmą A znajdują potwierdzenie w zebranym, obszernym materiale dowodowym. Dla możliwości odliczenia przez podatnika podatku naliczonego istotne jest m. in. to, że podatnik powinien posiadać prawidłową pod względem formalnym fakturę zakupu towaru lub usługi wystawioną przez dostawcę oraz faktura ta powinna odzwierciedlać rzeczywistą transakcję gospodarczą, czyli rzeczywiście dokonaną dostawę towaru lub rzeczywiście świadczoną usługę. Nie jest wystarczające samo posiadanie prawidłowej pod względem formalnym faktury. Powyższe uwagi o charakterze ogólnym nie są przedmiotem sporu pomiędzy stronami. Organy podatkowe nie kwestionują faktu, że skarżąca posiada w swojej dokumentacji prawidłowo sporządzone pod względem formalnym faktury zakupu pelletu drzewnego i pelletu agro, w których treści jako wystawca ujawniona jest firma A. Jednakże nie jest to wystarczające do odliczenia przez skarżącą podatku naliczonego z tych faktur, jak też nie jest wystarczające ustalenie, że D. W. posiada w swojej dokumentacji kopie tych faktur, i że rozliczył podatek z nich wynikający. Istotne jest bowiem ustalenie, czy faktury te dokumentują rzeczywiści przeprowadzone transakcje gospodarcze. Z obszernego materiału dowodowego zgromadzonego w sprawie wynika, że D. W. nie mógł dokonać dostawy pelletu na rzecz skarżącej w kontrolowanym okresie, bo sam go nie posiadał. Z dokumentacji podatkowej D. W., oraz z jego wyjaśnień wynika, że pellet, jakoby dostarczony skarżącej, D. W. miał wcześniej nabyć od firmy I lub od firmy J. Jednakże organy wykazały, że faktury nabyć pelletu posiadane przez D. W. są nierzetelne, bowiem firmy mające być dostawcami dla D. W. nie istniały w kontrolowanym okresie, nie zarejestrowano J. B. jako podatnika, a S. B., jakkolwiek został odnaleziony, wyjaśnił, że od połowy 2004 r. nie prowadzi działalności gospodarczej i żadnych faktur na rzecz D. W. nie wystawiał, ani nawet go nie zna. Istotne jest także to, że D. W. nie wskazał żadnego innego źródła nabycia pelletu, a zatem uprawnione są twierdzenia organów, że brak jest wiarygodnych dowodów na okoliczność nabycia pelletu przez D. W., co prowadzi do wniosku, że brak jest dowodów na to, że dysponował on pelletem, który mógł być przedmiotem dostawy dla skarżącej. Ponadto teza organów o braku dokonania dostaw pelletu przez D. W. na rzecz skarżącej znajduje potwierdzenie w treści decyzji wydanej przez Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w K. dla D. W., włączonej w poczet materiału dowodowego niniejszej sprawy, w której orzeczono o obowiązku zapłaty podatku na podstawie art. 108 ust. 1 u.p.t.u. z tytułu wystawienia nie dokumentujących rzeczywistych zdarzeń gospodarczych faktur, m.in. na rzecz skarżącej. Organy zasadnie też zwróciły uwagę na przedstawiane przez strony transakcji okoliczności związane z dostawami, które także podważają twierdzenia skarżącej co do rzetelności przedmiotowych nabyć pelletu. Między innymi zwrócono uwagę na rozbieżności pomiędzy zeznaniami D. W., który twierdził, że w kontrolowanym okresie nie zatrudniał żadnych pracowników, a zeznaniami S. B., który twierdził, że załadunku na placu u D. W. dokonywała jakaś nieznana mu osoba (D. W. znał bowiem osobiście), oraz na brak różnicowania ceny nabywanego pelletu, mimo że transportu zwykle miał dokonywać dostawca, czyli D. W., rozliczając wtedy koszty transportu, ale część transportów miała się odbyć własną ciężarówką skarżącej. Zasadnie też zwrócono uwagę na nierealność przeprowadzenia transakcji dokumentowanych poszczególnymi fakturami biorą pod uwagę wielkość dostawy w danym dniu i standardową ładowność ciężarówek, konieczną ilość kursów między oddalonymi od siebie miejscowościami, oraz czas na ich wykonanie, łącznie z załadunkiem i rozładunkiem. Zasadnie też stwierdzono w decyzjach organów, że okoliczności sprawy umożliwiają postawienie skarżącej zarzutu braku dochowania należytej staranności w zakresie kontaktów gospodarczych z D. W.. Świadczy o tym dokonywanie zapłat w gotówce, mimo że nie były to drobne transakcje, brak jakichkolwiek innych niż faktury dokumentów potwierdzających rzeczywiste dokonanie transakcji zakupu pelletu, w szczególności brak dowodów na zapłatę za towar, brak pisemnych umów, brak pokwitowań przyjęcia określonej ilości towaru. Jednocześnie należy podkreślić, że uzasadnione twierdzenia organów o niedochowaniu przez skarżącą należytej staranności w kontaktach gospodarczych z kontrahentem mogą mieć znaczenie w razie ustalenia, że sporne faktury są nierzetelne podmiotowo, co oznaczałoby, że dostawy pelletu zostały dokonane, ale rzeczywistym dostawcą nie był D. W., lecz inny podmiot, a dostawca uwidoczniony na fakturach jedynie firmował czynności innego podmiotu, o czym skarżąca nie wiedziała. Nic jednak nie wskazuje na taki przebieg zdarzeń. Ustalone przez organ okoliczności sprawy uzasadniają wniosek wynikający z decyzji, że ze spornymi fakturami nie wiązały się żadne dostawy. Nic nie wskazuje na firmowanie przez D. W. czynności innego podmiotu. Fakt nie zakwestionowania ilości zbywanego przez skarżącą pelletu nie musi prowadzić do wniosku, że transakcje dokumentowane spornymi fakturami są rzetelne. Oczywistym jest bowiem, że skarżąca musiała pellet zakupić, ale od innego podmiotu, skoro zbywcą nie mógł być D. W.. Twierdzenia skarżącej, że zgromadzony materiał dowodowy pozwala na uznanie za rzetelne transakcji pomiędzy skarżącą a D. W., nie są uzasadnione. Organy wskazały szereg dowodów na nierzetelność spornych faktur. Podkreślić należy, że zasadniczym powodem zakwestionowania rzetelności spornych faktur było wykazanie, że D. W. nie dokonał dostaw pelletu na rzecz skarżącej, a ujawnienie, że niewiarygodne są jego twierdzenia o nabywaniu pelletu od J. B. i od S. B., prowadziło do wniosku, że D. W. pelletem nie dysponował. Należy zgodzić się ze skarżącą, że nie miała ona możliwości, ani obowiązku kontrolowania rzetelności kontrahentów swego zbywcy, jednakże chodzi o to, że powinna dołożyć staranności w zakresie zakupów dokonywanych przez siebie, a tego nie uczyniła. Nie ma bowiem innych poza fakturami dowodów na przyjęcie dostaw od D. W., na dokonanie zapłaty za towar, a przecież sporne faktury dotyczyły dostaw na znaczne kwoty. Mając na uwadze powyższe ustalenia organy miały podstawę prawną, to jest art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a u.p.t.u., do zakwestionowania odliczenia podatku naliczonego z faktur wystawionych przez D. W.. Organy prawidłowo zinterpretowały i zastosowały w sprawie ten przepis. Organy miały także podstawę do zakwestionowania odliczenia podatku naliczonego z faktury nr [...] wystawionej przez M. Cz.. Istotą stwierdzonej nieprawidłowości w rozliczeniu podatku naliczonego wynikającego z tej faktury jest nie to, że skarżąca nie zapłaciła należności wynikającej z prawidłowej formalnie i rzetelnej faktury, choć odliczyła podatek naliczony z niej wynikający, i dlatego zobowiązana była do korekty tego odliczenia, ale to, że faktura ta była nierzetelna, to znaczy nie dokumentowała rzeczywistego zakupu kruszywa, a z tego powodu faktura ta od początku nie dawała prawa do odliczenia podatku naliczonego. Oznacza to, że skarżąca powinna skorygować dokonane odliczenie podatku naliczonego, a skoro odliczenie to zostało dokonane w III kwartale 2013 r., to i korekta powinna dotyczyć tego okresu. Organy wykazały w dostatecznym stopniu nierzetelność tej faktury m. in. powołując się na fakt wydania dla M. Cz. decyzji na podstawie art. 108 ust. 1 u.p.t.u. w związku z wystawieniem faktury nr [...] dla skarżącej. Tym samym w decyzji zasadnie zakwestionowano dokonane przez skarżącą odliczenie podatku naliczonego w III kwartale 2013 r. Organy prawidłowo zatem stwierdziły, że strona zawyżyła podatek naliczony do odliczenia w III kwartale 2013 r. o kwotę 13.800,00 zł, ale o tę samą kwotę zaniżyła podatek naliczony do odliczenia w IV kwartale 2013 r., skoro za ten okres dokonała korekty podatku naliczonego na minus. Organy miały także podstawy do zakwestionowania wykazanego przez skarżącą obrotu ze sprzedaży otrąb i ustalenia zaniżenia podatku należnego z tego powodu. Skarżąca niewątpliwie otręby zakupiła, nie wykazała ich na stanie remanentowym na koniec 2013 r. i nie udokumentowała ich sprzedaży. Wyjaśnienia skarżącej o mieszaniu zakupionych wcześniej otrąb z pelletem, który był dostarczany do elektrowni, są niewiarygodne. Przede wszystkim towarem dostarczanym do elektrowni miał być pellet, a nie jego mieszanka z otrębami. Z odpowiedzi udzielonych przez elektrownie wynika, że dostarczany pellet był kontrolowany pod względem jakości, elektrownie nie dopuszczały towaru niezgodnego z zamówieniem. Ponadto organy zasadnie wskazały na szereg rozbieżności w zeznaniach świadków, co do czynności ewentualnego mieszania otrąb z pelletem, co także podważa twierdzenia skarżącej, że takie czynności miały miejsce. Z uwagi na powyższe należało skargę oddalić na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jedn. Dz.U. z 2018 r., poz. 1302). DB