I SA/Łd 563/18

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi – Wydział I w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia NSA Bogusław Klimowicz Sędziowie: Sędzia WSA Paweł Kowalski Sędzia WSA Joanna Tarno (spr.) Protokolant: Specjalista Dorota Choińska po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 16 stycznia 2019 r. sprawy ze skargi E. B. na postanowienie Samorządowego Kolegium Odwoławczego w P. z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie odmowy przywrócenia terminu do wniesienia odwołania od decyzji w sprawie ustalenia wysokości podatku od nieruchomości za rok 2018 oddala skargę. Zaskarżonym postanowieniem z dnia 18 czerwca 2018 r. Samorządowe Kolegium Odwoławcze w P. odmówiło E. B. przywrócenia terminu do wniesienia odwołania od decyzji Wójta Gminy R. z [...] r. w sprawie wymiaru łącznego zobowiązania pieniężnego na rok 2018 w kwocie 56.250,00 zł. W uzasadnieniu Kolegium wskazało, że w.w. decyzja Wójta Gminy R. została skierowana do W. B. i doręczona za pośrednictwem placówki pocztowej w dniu 19 stycznia 2018 r. (dowód: potwierdzenie odbioru przez dorosłego domownika - żonę E. B.). W dniu 4 kwietnia 2018 r. do Urzędu Gminy w R. wpłynął wniosek E. B. o przywrócenie terminu do wniesienia odwołania od ww. decyzji wraz z odwołaniem. We wniosku podniesiono, że w dniu 23 marca 2018 r. wnioskodawczyni doręczono upomnienie z dnia 22 marca 2018 r. wzywające do zapłaty 14.063,00 zł tytułem pierwszej raty za łączne zobowiązanie pieniężne na rok 2018. Podatniczka wskazuje, że dniem nadania przesyłki zawierającej upomnienie był 22 marca 2018 r., a dniem odbioru 23 marca 2018 r. Decyzja (nakaz płatniczy) w sprawie wysokości łącznego zobowiązania pieniężnego na rok 2018 nie została jej, jako podatnikowi, w ogóle wysłana, a co za tym idzie nie została skutecznie doręczona. Strona podkreśla, że w oddawczej skrzynce pocztowej nie zostały pozostawione przez operatora pocztowego żadne awiza, ani inne zwyczajowo przyjęte powiadomienia o próbie doręczenia korespondencji. Ponadto podatniczka, jako osoba zajmująca się domem, jest w nim cały czas i nigdy nie zdarzały się sytuacje, aby korespondencja nie została odebrana. Z uwagi na fakt, że bez własnej winy - gdyż decyzja podatkowa nie została jej doręczona - została pozbawiona możliwości obrony swoich praw, wnosi o przywrócenie terminu do wniesienia odwołania. Końcowo podatniczka podnosi, iż mając powyższe na względzie spełniona została przesłanka z art. 162 § 1 in fine ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201 ze zm.), dalej: "O.p.", czyli strona uprawdopodobniła, że uchybienie terminu nastąpiło bez jej winy. Oceniając złożony wniosek, SKO w P.w postanowieniu z 18 czerwca 2018 r. stwierdziło, że stosownie do art. 220 § 1 O.p., od decyzji organu podatkowego wydanej w pierwszej instancji służy stronie odwołanie, które zgodnie z art. 223 § 1 i § 2 pkt 1 O.p. powinno być wniesione do właściwego organu odwoławczego za pośrednictwem organu, który wydał decyzję, w terminie 14 dni od dnia doręczenia decyzji stronie. Takie też pouczenie znajdują się w decyzji Wójta Gminy R. z dnia [...] r. w sprawie wymiaru W.i i E. mał. B. łącznego zobowiązania pieniężnego na 2018 rok. W rozpatrywanej sprawie doręczenie decyzji stronie nastąpiło w dniu 19 stycznia 2018 r., zatem termin do wniesienia odwołania upłynął w dniu 2 lutego 2018 r. (piątek). Organ wskazał, że w przedmiotowej sprawie mamy do czynienia z decyzją (nakazem płatniczym) w sprawie ustalenia łącznego zobowiązania pieniężnego. Tego rodzaju decyzje są doręczane zgodnie z przepisami szczególnymi, tj. art. 6c ustawy z dnia 15 listopada 1984 r. o podatku rolnym (Dz. U. z 2017 r. poz. 1892), dalej: u.p.r. Organ odwoławczy stwierdził, że skoro nakaz płatniczy z dnia 17 stycznia 2018 r. został skierowany i doręczony Wo. B. w dniu 19 stycznia 2018 r., to zarówno dla niego, jak i dla E. B., termin do wniesienia odwołania upłynął w dniu 2 lutego 2018 r. Doręczenie pisma (decyzji) dorosłemu domownikowi, o czym stanowi art. 149 O.p., rozpoczyna bieg terminów procesowych dla strony, które są związane z możliwością wniesienia środka zaskarżenia, niezależnie od tego, czy i kiedy pismo zostanie oddane adresatowi oraz czy miał on faktyczną możliwość zapoznania się z treścią tegoż pisma (decyzji). W świetle przepisów u.p.r. i O.p. normujących doręczenie nakazów płatniczych, odpowiedzialności solidarnej oraz mając na względzie kwestie przywracania terminów procesowych, a także okoliczności faktyczne sprawy, SKO w P. uznało za zasadną odmowę E. B. przywrócenia terminu do wniesienia odwołania, bowiem nie uprawdopodobniła ona braku swojej winy w uchybieniu terminowi do wniesienia odwołania. Na postanowienie SKO w P. z dnia [...] r. E. B. złożyła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi, wnosząc o uchylenie zaskarżonego postanowienia i przekazanie sprawy organowi drugiej instancji do rozpatrzenia odwołania. Skarżąca wskazała na następujące naruszenia: 1) art. 162 O.p. poprzez uznanie, iż skarżąca nie uprawdopodobniła, że uchybienie terminu nastąpiło bez jej winy, w sytuacji gdy nie została jej doręczona decyzja wymiarowa, a o decyzji dowiedziała się z ponaglenia, które zostało wysłane do niej, a nie do osoby wskazanej w decyzji wymiarowej organu I instancji, 2) art. 122 i art. 219 w zw. z art. 210 § 4 oraz art. 91 O.p., poprzez błędne przyjęcie, iż doręczenie tylko jednemu współwłaścicielowi decyzji wymiarowej w stosunku do podatku od nieruchomości jest skuteczne w stosunku do podatnika, któremu nie doręczono decyzji podatkowej, 3) art. 120, art. 121 § 1, art. 122 i art. 123 § 1 O.p., poprzez oparcie rozstrzygnięcia tylko na wyjaśnieniach organu I instancji, bez dokładnego wyjaśnienia całości sprawy. W odpowiedzi na skargę SKO w P. wniosło o jej oddalenie. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi zważył, co następuje: Skarga nie zasługuje na uwzględnienie. Na wstępie należy wskazać, że w myśl art. 3 ust 5 u.p.r., jeżeli grunty, o których mowa w art. 1, stanowią współwłasność lub znajdują się w posiadaniu dwóch lub więcej podmiotów, to stanowią odrębny przedmiot opodatkowania podatkiem rolnym, a obowiązek podatkowy ciąży solidarnie na wszystkich współwłaścicielach (posiadaczach). Jeżeli grunty te stanowią gospodarstwo rolne obowiązek podatkowy ciąży na tej osobie, która to gospodarstwo prowadzi w całości - art. 3 ust. 6 u.p.r. Podobnie stanowi art. 3 ust. 4 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (j.t. Dz.U. z 2016 r., poz. 716 ze zm.), dalej: "u.p.o.l.", zgodnie z którym jeżeli nieruchomość lub obiekt budowlany stanowi współwłasność lub znajduje się w posiadaniu dwóch lub więcej podmiotów, to stanowi odrębny przedmiot opodatkowania, a obowiązek podatkowy od nieruchomości lub obiektu budowlanego ciąży solidarnie na wszystkich współwłaścicielach lub posiadaczach. Jak z powyższego wynika w przypadku współwłaścicieli lub współposiadaczy gruntów rolnych, brak solidarnego obowiązku podatkowego dotyczy tylko i wyłącznie sytuacji, w której gospodarstwo rolne prowadzi w całości jeden ze współwłaścicieli – wówczas w zakresie podatku rolnego obowiązek podatkowy spoczywa wyłącznie na nim. Przypadek taki nie został jednak wskazany w omawianej sprawie. Z kolei na podstawie art. 6c ust. 1 u.p.r. podatki: rolny, leśny oraz od nieruchomości należne od osoby fizycznej na terenie tej samej gminy, są pobierane w formie łącznego zobowiązania pieniężnego, które jest realizowane w formie nakazu płatniczego. Zgodnie bowiem z art. 6c ust. 1 u.p.r., osobom fizycznym, na których ciąży obowiązek podatkowy w zakresie podatku rolnego oraz jednocześnie w zakresie podatku od nieruchomości lub podatku leśnego, dotyczącego przedmiotów opodatkowania położonych na terenie tej samej gminy, wysokość należnego zobowiązania podatkowego pobieranego w formie łącznego zobowiązania pieniężnego ustala organ podatkowy w jednej decyzji (nakazie płatniczym). Przy czym, łączne zobowiązanie pieniężne należne od przedmiotów opodatkowania, stanowiących współwłasność lub znajdujących się w posiadaniu dwóch lub więcej osób fizycznych, ustala się w odrębnej decyzji (nakazie płatniczym), który wystawia się na któregokolwiek ze współwłaścicieli (współposiadaczy). Jeżeli gospodarstwo rolne prowadzi w całości jedna z tych osób, nakaz płatniczy wystawia się na tę osobę (art. 6c ust. 2 u.p.r.). Należy zatem podkreślić, że nakaz płatniczy jest decyzją wymiarową, o której mowa w art. 21 § 1 pkt 2 O.p, której specyfika polega na tym, że można w niej wymierzyć więcej niż jeden podatek, a ponadto przy współwłasności gruntów może być ona wystawiona na któregokolwiek ze współwłaścicieli, chyba że gospodarstwo rolne prowadzi w całości jeden z nich wówczas nakaz wystawia się na te osobę (por. L. Etel Komentarz do ustawy o podatku rolnym art. 6c, LEX). Z istoty solidarnej odpowiedzialności za obowiązanie podatkowe wymierzone nakazem płatniczym wynika, że mimo wystawienia i doręczenia takiego nakazu tylko jednemu ze współwłaścicieli, organ podatkowy może domagać się zapłaty podatku od wszystkich pozostałych współwłaścicieli. Nakaz płatniczy wystawiony na któregokolwiek ze współwłaścicieli jest bowiem decyzją oddziaływującą w taki sam sposób na sytuację prawną jego odbiorcy jak i pozostałych współwłaścicieli nieruchomości. Ponieważ w rozpatrywanej sprawie pojawia się konstrukcja tzw. łącznego zobowiązania pieniężnego - należy zwrócić uwagę na art. 92 § 1 i § 2 O.p., w którym określone zostały zasady odpowiedzialności solidarnej. Stosownie do art. 92 § 1 O.p. odpowiedzialni solidarnie za zobowiązania powstające w sposób określony w art. 21 § 1 pkt 2 są tylko ci podatnicy, którym doręczono decyzję ustalającą wysokość zobowiązania podatkowego. Jednak od tej reguły ustawodawca wprowadził wyjątki. Zasady przewidzianej w § 1 art. 92 nie stosuje się do podatników ponoszących solidarną odpowiedzialność za zobowiązania podatkowe powstałe w sposób określony w art. 21 § 1 pkt 2, jeżeli pobierane są one w formie łącznego zobowiązania pieniężnego (art. 92 § 2 O.p.). W tym przypadku zasady odpowiedzialności solidarnej stosuje się z chwilą doręczenia decyzji (nakazu płatniczego) osobie, na którą zgodnie z odrębnymi przepisami wystawia się decyzję (nakaz płatniczy). Stosując zatem art. 92 § 2 O.p. i art. 6c u.p.r. wystarczy doręczyć decyzję (nakaz płatniczy) osobie, na którą akt ten jest wystawiany. Skutkiem takiego doręczenia jest powstanie solidarnego zobowiązania pozostałych podmiotów (współwłaścicieli), którym zgodnie z istotą łącznego zobowiązania pieniężnego nie doręcza się decyzji podatkowej powołującej do życia zobowiązaniowy stosunek prawny (zob. B. Adamiak, J. Borkowski, R Mastalski, J. Zubrzycki: Ordynacja podatkowa. Komentarz 2003, Unimex s. 374; por. też wyrok WSA w Warszawie z dnia 12 grudnia 2005 r. III SA/Wa 2543/05, a także wyrok WSA w Łodzi z dnia 23 stycznia 2008 r. I SA/Łd 750/07 - dostępne w bazie orzeczeń CBOIS). Norma z art. 92 § 2 O.p. to lex specialis w stosunku do ogólnego uregulowania kwestii solidarnej odpowiedzialności za zobowiązania podatkowe przewidzianej w art. 92 § 1 O.p. Stanowi ona swojego rodzaju ułatwienie dla organów podatkowych, gdyż nakaz wystawia się na któregokolwiek ze współwłaścicieli, a za chwilą jego doręczenie tej osobie organ podatkowy może żądać zapłaty podatku także od drugiego ze współwłaścicieli. W praktyce więc regulacja z art. 6c ust. 2 u.p.r w zw. z art. 92 § 2 O.p. może prowadzić do sytuacji, w której osoba współodpowiedzialna za zobowiązanie podatkowe może nie znać jego wysokości, a nawet nie wiedzieć o jego istnieniu do czasu wszczęcia egzekucji w związku z brakiem obowiązku doręczenia jej nakazu płatniczego. Przyjęcie w art. 6c ust. 2 u.p.r. zasady zgodnie z którą solidarna odpowiedzialność współwłaścicieli nieruchomości opodatkowanych podatkiem rolnym i równocześnie podatkiem od nieruchomości lub leśnym rodzi konieczność wydania jednej decyzji (nakazu płatniczego) na któregokolwiek ze współwłaścicieli i wskazania w nim obowiązku podatkowego odnoszącego się do wszystkich przedmiotów opodatkowania, wskazania pozostałych współwłaścicieli z którymi adresat decyzji ponosi odpowiedzialność solidarną, a także informacji o solidarnym charakterze odpowiedzialności. Z zaskarżonej decyzji w sposób jednoznaczny wynikało bowiem, że kreuje ona solidarny obowiązek podatkowy w stosunku do obu współwłaścicieli przedmiotu opodatkowania. W sytuacji mającej miejsce w niniejszej sprawie, istniała zatem możliwość doręczenia decyzji tylko jednemu z podatników. W tej sytuacji należy przyznać rację organowi, że skoro nakaz płatniczy z dnia 17 stycznia 2018 r. został skierowany i doręczony W. B. w dniu 19 stycznia 2018 r., to zarówno dla niego, jak i dla E. B., termin do wniesienia odwołania upłynął w dniu 2 lutego 2018 r. Natomiast odwołanie zostało wniesione w dniu 4 kwietnia 2018 r. wraz z wnioskiem o przywrócenie terminu do wniesienia odwołania Zgodnie z art. 162 § 1 O.p. w razie uchybienia terminu należy przywrócić termin na wniosek zainteresowanego, jeżeli uprawdopodobni, że uchybienie nastąpiło bez jego winy. Dla przywrócenia terminu konieczne jest kumulatywne spełnienie czterech przesłanek, a mianowicie: 1) uchybienie terminowi; 2) złożenie przez zainteresowanego wniosku o przywrócenie terminu w określonym terminie; 3) uprawdopodobnienie braku winy wnioskującego w uchybieniu terminowi oraz 4) dokonanie czynności, dla której termin jest przewidziany. W rozpoznawanej sprawie organ ocenił, że skarżąca nie uprawdopodobniła braku winy w uchybieniu terminowi. O braku winy w niedopełnieniu obowiązku można mówić tylko w przypadku stwierdzenia, że dopełnienie go stało się niemożliwe z powodu przeszkody nie do przezwyciężenia (por. wyrok NSA z 18 sierpnia 2000 r., III SA 1716/99, LEX nr 45409). Taką przeszkodą może być siła wyższa, np. powódź, odcięcie od świata na skutek ataku ostrej zimy oraz niektóre zdarzenia losowe, np. przerwy w komunikacji, poważny wypadek samochodowy, związany z hospitalizowaniem w ostatnich dniach upływu terminu itp. Osoba zainteresowana powinna uprawdopodobnić brak swej winy, czyli powinna uwiarygodnić stosowną argumentacją swoją staranność oraz fakt, że przeszkoda była od niej niezależna i istniała cały czas, aż do upływu ostatniego dnia terminu. Warunek braku zawinienia w uchybieniu terminowi należy oceniać w kategoriach zachowania przez zainteresowanego reguł starannego działania. W omawianej sprawie skarżąca nie wskazała żadnych argumentów, które można by było ocenić w tych kategoriach. Powołała się bowiem wyłącznie na okoliczność niedoręczenia jej decyzji wymiarowej, które – jak wyżej wskazano – nie było konieczne, skoro doręczenia dokonano w odniesieniu do drugiego ze współwłaścicieli. Trafnie zatem ocenił organ, że skarżąca nie uprawdopodobniła braku swojej winy w uchybieniu terminowi do wniesienia odwołania. Z powyższych względów, uznając zarzuty skargi za niezasadne, na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (j.t. Dz. U z 2017, poz. 1369) Sąd orzekł jak w sentencji. Ake.