I SA/Łd 611/13

Dnia 8 października 2013 roku Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi – Wydział I w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia WSA Paweł Kowalski Sędziowie: Sędzia NSA Teresa Porczyńska Sędzia WSA Joanna Grzegorczyk-Drozda (spr.) Protokolant: Asystent sędziego Joanna Skrzypczak-Zajger po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 8 października 2013 roku sprawy ze skargi M. Ł. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie orzeczenia o odpowiedzialności za zaległości podatkowe spółki w podatku dochodowym od osób prawnych 1. uchyla zaskarżoną decyzję; 2. określa, że zaskarżona decyzja nie podlega wykonaniu do czasu uprawomocnienia się wyroku; 3. zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. na rzecz M. Ł. kwotę 757 (siedemset pięćdziesiąt siedem) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego. Sygnatura akt I SA/Łd 611/13 UZASADNIENIE Zaskarżoną decyzją z dnia [...] r. Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. uchylił decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego Ł. – W. z dnia [...] r., którą orzeczono o solidarnej odpowiedzialności podatkowej M. Ł., za zaległości podatkowe A S.A. NIP [...] w podatku dochodowym od osób prawnych za rok 2007 w kwocie 247.474,08 zł., wraz z odsetkami za zwłokę od tej zaległości liczonymi od dnia następującego po ustawowym terminie płatności do dnia wydania decyzji, w kwocie 145.657 zł., odsetki wynikające z decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego w P. z dnia [...] r. w wysokości 36.252 zł. wraz z kosztami egzekucyjnymi w kwocie 362,50 zł.: 1. w części dotyczącej orzeczenia odpowiedzialności za odsetki, wynikające z decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego w P. z dnia [...] r. w wysokości 36.252 zł. wraz z kosztami egzekucyjnymi w kwocie 362,50 zł. i umarzającą postępowanie w tym zakresie jako bezprzedmiotowe, 2. w pozostałej części - utrzymującą w mocy decyzję organu I instancji. W niniejszej sprawie, wobec faktu nieuregulowania przez A S.A. należności wynikających z decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego Ł. – W. z dnia [...] r., określającej wysokość zobowiązania z tytułu podatku dochodowego od osób prawnych za rok 2007 w kwocie 417.906 zł., Naczelnik Urzędu Skarbowego w P. wystawił tytuł wykonawczy Nr [...] z dnia [...] r. W wyniku prowadzonego postępowania egzekucyjnego organ egzekucyjny na podstawie ww. tytułu wykonawczego pobrał: na należność główną - 1.020,92 zł., odsetki - 280,90 zł., koszty egzekucyjne -18.970,30 zł. Dnia 28 lipca 2010 r. doręczono Spółce tytułu wykonawczy oraz zawiadomienia o zajęciu rachunków bankowych z dnia 23 lipca 2010 r., skierowanych do Bank A S.A., Bank B S.A., Bank C, Bank D S.A. O/Ł., Bank E, BANK F S.A., BANK G, Bank H S.A., Bank I S.A., Bank J S.A., Bank K, Bank L S.A., Bank Ł S.A., Bank M S.A., Bank N S.A., Bank O S.A., Bank P S.A. W dniu 2 sierpnia 2010 r. organ egzekucyjny dokonał zajęcia rachunku bankowego Spółki w Banku P egzekwując z niego kwotę 20.272,12 zł. Naczelnik Urzędu Skarbowego w P. pismem z dnia 24 sierpnia 2010 r. zwrócił się do Starostwa Powiatowego Wydział Komunikacji z prośbą o udzielenie informacji czy Spółka jest właścicielem pojazdu, do Starostwa Powiatowego Wydział Ewidencji Gruntów z prośbą o udostępnienie danych osobowych z rejestru gruntów celem ustalenia czy Spółka jest właścicielem nieruchomości. W odpowiedzi wskazani, iż na podstawie bazy ewidencji Starostwa nie wyszukano pojazdu zarejestrowanego na Spółkę, a nadto że nie figuruje ona w ewidencji gruntów terenu powiatu piotrkowskiego. Organ ustalił także, iż Spółka nie figuruje w centralnej ewidencji pojazdów. Poborca skarbowy w dniach 23 - 29 września 2010 r. nie zastał nikogo z członków zarządu pod adresem siedziby Spółki w G.. Dyrektor B – A. W. oświadczył, iż Spółka jest tylko zarejestrowana pod wskazanym adresem. Jej działalność polega na treningach i przeprowadzaniu meczów a Zarząd Spółki przebywa w C. w Rz. przy ul. A 35. Nie wiedział nic na temat majątku Spółki. W toku prowadzonego postępowania organy ustaliły, że Spółka nie posiada żadnego majątku zarówno ruchomego jak i nieruchomego oraz, że nie wynajmuje żadnych pomieszczeń na terenie C.. Nadto poinformowano, iż w stosunku do Spółki prowadzone jest postępowanie upadłościowe, o którym poinformowano już Urząd Skarbowy w P.. Mając powyższe na względzie oraz stan zaległości w okresie bezpośrednio poprzedzającym wydanie decyzji pierwszoinstancyjnej, organ doszedł do przekonania, że egzekucja z majątku A S.A. okazała się bezskuteczna. Na dzień wydania decyzji organu I instancji, zaległości podatkowe Spółki w podatku dochodowym od osób prawnych za rok 2007 wynosiły bowiem 247.474,08 zł. M. Ł. sprawuje funkcję Vice Prezesa Zarządu Spółki A S.A. od dnia 9 czerwca 2004 r. do chwili wydania decyzji, co znajduje swoje potwierdzenie w treści wpisu Nr [...] do KRS. Okoliczność ta nie była również kwestionowana przez Stronę. Oceniając kwestię czy w przedmiotowej sprawie wystąpiły przesłanki do ogłoszenia upadłości oraz jaki czas był właściwy do złożenia wniosku w tym przedmiocie, organ I instancji doszedł do przekonania, iż Strona nie wypełniła warunku, spełnienie którego uwalniałoby ją od odpowiedzialności za zaległości Spółki. Postanowieniem wydanym dnia [...] r. Sąd Rejonowy w P., Wydział [...] w sprawie o sygn. akt [...] oddalił wniosek Spółki z dnia 16 maja 2011 r. o ogłoszenie upadłości z uwagi na brak majątku dłużnika na pokrycie kosztów postępowania upadłościowego. Kolejnym postanowieniem z dnia [...] r. Sąd Rejonowy dla Ł. Ś. w Ł. - Sąd Gospodarczy, Wydział [...] w sprawie o sygn. akt [...] o ogłoszenie upadłości A S.A. z/sw Rz. przy ul. A 35 na wniosek Spółki, ogłoszono jej upadłość. W opinii organu ww. wnioski Spółki o ogłoszenie upadłości złożone zostały zbyt późno, tj. po czasie właściwym dla dokonania powyższej czynności. W decyzji organ I instancji stwierdził, iż : "Jak wynika z opinii niezależnego biegłego rewidenta K. Sz. dla Walnego Zgromadzenia Akcjonariuszy, sporządzonej w dniu 21.03.2007 r. na podstawie sprawozdania finansowego za 2006 r. już na dzień 31.12.2006 r. zobowiązania spółki przewyższały jej aktywa. (...) W związku z powyższym już wtedy Zarząd Spółki winien złożyć wniosek o upadłość.". Nadto organ wskazał, iż Strona, będąc świadoma wszczętego postępowania w sprawie orzeczenia o odpowiedzialności podatkowej nie wskazała mienia Spółki, z którego egzekucja umożliwiłaby zaspokojenie zaległości podatkowych Spółki w znacznej części. Wręcz przeciwnie, oświadczyła, iż Spółka nie posiada żadnego majątku. Okoliczność ta została potwierdzona przez organ egzekucyjny w toku prowadzonego postępowania egzekucyjnego. Z powyższych względów organ I instancji za zasadne uznał orzeczenie o odpowiedzialności podatkowej M. Ł. za zaległości podatkowe A S.A. w podatku dochodowym od osób prawnych za rok 2007 w kwocie 247.474,08 zł., wraz z odsetkami za zwłokę od tej zaległości liczonymi od dnia następującego po ustawowym terminie płatności do dnia wydania decyzji, w kwocie 145.657 zł. Niezgadzając się z powyższą decyzją Strona złożyła od niej odwołanie, wnosząc o jej uchylenie. M. Ł. wskazał na naruszenie przepisów prawa materialnego, tj. art. 116 § 1 pkt 1 lit. b ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 749 – dalej jako "o.p.") poprzez błędne zastosowanie polegające na orzeczeniu o solidarnej odpowiedzialności członka zarządu za zobowiązania podatkowe Spółki A S.A. w sytuacji, w której niezgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości Spółki lub niewszczęcie postępowania zapobiegającego ogłoszeniu upadłości w terminie wskazanym przez organ podatkowy nastąpiło bez winy Strony, art. 116 § 1 pkt 2 o.p. poprzez błędne zastosowanie polegające na orzeczeniu o solidarnej odpowiedzialności członka zarządu za zobowiązania podatkowe Spółki A S.A. w sytuacji, w której spółka posiada majątek umożliwiający zaspokojenie zaległości podatkowych a także przepisów postępowania, w stopniu mającym istotny wpływ na wynik sprawy, tj. art. 123 w związku z art. 136 w związku z art. 145 § 1 o.p. poprzez próbę sanowania naruszenia zasady czynnego udziału strony w postępowaniu polegającego na braku doręczenia decyzji podatkowej prawidłowo ustanowionemu w sprawie pełnomocnikowi, poprzez doręczenie decyzji pełnomocnikowi już po wniesieniu odwołania przez podatnika działającego we własnym imieniu, art. 122 o.p. poprzez uchylanie się od wszechstronnego działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego niniejszej sprawy, art. 180 § 1 ww. ustawy poprzez brak zebrania pełnego materiału dowodowego, minio aktywnego udziału strony, wskazującej dowody i wnioskującej o ich przeprowadzenie, art. 188 ustawy o.p. poprzez pominięcie wniosków dowodowych strony, w sytuacji gdy przedmiotem dowodu były okoliczności istotne dla wyjaśnienia sprawy, art. 187 § 1 ww. ustawy poprzez wydanie rozstrzygnięcia w oparciu o niepełny i nie w pełni rozpatrzony materiał dowodowy, art. 191 ww. ustawy poprzez przekroczenie granic swobodnej oceny materiału dowodowego, która w niniejszej sprawie przybrała cechy oceny dowolnej, w szczególności dotyczącej realnego wpływu strony na złożenie wniosku o ogłoszenie upadłości w momencie właściwym w rozumieniu organu podatkowego oraz czasu przeprowadzenia postępowania upadłościowego, art. 210 § 4 o.p. poprzez brak wskazania w uzasadnieniu decyzji faktów, które organ podatkowy uznał za udowodnione, dowodów, którym dał wiarę oraz przyczyn, dla których innym dowodom odmówił wiarygodności, w konsekwencji także art. 121 o.p. poprzez prowadzenie postępowania w sposób podważający zaufanie obywateli do organów podatkowych. Z uwagi na zakres i charakter naruszeń, Strona wniosła o uchylenie spornej decyzji w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpatrzenia przez organ I instancji. W wyniku postępowania odwoławczego, Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. decyzją z dnia [...] r. orzekł jak zostało to wskazane na wstępie uzasadnienia. W dalszym ciągu niepodzielając stanowiska organu, Strona wniosła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi na decyzję organu odwoławczego. Zarzuty skargi są w znacznej części powtórzeniem zarzutów zawartych w odwołaniu. Strona wskazała bowiem na naruszenie przepisów prawa materialnego, tj. art. 116 § 1 pkt 1 lit. b) o.p., poprzez błędne zastosowanie, art. 116 § 1 pkt 2 o.p. oraz przepisów postępowania, w stopniu mającym istotny wpływ na wynik sprawy, tj. art. 201 § 1 pkt 2, art. 123 w związku z art. 136 w związku z art. 145 § 1, art. 122, art. 180 § 1, art. 188, art. 187 § 1, art. 191, art. 210 § 4 oraz art. 121 ustawy Ordynacja podatkowa. Mając na uwadze wskazane naruszenia Strona wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji w części utrzymującej w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego Ł. – W. z dnia [...] r. oraz o zasądzenie na rzecz Strony skarżącej zwrotu kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa adwokackiego według norm przepisanych. W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie podtrzymując swoje dotychczasowe stanowisko w sprawie. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje. Skarga zasługuje na uwzględnienie, choć nie ze wszystkich wymienionych w niej względów. W pierwszej kolejności należy odnieść się do zarzutu Strony dotyczącego naruszenia art. 123 w zw. z art. 236 w zw. z art. 145 § 1 o.p., określonego jako próba sanowania przez organ naruszenia zasady czynnego udziału strony w postępowaniu polegającego na braku doręczenia decyzji podatkowej prawidłowo ustanowionemu w sprawie pełnomocnikowi, poprzez doręczenie decyzji pełnomocnikowi już po wniesieniu przez podatnika odwołania. Z zebranego w sprawie materiału dowodowego wynika, iż postanowieniem Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. z dnia [...] r. stwierdzono niedopuszczalność odwołania z dnia [...] r. wniesionego przez M. Ł. od decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego Ł. – W. z dnia [...] r., którą orzeczono o solidarnej odpowiedzialności podatkowej M. Ł. za zaległości podatkowe A S.A. w podatku dochodowym od osób prawnych. W uzasadnieniu powyższego postanowienia organ wskazał, że decyzja pierwszoinstancyjna została błędnie zaadresowana na adres Podatnika z pominięciem ustanowionego w dniu 20 listopada 2012 r. pełnomocnika. Zatem doręczenie niniejszej decyzji Podatnikowi nie wywołało żadnych skutków. W związku z powyższym omawianą decyzję wysłano prawidłowo, na adres pełnomocnika. Została ona odebrana w dniu 7 stycznia 2013 r. Pełnomocnik Strony w dniu 21 stycznia 2013 r. złożył odwołanie od decyzji organu I instancji. W konsekwencji błędne przesłanie niniejszej decyzji bezpośrednio M. Ł. nie wywołało skutku w postaci doręczenia oraz nie zamknęło drogi dla dokonania czynności wniesienia odwołania, a następnie również skargi, przez pełnomocnika Strony. Mając powyższe na uwadze, zarzut w ty zakresie należy uznać za niezrozumiały i w konsekwencji chybiony. Zasady odpowiedzialności osób trzecich za zaległości podatkowe podatnika są uregulowane w Rozdziale 15 ustawy Ordynacja podatkowa. Przepisy ustawy uzależniają odpowiedzialność osób trzecich od spełnienia określonych wymogów ogólnych, wskazanych w art. 107-109, a krąg podmiotów, które ponoszą odpowiedzialność z tytułu cudzych zaległości podatkowych jest wskazany w art. 110-117 i ma charakter zamknięty. Zgodnie z ogólną regułą, sformułowaną w art. 107 § 1 o.p. za zaległości podatkowe podatnika odpowiadają całym swoim majątkiem solidarnie również osoby trzecie. Orzeczenie o odpowiedzialności osoby trzeciej musi być poprzedzone ostateczną decyzją określającą wysokość zaległości podatkowej, jednakże w przypadku wystawienia tytułu wykonawczego na podstawie deklaracji, na zasadach przewidzianych w przepisach o postępowaniu egzekucyjnym w administracji, nie wymaga się uprzedniego wydania decyzji określającej wysokość zobowiązania podatkowego i decyzji, o której mowa w art. 53a ( art. 108 § 2 i § 3 niniejszej ustawy). Odpowiedzialność członka zarządu spółki z ograniczoną odpowiedzialnością uregulowana jest w art. 116 o.p. stanowiącym, iż za zaległości podatkowe Spółki odpowiadają solidarnie, całym swoim majątkiem, członkowie jej zarządu, jeżeli egzekucja z majątku Spółki okazała się w całości lub w części bezskuteczna, a członek zarządu Spółki nie wykazał, że we właściwym czasie zgłoszono wniosek o ogłoszenie upadłości lub wszczęto postępowanie zapobiegające upadłości albo, że niezgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości lub niewszczęcie postępowania zapobiegającego ogłoszeniu upadłości nastąpiło bez jego winy, bądź też wskaże on mienie, z którego egzekucja jest możliwa. Odpowiedzialność członków zarządu Spółki obejmuje zaległości podatkowe z tytułu zobowiązań, których termin płatności upływał w czasie pełnienia przez nich obowiązków członka zarządu oraz zaległości wymienione w art. 52 ww, ustawy, powstałe w czasie pełnienia obowiązków członka zarządu. Zgodnie natomiast z brzmieniem § 4 cytowanej regulacji, wskazane przepisy mają zastosowanie do byłych członków zarządu spółki. Regułą jest więc solidarna odpowiedzialność członków zarządu za zobowiązania spółki, jeżeli egzekucja okaże się bezskuteczna oraz w sytuacji wykazania faktu pełnienia obowiązków członka zarządu w czasie powstania zobowiązania podatkowego, które przerodziło się następnie w zaległość podatkową. Wyjątkiem jest sytuacja, gdy członek zarządu wykaże, że we właściwym czasie zgłoszono wniosek o ogłoszenie upadłości lub wszczęto postępowanie układowe, albo że niezgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości oraz niewszczęcie postępowania układowego nastąpiło bez jego winy, bądź też wskaże mienie, z którego egzekucja umożliwi zaspokojenie zaległości podatkowych spółki w znacznej części. W przedmiotowej sprawie niekwestionowane jest, iż dotyczy ona zaległości podatkowych z tytułu zobowiązań, których termin płatności upływał w czasie pełnienia przez M. Ł. funkcji członka zarządu. Skoro tak, to kolejną kwestią podlegającą ustaleniu winna być okoliczność, czy zgłosił on w odpowiednim czasie wniosek o ogłoszenie upadłości Spółki lub o wszczęcie postępowania układowego. Dla orzeczenia w sprawie przeniesienia odpowiedzialności podatkowej, istotnym jest ustalenie czy wystąpiły przesłanki do ogłoszenia upadłości oraz jaki czas jest właściwym do złożenia wniosku w tym przedmiocie, przy czym w tym względzie konieczne jest odwołanie się do norm prawa upadłościowego, gdyż kwestia ta nie jest uregulowana na gruncie ustaw podatkowych. Zgodnie z art. 10 ustawy z dnia 28 lutego 2003 r. Prawo upadłościowe i naprawcze (t.j. Dz.U. z 2009 r. Nr 175, poz. 1361 ze zm.), upadłość ogłasza się w stosunku do dłużnika, który stał się niewypłacalny. Termin "niewypłacalność" nie jest w polskim prawie zdefiniowany dlatego też prawo upadłościowe i naprawcze wprowadziło własną definicję niewypłacalności w art. 11 cytowanej ustawy. Zgodnie z jego treścią, dłużnik jest niewypłacalny, jeżeli nie wykonuje swoich wymagalnych zobowiązań. Natomiast dłużnika będącego osobą prawną albo jednostką organizacyjną nieposiadającą osobowości prawnej, której odrębna ustawa przyznaje zdolność prawną, uważa się za niewypłacalnego także wtedy, gdy jego zobowiązania przekroczą wartość jego majątku, nawet wówczas, gdy na bieżąco te zobowiązania reguluje. Zatem jeżeli dłużnik nie wykonuje ciążących na nim wymagalnych zobowiązań, wówczas jest niewypłacalny. Stwarza to podstawę do ogłoszenia go upadłym. Nieistotne jest w tym przypadku, czy nie wykonuje on wszystkich swoich zobowiązań czy tylko niektórych z nich. Nieistotny też jest rozmiar niewykonywanych przez dłużnika zobowiązań, gdyż nawet niewykonywanie zobowiązań o niewielkiej wartości oznacza jego niewypłacalność w rozumieniu cytowanego art. 11. Dla określenia stanu niewypłacalności bez znaczenia też jest przyczyna niewykonywania zobowiązań. Należy podkreślić, że wymienione w przepisie art. 11 Prawa upadłościowego i naprawczego przesłanki zgłoszenia wniosku o upadłość, mają charakter alternatywny i równorzędny. Oznacza to, że zaistnienie chociażby jednej z nich pozwała na ogłoszenie upadłości przedsiębiorcy, a tym samym obliguje reprezentantów do złożenia stosownego wniosku, nie później niż w terminie dwóch tygodni od dnia, w którym wystąpiła podstawa do ogłoszenia upadłości (art. 21 ust. 1 cytowanej ustawy). Dwutygodniowy termin do zgłoszenia wniosku o ogłoszenie upadłości liczy się od dnia, w którym wystąpiła podstawa ogłoszenia upadłości, tj. dłużnik stał się niewypłacalny. Dniem tym jest dzień, w którym nastąpiło zaprzestanie wykonywania wymagalnych zobowiązań (art. 11 ust. 1 omawianego aktu prawnego), albo w którym zobowiązania przekroczyły wartość majątku dłużnika (będącego osobą prawną lub jednostką organizacyjną nieposiadającą osobowości prawnej - przytoczony art. 11 ust. 2). Z powyższego wynika zatem, iż wniosek o ogłoszenie upadłości spółki należy zgłosić w terminie dwóch tygodni od zaprzestania płacenia długów lub ujawnienia, że majątek spółki nie wystarcza na zaspokojenie długów. W ocenie organu z akt przedmiotowej sprawy wynika, iż Strona nie wypełniła warunku, spełnienie którego uwalniałoby ją od odpowiedzialności za zaległości Spółki. Wskazać w tym miejscu należy, iż akta sprawy zawierają postanowienia. Uzasadnienia swego stanowiska upatruje w treści postanowień Sądu Rejonowego, tj. Sądu Rejonowego w P., Wydział [...] z dnia [...] r. w sprawie o sygn. akt [...] z wniosku Spółki z dnia 16 maja 2011 r. o ogłoszenie upadłości, którym oddalono wniosek Spółki z uwagi na brak majątku dłużnika na pokrycie kosztów postępowania upadłościowego a także Sądu Rejonowego dla Ł. Ś. w Ł. - Sąd Gospodarczy, Wydział [...] z dnia [...] r. w sprawie o sygn. akt [...] z wniosku Spółki z dnia 5 grudnia 2012 r. w sprawie ogłoszenia upadłości A S.A. z/sw Rz. przy ul. A 35, którym ogłoszono upadłość Spółki A S.A. Organ wskazuje, iż Sąd ustalił, że Spółka utraciła płynność finansową w 2009 roku i od tamtej pory zaprzestała regulować swoje zobowiązania. W aktywach dłużnik posiada ruchomości w postaci gablot, regałów wystawowych, których wartość szacunkową ocenia się na około 6.000 zł. Dodatkowo wnioskodawca wpłacił na rachunek depozytowy w Sądzie Rejonowym dla Ł. Ś. w Ł. kwotę 132.718,14 zł. W aktywach spółka posiada również należności na łączną kwotę 27.341 zł., które w ocenie tymczasowego nadzorcy są możliwe do wyegzekwowania w wysokości łącznej około 23.000 zł. Przy założeniu, iż bieżące i niesporne należności zostaną ściągnięte w 84 % oraz zakładając, że do masy upadłości wpłynęłyby również środki finansowe w kwocie 6.000 zł. ze sprzedaży ruchomości, to przyjąć należy, iż łączna kwota możliwa do uzyskania z likwidacji majątku dłużnika w ocenie tymczasowego nadzorcy wynosiłaby 161.718,14 zł. W dalszej części cytowanego uzasadnienia stwierdzono, iż aktualne zobowiązania dłużnika wynoszą 517.690,16 zł. i pochodzą od 15 wierzycieli, koszty postępowania upadłościowego szacuje się na kwotę około 117.400 zł., zatem na spłatę wierzycieli pozostaje kwota 44.318,14 zł. Mając powyższe na uwadze organ stwierdził, iż utrata płynności finansowej Spółki nastąpiła już w roku 2006. Spółka nie rozliczyła się bowiem wówczas z Naczelnikiem Urzędu Skarbowego Ł. – W. za zobowiązania z tytułu podatku dochodowego od osób prawnych za rok 2007, co uzasadniało konieczność wydania decyzji w przedmiocie przeniesienia odpowiedzialności za zaległości Spółki na członków zarządu Spółki. W opinii organu odwoławczego ww. wnioski Spółki o ogłoszenie upadłości złożone zostały zbyt późno, a więc po czasie właściwym dla dokonania powyższej czynności. W każdym wypadku orzekania o odpowiedzialności członka zarządu organ podatkowy jest zobowiązany zbadać, czy i kiedy wystąpiły przesłanki do ogłoszenia upadłości, gdyż tylko niezłożenie wniosku o upadłość w terminie czyni otwartą kwestie odpowiedzialności członka zarządu na podstawie art. 116 § 1 o.p. Odpowiedzialność członka zarządu może wchodzić w rachubę tylko w sytuacji, gdy w stosunku do spółki wystąpiły przesłanki ogłoszenia upadłości. Z kolei członek zarządu tylko wtedy ponosi odpowiedzialność, kiedy obowiązku złożenia wniosku o ogłoszenie upadłości lub wszczęcia postępowania układowego nie wypełnił w terminie lub też ponosi winę za jego niedopełnienie. W każdym wypadku zatem należy ustalić, że taki obowiązek w ogóle na członku zarządu ciążył oraz kiedy powinien być dopełniony (tak NSA w uchwale z dnia 10.08.2009 r. w sprawie o sygn. akt II FPS 3/09). Zdaniem organu, terminem właściwym do zgłoszenia wniosku o ogłoszenie upadłości w niniejszej sprawie był I kwartał 2007 r. M. Ł. podpisał bowiem w dniu 19 marca 2007 r. sprawozdanie finansowe Spółki za rok 2006, w który opisana była trudna sytuacja finansowa Spółki. Zatem, będąc Vice Prezesem zarządu Spółki zobowiązany był do złożenia wniosku o ogłoszenie upadłości lub wszczęcia postępowania zapobiegającego ogłoszeniu upadłości, przed dniem 2 kwietnia 2007 r. Zaistniałe bowiem okoliczności stanowiły ustawowe przesłanki do wypełnienia tego obowiązku przez członka zarządu Spółki, w sytuacji gdy pełnił on od dnia 9 czerwca 2004 r. funkcję Vice Prezesa zarządu Spółki. Zdaniem Sądu organ w przedmiotowej sprawie nie przeprowadził pełnej i dogłębnej analizy sytuacji Spółki o jej kondycji finansowej, co doprowadziło być może do przedwczesnego wydania decyzji w przedmiocie orzeczenia o solidarnej odpowiedzialności za zaległości podatkowe Spółki w podatku dochodowym od osób prawnych w stosunku do M. Ł.. Dokonując oceny kondycji finansowej Spółki organ ustalił, iż już w I kwartale 2007 r. Strona winna zgłosić wniosek o ogłoszenie upadłości lub wszczęcie postępowania układowego. Był to bowiem, zdaniem organu, odpowiedni czas do dokonania niniejszych czynności w rozumieniu powoływanych na wstępie regulacji prawnych. Organ w sposób niewystarczający odniósł się, w ocenie Sądu, do kwestii złożenia przez Spółkę wniosku o ogłoszenie jej upadłości dnia 16 maja 2011 r. oraz dnia 5 grudnia 2012 r. Zgłoszenie wskazanych wniosków dzieli ponad półroczny okres. Znamienne jest to, iż rozpoznając wniosek z 2011 r. Sąd oddalił wniosek z uwagi na brak majątku dłużnika na pokrycie kosztów postępowania upadłościowego, natomiast pół roku później Sąd ogłosił upadłość Spółki. Z powyższego wynika zatem, iż kondycja finansowa Spółki uległa zmianie i to na lepsze. Wydaje się, że nie bez znaczenia pozostaje również fakt, iż Spółka nadal prowadzi swoją działalność, tj. produkuje i zawiera transakcje handlowe. Dokonując zatem oceny kondycji finansowej Spółki organ winien wziąć pod uwagę powyżej wskazane okoliczności, a co za tym idzie - przeprowadzić pogłębioną analizę w tym zakresie. Tym bardziej, że nie ustalił w sposób wyczerpujący, a zatem i wiążący, jak ta sytuacja wyglądała po 2007 r. i jaką wykazywała tendencję. W związku z powyższym, uzasadniony wydaje się zarzut skargi naruszenia art. 122, art. 180 § 1, art. 188, art. 187 § 1 o.p. Za nietrafny natomiast należy uznać zarzut dotyczący naruszenia art. 191 o.p. Organ podatkowy prawidłowo wskazał, iż w przedmiotowej sprawie ustaleń dokonuje się w oparciu o dokumenty Spółki w szczególności dokumentów finansowych, stanowiących jednoznacznie o jej kondycji, a także w oparciu o przepisy prawa. Nie czyni się tego w oparciu o zeznania dotyczące kondycji finansowej Spółki w poszczególnych latach, a także podziału kompetencji między członków zarządu, zwłaszcza w zakresie kontrolowania sytuacji finansowej Spółki oraz sposobu dokonania tego podziału. Jest to sprzeczne z zapisami ustawy Ordynacja podatkowa. Decyzja powinna wskazywać ustalony przez organ administracyjny stan faktyczny, określać przesłanki zastosowania tej, a nie innej, kwalifikacji prawnej i ustalać, jakie okoliczności stanu faktycznego odpowiadają którym z fragmentów normy prawnej zastosowanej w sprawie. W przedmiotowej sprawie organ zawarł w zaskarżonej decyzji uzasadnienie faktyczne i prawne swojego stanowiska, choć odmienne go od stanowiska Sądu. Dlatego też Sąd nie dopatrzył się również naruszenia art. 210 § 1 i 4 o.p. Z uwagi na wskazane uchybienia, Sąd doszedł do przekonania, iż zaskarżona decyzja podlega uchyleniu zgodnie z treścią art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) i c) ustawy z dnia 25 lipca 2002 roku – Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz.U. Nr 153, poz. 1269 ze zm. – dalej jako "p.p.s.a."). W oparciu o art. 152 p.p.s.a. określił, że nie podlega ona wykonaniu do czasu uprawomocnienia się wyroku. O kosztach postępowania orzeczono stosownie do art. 200 p.p.s.a. D. B.