I SA/Łd 590/21

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi – Wydział I w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia NSA Paweł Janicki (spr.) Sędziowie: Sędzia WSA Joanna Grzegorczyk-Drozda Sędzia WSA Bożena Kasprzak Protokolant: St. asystent sędziego Marta Aftowicz-Korlińska po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 23 listopada 2021 r. sprawy ze skargi A Spółki cywilnej [...] na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Ł. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie odmowy przywrócenia zarejestrowania spółki jako czynnego podatnika VAT 1. uchyla zaskarżoną decyzję; 2. zasądza od Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Ł. na rzecz strony skarżącej kwotę 697 (sześćset dziewięćdziesiąt siedem) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego. Pismem z 29 czerwca 2021 r. A Spółka Cywilna R. B. , M. B. z siedzibą w Ł. (dalej "Spółka") wniosła skargę na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Ł. z [...] r. odmawiającą przywrócenia zarejestrowania spółki jako czynnego podatnika VAT. Z akt sprawy wynika, że Spółka została zarejestrowana w rejestrze podatników podatku od towarów i usług z 01.02.2016 r. na podstawie zgłoszenia rejestracyjnego VAT-R z dnia [...] r. Natomiast 04.08.2020 r., na podstawie art. 119zv § 1 ustawy z dnia 29.08.1997 r. Ordynacja podatkowa, Szef Krajowej Administracji Skarbowej dokonał blokady rachunków bankowych Spółki jako podmiotu kwalifikowanego na okres 72 godzin. Pismem z dnia 04.08.2020 r. Szef Krajowej Administracji Skarbowej poinformował o ww. blokadzie Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego Ł.-G.. Z dokonanej przez Szefa Krajowej Administracji Skarbowej, w oparciu o art. 119zn § 1 ustawy Ordynacja podatkowa, analizy ryzyka oraz z posiadanych informacji wynikało, że A s.c. może wykorzystywać działalność banków do celów mających związek z wyłudzeniami skarbowymi lub czynnościami zmierzającymi do wyłudzenia skarbowego. Szef Krajowej Administracji Skarbowej pismem 07.08.2020 r. [...] zawiadomił Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego Ł. -G. przedłużeniu blokady czterech rachunków bankowych o numerach: [...] [...]., [...], [...], na czas oznaczony, tj. do 06.11.2020 r. A s.c. złożyła zażalenie na postanowienie Szefa Krajowej Administracji Skarbowej z dnia 06.08.2020 r. w przedmiocie przedłużenia terminu blokady rachunków bankowych. Po jego rozpatrzeniu postanowieniem z dnia [...] r. nr Szef Krajowej Administracji Skarbowej utrzymał w mocy postanowienie z dnia [...] r. Mając m.in. na uwadze zawiadomienie Szefa Krajowej Administracji Skarbowej z 04.08.2020 r. oraz opisany w uzasadnieniu postanowienia z [...] r. stan faktyczny i prawny, jak również brzmienie art. 96 ust. 9 pkt 5 ustawy o podatku od towarów i usług, zgodnie z którym naczelnik urzędu skarbowego wykreśla z urzędu podatnika z rejestru jako podatnika VAT bez konieczności zawiadamiania o tym podatnika, jeżeli posiadane informacje wskazują na prowadzenie przez podatnika działań z zamiarem wykorzystania działalności banków w rozumieniu art. 119zg pkt 1 Ordynacji podatkowej lub spółdzielczych kas oszczędnościowo-kredytowych do celów mających związek z wyłudzeniami skarbowymi w rozumieniu art. 119zg pkt 9 Ordynacji podatkowej, Naczelnik Pierwszego Urzędu Skarbowego Ł.-G. [...] r. wykreślił z urzędu A s.c. z rejestru podatników VAT oraz VAT-UE. Pismami z 25.08.2020 r. oraz z 03.09.2020 r. pełnomocnik Spółki wystąpił do Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego Ł. –G. z wnioskiem o przywrócenie A s.c. do rejestru czynnych podatników VAT. Po rozpoznaniu przedmiotowego wniosku w oparciu o poczynione ustalenia oraz mając na uwadze dotychczasowy przebieg postępowania Naczelnik Pierwszego Urzędu Skarbowego Ł.-G. decyzją z [...] r. nr [...] odmówił przywrócenia zarejestrowania A s.c. jako czynnego podatnika VAT. Po rozpatrzeniu odwołania strony decyzją z [...] r. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Ł. utrzymał w mocy rozstrzygnięcie organu I instancji. W uzasadnieniu organ wskazał, że zestawiając treść art. 210, art. 211-212, art. 219 ustawy Ordynacja podatkowa z treścią art. 96 ust. 9 pkt 5 ustawy o podatku od towarów i usług należy dojść do wniosku, że skoro treść tego przepisu ustawy o VAT expressis verbis stanowi o braku konieczności zawiadamiania podatnika o wykreśleniu z rejestru jako podatnika VAT - w sytuacji, gdy posiadane informacje wskazują na prowadzenie przez niego działań z zamiarem wykorzystania działalności banków w rozumieniu art. 119zg pkt 1 Ordynacji podatkowej lub spółdzielczych kas oszczędnościowo-kredytowych do celów mających związek z wyłudzeniami skarbowymi w rozumieniu art. 119zg pkt 9 Ordynacji podatkowej - to przyjąć należy, że naczelnik urzędu skarbowego działając na podstawie ww. przepisu nie jest zobligowany do wydawania jakiegokolwiek rozstrzygnięcia (decyzji czy postanowienia) celem doręczenia go stronie. Podatnik może dowiedzieć się o tym, czy jest zarejestrowanym podatnikiem VAT, czy też został wykreślony z rejestru, sprawdzając swój status w wykazie, o którym mowa w art. 96b ustawy o podatku od towarów i usług. Organ wskazał, że wbrew stanowisku wyrażonemu w odwołaniu wykreślenie z rejestru VAT dokonywane jest zatem po przeprowadzeniu czynności sprawdzających, a nie w wyniku prowadzenia postępowania podatkowego, które kończy się wydaniem decyzji lub postanowienia. Wykreślenie z urzędu podatnika z rejestru podatników podatku od towarów i usług na podstawie art. 96 ust. 9 ustawy o VAT jest czynnością materialnotechniczną i z uwagi na przesłanki zawarte w tym przepisie nie zachodzi potrzeba wydawania decyzji, postanowienia czy też innego aktu prawnego. O wykreśleniu na podstawie art. 96 ust. 9 organ nie informuje podatnika. Organ podkreślił następnie, że z treści art. 96 ust. 9j ustawy o podatku od towarów i usług uregulowana została możliwość przywrócenia zarejestrowania podatnika jako podatnika VAT czynnego bez konieczności składania zgłoszenia rejestracyjnego, jeżeli podmiot udowodni, że prowadzone przez niego działania nie są realizowane z zamiarem wykorzystania działalności banków lub SKOK do celów mających związek z wyłudzeniami skarbowymi A wyjdą na jaw inne okoliczności lub dowody, z których wynikał brak tego zamiaru. Przeprowadzona przez organ odwoławczy ponowna analiza zgromadzonych w sprawie dokumentów pozwoliła stwierdzić, że ich ocena dokonana przez Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego Ł.-G. była prawidłowa. Organ I instancji zapoznał się z treścią uzasadnienia postanowienia Szefa Krajowej Administracji Skarbowej z [...]r. w przedmiocie przedłużenia terminu blokady rachunków bankowych, a ponadto w wyniku analizy ryzyka przeprowadzonej przez Szefa Krajowej Administracji Skarbowej ustalił, że istnieje uzasadnione podejrzenie, iż A s.c. mogła być uczestnikiem procederu polegającego na niedeklarowaniu organowi podatkowemu całości swojego obrotu gospodarczego. Na rachunkach bankowych prowadzonych na rzecz Spółki, po stronie uznań, zidentyfikowano operacje gospodarcze, które nie zostały wykazane w deklaracjach składanych dla potrzeb podatku VAT. Ww. postanowieniem z dnia [...]r. Szef Krajowej Administracji Skarbowej przedłużył termin blokady ww. czterech rachunków bankowych Spółki na czas oznaczony nie dłuższy niż trzy miesiące, tj. do dnia 06.11.2020 r., do kwoty 2.361.100 zł, z uwagi na fakt, że zachodzi uzasadniona obawa, że Spółka nie wykona istniejącego lub mającego powstać zobowiązania w podatku VAT przekraczającego równowartość 10.000 euro przeliczonych na złote według średniego kursu euro ogłaszanego przez Bank B w ostatnim dniu roboczym roku poprzedzającego rok, w którym wydano wskazane postanowienie. Organ odwołał się do następujących ustaleń, z których wynika, że: - A s.c. na rachunkach bankowych otrzymała płatności w łącznej kwocie 135.399,29 zł od 23 z 254 podmiotów gospodarczych, na rzecz których zadeklarowała w plikach JPK_VAT z dostawę towarów i usług oraz płatności w łącznej kwocie 13.492.783.42 zł od 8 podmiotów gospodarczych, na rzecz których A s.c nie deklarowała dostaw towarów i usług; - A s.c. dokonała płatności w łącznej kwocie 389.876,02 zł na rzecz 7 z 37 podmiotów gospodarczych, od których zadeklarowała w plikach JPK_VAT nabycia towarów i usług oraz płatności w łącznej kwocie 626.038.65 zł na rzecz 36 podmiotów gospodarczych, od których nie deklarowała nabyć towarów i usług; - blisko 99% wartości uznań na rachunkach bankowych (w łącznej wysokości 13.482.303,25 zł) stanowiły płatności otrzymane od firm logistycznych B Sp. z o.o., C Sp. z o.o. oraz D Sp. z o.o., na rzecz których podmiot kwalifikowany nie deklarował dostaw towarów i usług w analizowanym okresie; - podmiot kwalifikowany nie deklaruje dostawy towarów i usług na rzecz firm logistycznych pomimo bardzo wysokich wpłat na rachunki bankowe od tych firm podczas gdy przy wartości brutto nabyć towarów i usług od tych firm wynoszącej 301.754,94 zł podmiot kwalifikowany środki pieniężne na rachunki bankowe wskazanych firm w wysokości 331.351,49 zł a więc całość płatności dokonanej za pośrednictwem rachunków bankowych; - tytuły przelewów stanowiących płatności otrzymane od firm logistycznych B Sp. z o.o., C Sp. z o.o. oraz D Sp. z o.o. uniemożliwiają jednoznaczne określenie przedmiotu transakcji (w tytule przelewów wskazywano ciąg znaków np. "[...]", opis np. "[...] WG. ZESTAWIENI" lub opis "zwrot pobrania"); - podmiot kwalifikowany w plikach JPK_VAT oraz deklaracjach VAT-7 składanych za okres od stycznia do maja 2020 r. wykazuje stosunkowo niewielkie wartości dostaw towarów i usług (łącznie 448.211,62 zł brutto) w porównaniu z wysokością środków pieniężnych, które wpływają na rachunki bankowe Spółki (w okresie od 01.01.2020 r. do 24.06.2020 r. w wysokości 13.649.182,71 zł); - 91% wartości wszystkich obciążeń na rachunkach bankowych stanowiły obciążenia dokonywane na rzecz wspólników A s.c; obciążenia na rzecz M. B. wyniosły łącznie 12.396.350,00 zł, natomiast na rzecz R. B. łącznie 190.000 zł; - płatności na rzecz wspólników Spółki dokonywane były tytułem: "przelew" lub "przelew środków". Płatności przekazywane były najprawdopodobniej na rachunki oszczędnościowo-rozliczeniowe ROR ww. osób, ponieważ nie widnieją one w wykazie podatników VAT, jak również nie zostały przekazane w ramach STIR Krajowej Administracji Skarbowej przez banki. Ponadto podczas przesłuchania przeprowadzonego 04.08.2020 r. R. B. zeznał, że pomimo, iż spółka A nie jest faktycznym nadawcą paczki, Spółka ta jest wpisywana na liście przewozowym fumy kurierskiej (np. DPD) jako nadawca (tylko czasami wpisywany jest rzeczywisty nadawca). Wskazał, że rzeczywisty nadawca paczki identyfikowany jest przede wszystkim po numerze listu przewozowego A s.c. wypełnianego przez rzeczywistego nadawcę paczki, na którym podaje on również swoją nazwę. Jednak nadawca paczki jako nazwę często podaje nick, który może być nazwą firmy lub imieniem właściciela firmy. Dla R. B. istotny jest numer listu przewozowego a nie to, kto nadał paczkę, ponieważ po tym numerze wie, czy paczka dotarła i jak ma się rozliczyć z pobranych pieniędzy. Organ podkreślił ponadto, że Naczelnik [...] Urzędu Celno-Skarbowego w Ł decyzją z 16.10.2020 r. znak: [...] w oparciu o materiał zebrany w trakcie kontroli określił przybliżone zobowiązanie Spółki w podatku VAT oraz orzekł o zabezpieczeniu na majątku Spółki wykonania zobowiązań podatkowych w podatku VAT za miesiące: luty, marzec, maj, czerwiec, lipiec oraz sierpień 2020 roku. Zgromadzony materiał dowodowy w ocenie organu wskazuje, że istnieje uzasadnione podejrzenie, iż A s.c. mogła być uczestnikiem procederu polegającego na niedeklarowaniu organowi podatkowemu całości swojego obrotu gospodarczego. Na rachunkach bankowych prowadzonych na rzecz Spółki, po stronie uznań, zidentyfikowano bowiem operacje gospodarcze, które nie zostały wykazane w deklaracjach składanych dla potrzeb podatku VAT przez stronę skarżącą. Ponadto organ wskazał, że wyrokiem z 13.11.2020 r. , sygn. akt III SA/Wa Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie oddalił skargę spółki na postanowienie Szefa Krajowej Administracji Skarbowej z 9.09.2020 r. w przedmiocie przedłużenia terminu blokady rachunków bankowych. W konsekwencji zdaniem Dyrektora w sprawie nie wystąpiły okoliczności, które uzasadniałyby uchylenie decyzji z 08.03.2021 r. odmawiającej przywrócenia zarejestrowania Spółki jako podatnika podatku VAT czynnego, ponieważ Spółka nie przedstawiła dowodów negujących ustalenia Szefa Krajowej Administracji Skarbowej oraz potwierdzających, że prowadzone przez Spółkę działania nie są realizowane z zamiarem, o którym mowa w art. 96 ust. 9 pkt 5 ustawy o podatku od towarów i usług. W skardze do sądu administracyjnego pełnomocnik spółki zaskarżonej decyzji zarzucił naruszenie: 1. przepisów prawa materialnego, tj.: - art. 96 ust. 9 pkt 5 ustawy o VAT w zw. z art. 207 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa poprzez dokonanie wykreślenia Skarżących z rejestru podatników VAT i VAT UE w formie czynności materialno-technicznej, podczas gdy tego typu rozstrzygnięcie w stosunku do istniejącego podmiotu wymaga decyzji administracyjnej, co w konsekwencji doprowadziło do zastosowania błędnego trybu postępowania w przedmiocie wykreślenia podatnika z rejestru podatników VAT; - art. 96 ust 9j ustawy o VAT poprzez jego niezastosowanie w sytuacji gdy skarżący udowodnili, że prowadzone przez niego działania nie są realizowane z zamiarem, o którym mowa w ust. 9 pkt 5, 2. naruszenie przepisów postępowania, mających istotny wpływ na wynik sprawy, tj.: - art. 121 § 1 O.p. statuującego zasadę pogłębiania zaufania do organów podatkowych, poprzez nienależyte wyjaśnienie okoliczności sprawy, przedstawienie motywów orzeczenia w sposób nierzetelny i niepełny, tj. bez należytego przedstawienia przyczyn oraz dowodów wskazujących na to, że istnieje uzasadniona obawa, iż Skarżący prowadzą działania z zamiarem wykorzystania działalności banków w rozumieniu art. 119zg pkt 1 Ordynacji podatkowej lub spółdzielczych kas oszczędnościowo-kredytowych do celów mających związek z wyłudzeniami skarbowymi w rozumieniu art. 119zg pkt 9 Ordynacji podatkowej, a w konsekwencji wydanie niekorzystnego dla strony rozstrzygnięcia w sytuacji, gdy było możliwe rozstrzygnięcie sprawy zgodnie ze słusznym interesem strony; - art. 122 O.p. polegające na niepodjęciu przez organ podatkowy wszelkich działań mających na celu dokładne wyjaśnienie stanu faktycznego sprawy, co w konsekwencji doprowadziło do błędnego ustalenia, że skarżący prowadzą działania z zamiarem wykorzystania działalności banków w do celów mających związek z wyłudzeniami skarbowymi; - art. 180 § 1 O.p., art. 181 O.p., art. 187 § 1 O.p., poprzez wydanie decyzji w oparciu o niepełny materiał dowodowy, w szczególności bez należytego ustalenia wyjaśnienie stanu faktycznego sprawy w kontekście odmowy przywrócenia podatnika jako czynnego podatnika VAT - brak analizy merytorycznej oraz nierzetelna weryfikacja działań Skarżących w zakresie przekazywania kwot COD nadawcom paczek, a w konsekwencji błędne ustalenie, że skarżący prowadzą działania z zamiarem wykorzystania działalności banków w do celów mających związek z wyłudzeniami skarbowymi - art. 122, art. 187 § 1 i art. 191 O.p. polegające na błędnym przyjęciu, w sposób sprzeczny z treścią zgromadzonego materiału dowodowego, że w niniejszej sprawie skarżący mogą wykorzystywać działalność banków lub spółdzielczych kas oszczędnościowo-kredytowych do celów mających związek z wyłudzeniami skarbowymi lub do czynności zmierzających do wyłudzenia skarbowego; - art. 191 O.p. w zw. z art. 192 O.p. poprzez nieprawidłowe przeprowadzenie postępowania dowodowego i błędną ocenę zebranych w sprawie dowodów, co do których skarżący nie mieli możliwości wypowiedzenia się, a w konsekwencji: błędne ustalenie, że skarżący są podmiotem zobowiązanym do uiszczenia podatku od towaru i usług w sytuacji, gdy podmiotem zobowiązanym są nadawcy paczek, którym skarżący przekazali kwoty COD oraz błędne przyjęcie, że w niniejszej sprawie skarżący mogą wykorzystywać działalność banków lub spółdzielczych kas oszczędnościowo-kredytowych do celów mających związek z wyłudzeniami skarbowymi lub do czynności zmierzających do wyłudzenia skarbowego; - art. 210 § 1 pkt 6 i § 4 o.p. polegającą na niewystarczającym uzasadnieniu decyzji, nienależytym wyjaśnieniu okoliczności sprawy, wskutek niedostatecznego zebrania i rozpatrzenia materiału dowodowego w szczególności zaniechanie wskazania w uzasadnieniu wydanej decyzji konkretnych faktów, które organ uznał za udowodnione, dowodów, którym ostatecznie dał wiarę - w zakresie spełnienia ustawowej przesłanki zamiaru zamiarem wykorzystania działalności banków w rozumieniu art. 119zg pkt 1 Ordynacji podatkowej lub spółdzielczych kas oszczędnościowo-kredytowych do celów mających związek z wyłudzeniami skarbowymi w rozumieniu art. 119zg pkt 9 Ordynacji podatkowej. Wskazując na powyższe naruszenia pełnomocnik Spółki wniósł o stwierdzenie nieważności zaskarżonej decyzji w całości oraz o stwierdzenie nieważności poprzedzającej ją decyzji Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego Ł.-G. z [...] r. jako wydanych z rażącym naruszeniem prawa. Jednocześnie w przypadku uznania, iż brak jest podstaw do stwierdzenie nieważności pełnomocnik spółki wniósł o uchylenie zaskarżonej decyzji Dyrektora Izby Administracji Skarbowej z [...] r. oraz o stwierdzenie nieważności poprzedzającą ją decyzji organu I instancji a także zasądzenie kosztów postępowania według norm przepisanych. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Ł. wniósł o jej oddalenie, podtrzymując dotychczasową argumentację w sprawie. Pismem z 9 września 2021 r. pełnomocnik Spółki wniósł o dopuszczenie dowodu z załączonych dokumentów na okoliczność ustalenia istnienia podstaw do przywrócenia skarżącej spółki jako podatnika czynnego VAT, braku zamiaru wykorzystania działalności banków w rozumieniu art. 119zg pkt 1 Ordynacji podatkowej lub spółdzielczych kas oszczędnościowo-kredytowych do celów mających związek z wyłudzeniami skarbowymi w rozumieniu art. 119zg pkt 9 O.p., istnienia środków wystarczających do zaspokojenia ewentualnych należności podatkowych, dokonania zabezpieczenia wierzytelności skarżących do łącznej kwoty 655.931 zł kwoty przewyższającej przewidywaną wysokość ewentualnego zobowiązania Spółki. Pismem z 7 października 2021 r. drugi pełnomocnik strony przyłączył się do skargi, wnosząc o uchylenie zaskarżonej decyzji oraz przeprowadzenie dowodu z dokumentów w trybie art. 106 § 3 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Pismem z 2 listopada 2021 r. pełnomocnik skarżącej wniósł o dopuszczenie dowodu z dokumentu – wyniku kontroli podatkowej w zakresie przestrzegania przepisów prawa podatkowego w zakresie podatku od towarów i usług za okres od 01.01.2020 do 31.08.2020 potwierdzającego brak nieprawidłowości – na okoliczność ustalenia istnienia podstawy do przywrócenia skarżących jako podatnika czynnego VAT. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi zważył, co następuje. Zaskarżona decyzja podlega uchyleniu. Podstawą wykreślenia spółki skarżącej z rejestru czynnych podatników VAT stało się przekonanie, wysnute przez organy na podstawie posiadanych informacji, że działa ona z zamiarem wykorzystania banków do celów mających związek z wyłudzeniami skarbowymi – art. 96 ust. 9 punkt 5 ustawy o VAT. Ów zamiar, zdaniem organów materializował się w tym, że spółka skarżąca wygenerowała bardzo duży obrót (przychód), uwidoczniony na rachunkach bankowych, zaś w podatku VAT deklarowała jedynie nieznaczne obroty. Poza wykreśleniem spółki skarżącej z rejestru czynnych podatników VAT organy zastosowały inne akcje wynikające z przepisów prawa, to jest blokadę rachunków bankowych i zabezpieczenie wykonania jej zobowiązań. W chwili zastosowania powyższych regulacji miały one usprawiedliwienie w rażącej dysproporcji między obrotami ujawnionymi na rachunkach bankowych i deklarowanymi w podatku VAT. Jednak w toku prowadzonych działań procesowych sytuacja uległa zmianie. Przede wszystkim spółka skarżąca złożyła do akt prowadzonej kontroli podatkowej dowody w postaci 3 płyt CD, w których, zgodnie z twierdzeniami spółki, znajdują się dane pozwalające zidentyfikować osoby i podmioty będące właścicielami zdecydowanej większości środków pieniężnych odnotowanych na przedmiotowych rachunkach bankowych. Wprawdzie w aktach rozpoznawanej sprawy okoliczności tej nie ujawniono, lecz spółka skarżąca wskazała na nie w toku postępowania sądowego (pismo procesowe z dnia 7 października 2021 r. k. 65-70 akt sądowych wraz z załącznikami). Zdaniem sądu jest to okoliczność prawnie doniosła, gdyż pozytywna weryfikacja twierdzeń strony w tym zakresie może doprowadzić do całkowitej zmiany ustaleń faktycznych i potwierdzenia tezy, że rzeczywisty obrót spółki skarżącej był wielokrotnie mniejszy niż wynikający ze stanu jej rachunków bakowych. Nie ma przy tym podstaw by twierdzić, że dowody te zostały sporządzone na potrzeby niniejszej sprawy. Zostały one bowiem złożone do akt trwającej kontroli podatkowej we wrześniu, październiku i listopadzie 2020r. Można je zatem traktować jako formę uprawnionej i uzasadnionej obrony strony skarżącej, jak również reakcję na dolegliwe środki zastosowane wobec niej przez organy podatkowe, w tym między innymi na wykreślenie z rejestru podatników VAT. Skoro zatem organy miały w dyspozycji tak jednoznacznie opisane dowody, to były zobowiązane na podstawie art. 191 O.p. dokonać ich oceny jako kluczowych w sprawie. Podejmowanie jakichkolwiek działań ograniczających swobodę działalności gospodarczej spółki skarżącej bez uprzedniej weryfikacji jej twierdzeń co do stanu rachunków bankowych było, w ocenie sądu I instancji, przedwczesne i nieuzasadnione stanowiąc naruszenie art. 122, 187 § 1 i art. 191 O.p. Należy w tym miejscu zaznaczyć, że model biznesowy działalności spółki skarżącej nie został zakwestionowany przez organy w toku postepowania w przedmiotowej sprawie, ani w żadnym innym postępowaniu, a jedynie wówczas miałaby szansę obrony teza, że przeprowadzanie cytowanych wyżej dowodów jest zbędne. Mało tego, jak należy przyjąć, akcje organów w stosunku do spółki ulegały wygaszaniu. I tak blokada rachunków bankowych wygasła z dniem 6 listopada 2020 r., zaś zgodnie z twierdzeniami strony skarżącej złożonymi na rozprawie poprzedzającej wydanie wyroku w sprawie, decyzja w przedmiocie zabezpieczenia została uchylona, zaś postępowanie umorzono (protokół rozprawy z dnia 23 listopada 2021r., k. 114 akt sądowych). W zaistniałej sytuacji jedynie rozważna i dogłębna wskazanych wyżej dowodów pozwoli na ocenę, czy spółka skarżąca udowodniła, że prowadzone przez nią działania nie są realizowane z zamiarem, o którym mowa w ust. 9 pkt 5 ustawy o VAT lub też, że wyszły na jaw inne okoliczności lub dowody, z których wynikał brak tego zamiaru w rozumieniu art. 96 ust. 9j ustawy o VAT. W toku ponowionego postępowania organ odwoławczy uwzględni jako wiążące powyższe wywody. Zawarte w skardze żądanie stwierdzenia nieważności zaskarżonej decyzji i poprzedzającej ją decyzji organu I instancji jest nadmierne i nieuzasadnione w rozpoznawanej sprawie dotyczącej odmowy przywrócenia zarejestrowania spółki skarżącej do rejestru czynnych podatników VAT. Mając na uwadze wszystkie powyższe okoliczności na podstawie art. 145 § 1 punkt 1 litera c i art. 200 oraz 205 § 1 ppsa należało orzec jak w sentencji. P.C.