I SA/Łd 625/04

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi Wydział I w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA B. Klimowicz, Sędziowie NSA: Wrzesińska-Nowacka, W. Jarzębowski (spr.), Protokolant J. Wegner, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 12 października 2004r. sprawy ze skargi A Spółka jawna Z., S., S. Z. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. z dnia [...] Nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług za miesiące od stycznia do grudnia 2001 r. oddala skargę. Decyzją z dnia [...] Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej określił spółce należne zobowiązanie podatkowe z tytułu podatku od towarów i usług za miesiące: luty, marzec, kwiecień, maj, czerwiec, wrzesień, listopad, grudzień 2001 roku oraz nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym do rozliczenia w kolejnym miesiącu za miesiąc: styczeń, lipiec, sierpień i październik tego samego roku. Powyższa decyzja stanowi następstwo stwierdzonych podczas kontroli skarbowej nieprawidłowości w rozliczeniu podatku od towarów i usług wynikających z naruszenia następujących przepisów ustawy z dnia 8 stycznia 1993roku o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz.U. Nr 11, poz. 50 ze zm.): - art.2 ust.3 pkt 1 na skutek nie odprowadzenia należnego podatku w wysokości 3,573,96zł od towarów przekazanych na cele reprezentacji i reklamy, - art. 2 ust. 3 pkt 4 w związku z nie rozliczeniem należnego podatku w łącznej wysokości 5.638,79zł od towarów: opon zimowych, dywaników, owiewek, chlapaczy, felg przekazanych nabywcom samochodów w ramach tzw. "sprzedaży promocyjnej", - art. 25 ust. 1 pkt 3b w wyniku odliczenia podatku, w łącznej kwocie 277,32zł wynikającego z faktur dokumentujących zakupione usługi noclegowe i gastronomiczne. Od powyższej decyzji spółka złożyła odwołanie do Dyrektora Izby Skarbowej w Ł., w którym zakwestionowano ocenę Inspektora Kontroli w zakresie opodatkowania towarów przekazanych nabywcom samochodów w ramach sprzedaży promocyjnej jako darowizny tych towarów. Odwołując się zarzucili, że rozstrzygnięcie organu podatkowego pierwszej instancji nie zostało poprzedzone wyjaśnieniem w sposób wyczerpujący wszystkich okoliczności mogących mieć istotny wpływ na wynik sprawy. W ocenie skarżących z treści uzasadnienia decyzji nie wynika, jakimi względami kierował się organ podatkowy kwalifikując sprzedaż promocyjną jako darowiznę towarów, która podlega opodatkowaniu na podstawie wskazanego powyżej art. 2 ust. 3 pkt 4. Za nieuzasadnione z punktu widzenia prawa zarówno cywilnego jak i podatkowego uznano dzielenie jednej transakcji na sprzedaż samochodu i darowiznę dodatkowych akcesoriów samochodowych przekazywanych kupującemu. Zdaniem skarżących wartość tego dodatkowego wyposażenia jest faktycznie zawarta w cenie samochodu. Jedynie na gruncie działań marketingowych czynność przekazania nabywcy dodatkowych rzeczy – towarów można traktować jako wręczenie bezpłatnych upominków. Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. po rozpatrzeniu powyższych argumentów decyzją z dnia [...] utrzymał w mocy rozstrzygnięcie organu pierwszej instancji. Utrzymując w mocy decyzję organu pierwszej instancji, Dyrektor Izby Skarbowej przychylił się do wyrażonej w tej decyzji oceny, że bezpłatne przekazanie podmiotom nabywającym samochody w ramach sprzedaży promocyjnej dodatkowego wyposażenia w postaci np. opon zimowych, dywaników itd. stanowi czynność prawną wyczerpującą znamiona darowizny w rozumieniu prawa cywilnego zaś na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym czynność ta podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na mocy postanowień art. 2 ust.3 pkt 4 ustawy. W skierowanej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego skardze na powyższą decyzję pełnomocnik spółki zarzucił naruszenie: - art.2 ust.3 pkt 4 ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym poprzez jego zastosowanie w stanie faktycznym, który nie wskazywał na istnienie przesłanek pozwalających uznać dokonywane przez podatnika czynności jako darowizny towarów, - art. 191 Ordynacji podatkowej w związku z art. 888 § 1 Kodeksu cywilnego poprzez rażąco dowolną ocenę materiału dowodowego w zakresie tezy o nieodpłatnym przekazywaniu nabywcom samochodów ponadstandardowego wyposażenia tych pojazdów, - art. 122 i art. 187 § 1 w/w ustawy poprzez uchylenie się od podjęcia wszelkich niezbędnych działań w celu wyjaśnienia stanu faktycznego dotyczącego realizowania przez spółkę transakcji sprzedaży pojazdów wraz z dodatkowym wyposażeniem - naruszenie art.123 § 1 oraz art.200 w/w ustawy poprzez nie zapewnienie stronie możliwości wypowiedzenia się w sprawie zebranego materiału dowodowego przed wydaniem zaskarżonej decyzji. Uzasadniając podniesione zarzuty skarżący wskazał, że istotą darowizny w rozumieniu prawa cywilnego jest brak ekwiwalentu w postaci świadczenia wzajemnego po stronie obdarowanego. Odnosząc powyższą tezę do stanu faktycznego sprawy skarżący wywodzi, iż działanie podatnika nie może być uznane jako darowizna gdyż wydanie dodatkowego wyposażenia było uzależnione od zapłaty ceny samochodu. W przypadku nieziszczenia ceny sprzedawca nie wydałby kupującemu zarówno samochodu jak i dodatkowego wyposażenia objętego promocją. Konkludując autor skargi stwierdza, że ekwiwalent w postaci ceny samochodu przesądza o tym, iż w rozpatrywanej sprawie nie doszło do wydania towarów w ramach umowy darowizny. Ponowiono również argument zawarty w odwołaniu, wskazując, iż podział jednej transakcji której przedmiotem jest samochód wraz z dodatkowymi akcesoriami na sprzedaż i darowiznę jest "sztuczny" z punktu widzenia prawa. Zdaniem skarżącego wydanie ponadstandardowego wyposażenia stanowi element umowy sprzedaży samochodu i oznacza, że wydając ten towar sprzedawca de facto obniżył cenę pojazdu. Wyjaśniając zarzut naruszenia art.122 i art. 187 § 1 i art. 191 Ordynacji podatnej skarżący podniósł, że organy podatkowe oparły zaskarżone rozstrzygnięcia na literalnych zapisach faktur i ogłoszeń prasowych nie podejmując czynności mających na celu wyjaśnienie rzeczywistego charakteru działań podatnika. W odpowiedzi na skargę Dyrektora Izby Skarbowej wniósł o jej oddalenie. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje. Skarga nie jest zasadna. Z art.2 ust.3 pkt 4 ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym wynika, że opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają m.in. darowizny towarów nie wymienionych w pkt 2 przywołanego przepisu tj inne niż przekazanie przez podatnika towarów oraz świadczenia usług na potrzeby osobiste podatnika, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, a także zatrudnionych przez niego pracowników oraz byłych pracowników. W rozstrzyganej sprawie organy podatkowe obu instancji mając na uwadze cytowany przepis oraz ustalony w postępowaniu stan faktyczny uznały, że działania podatnika polegające na przekazywaniu osobom kupującym samochody dodatkowych elementów wyposażenia pojazdu wypełniają dyspozycję tego przepisu. Działania te bowiem należy traktować na gruncie podatku od towarów i usług jako darowiznę tych towarów. W ocenie Sądu argumentacja zawarta w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji oraz odpowiedzi na skargę wskazuje, że ocena stanu faktycznego sprawy dokonana przez organy podatkowe jest prawidłowa. W szczególności za przyjętą oceną przemawia treść faktur sprzedaży samochodów do których skarżący dołączył dodatkowe towary. Treść tych dokumentów – o niewątpliwie podstawowym znaczeniu dla rozliczeń podatku od towarów i usług, wskazuje jednocześnie, że przedmiotem sprzedaży były samochody. Z ich treści nie sposób w żaden sposób wywieść, iż jak twierdzą skarżący w cenie samochodu mieściła się wartość dodatkowego wyposażenia oferowanego kupującym. Powyższe nie wynika również z innych dokumentów związanych z transakcjami, które przemawiałby za tezą skarżących. Natomiast za prawidłowością rozstrzygnięć organów przemawia treść ogłoszeń zamieszczanych w prasie przez skarżących – ,,...komplet opon zimowych gratis...". W rozstrzygnięciach tych przywołano również oświadczenie skarżących, którzy stwierdzili w wyjaśnieniach z dnia 15 kwietnia 2003r. (karta 46 akt), że,,... cena samochodu przed promocją i po promocji była taka sama...". Organ podatkowy wysunął z tego oświadczenia słuszny wniosek, że skoro ceny samochodów w ramach sprzedaży promocyjnej i po okresie promocji były takie same to nie sposób przyjąć, że cena w trakcie sprzedaży promocyjnej obejmowała również wartość dodatkowego wyposażenia. W tej sytuacji uiszczenie przez kupującego ceny samochodu nie może stanowić dowodu, iż jest to również ekwiwalent za otrzymane dodatkowe wyposażenie do samochodu. Zobowiązanie kupującego do uiszczenia ceny, wynikające z zawartej umowy sprzedaży – potwierdzonej fakturą – odnosi się wyłącznie do zapłaty ceny za samochód nie zaś do elementów dodatkowego wyposażenia. Niewykonanie tego zobowiązania będzie oczywiście skutkowało, co podnosi skarżący niewydaniem zarówno samochodu jak i dodatkowych akcesoriów. Jednak z drugiej strony uiszczenie ceny samochodu nie daje kupującemu prawa do żądania wydania innych towarów poza samochodem jeśli oferty takiej nie złoży sprzedawca. Zatem po upływie okresu promocji kupującemu, który zapłaci cenę za pojazd nie przysługuje roszczenie wobec sprzedawcy o wydanie innych towarów niż samochód. Oznacza to, że w istocie cena uiszczona w analizowanym przypadku jest ceną za samochód nie za dodatkowe wyposażenie. Słusznie również dostrzegają organy, że kupujący, który nie jest zainteresowany np. oferowanymi w promocji przedmiotami nie jest w zobowiązany do ich odbioru. Przy czym rezygnacja z takiego "bonusu" nie ma wpływu na zakup samochodu, w szczególności na obniżenie jego ceny. Odnosząc się do zawartych w skardze zarzutów dotyczących postępowania podatkowego Sąd uznał, iż są one niezasadne. W szczególności nie zasługuje na aprobatę zarzut, iż organy oparły się na literalnej treści faktur i ogłoszeń reklamowych, pominęły zaś wyjaśnienia spółki. Biorąc pod uwagę, iż zaskarżona decyzja dotyczy podatku od towarów i usług, zaś podstawowym dokumentem, który odzwierciedla fakt sprzedaży jest dla tego podatku faktura VAT to fakt ten wręcz zobowiązuje to organy podatkowe do zbadania treści tych faktur. Faktura VAT jest tym właśnie dokumentem dla podatnika podatku od towarów i usług, w którym powinien on precyzyjnie określić m. in. przedmiot sprzedaży. Zarzut pełnomocnika skarżących sprowadza się w istocie do tego, że organy podatkowe winny pominąć treść faktur i uwzględnić wyjaśnienia skarżących, iż przedmiotem sprzedaży, były oprócz samochodów również dodatkowe akcesoria. W ocenie Sądu organy podatkowe nie przekroczyły w rozpatrywanej sprawie zasady swobodnej oceny dowodów wskazując w sposób logiczny dlaczego nie uwzględniono wyjaśnień spółki. Również zarzut, iż nie wyjaśniono w sprawie wszystkich okoliczności istotnych dla rozstrzygnięcia jest niezasadny. Skarżący nie wskazał zresztą jakie okoliczności należałoby wyjaśnić ani jakie dowody przeprowadzić. Równocześnie materiał dowodowy zgromadzony przez organ pierwszej instancji należy uznać za kompletny i pozwalający na podjęcie prawidłowego rozstrzygnięcia. Rozpatrując ostatni ze wskazanych w skardze zarzutów dotyczących naruszenia normy wynikającej z art.200 Ordynacji podatkowej w związku z zasadą jawności postępowania Sąd uznał że, wprawdzie przywołany przepis obliguje organy podatkowe obu instancji do ujawnienia stronie całości materiału dowodowego przed wydaniem decyzji to jednak biorąc pod uwagę , że organ drugiej instancji nie przeprowadzał dodatkowego postępowania wyjaśniającego ( jedyny dokument jaki włączono do akt w trakcie postępowania podatkowego przed organem odwoławczym pochodzi od strony) uznając materiał dowodowy za wystarczający należy uznać, że naruszenie w/w przepisu nie wpłynęło na rozstrzygnięcie sprawy. Mając na uwadze powyższe, działając na podstawie art.151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ( Dz.U. Nr 153 poz.1270) Sąd był uprawniony skargę oddalić.