I SA/Łd 647/25

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi – Wydział I w składzie następującym: Przewodnicząca Sędzia WSA Joanna Grzegorczyk-Drozda (spr.), Sędziowie Sędzia NSA Paweł Janicki, Asesor WSA Tomasz Furmanek, Protokolant Starszy specjalista Małgorzata Kowalczyk, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 21 stycznia 2026 r. sprawy ze skargi E. S. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Łodzi z dnia 5 września 2025 r. nr 1001-IEW-2.4253.4.2025.20.UCSŁ.DP w przedmiocie określenia przybliżonej kwoty zobowiązania w podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące 2021 r. wraz z należnymi odsetkami za zwłokę a także orzeczenia o zabezpieczeniu wykonania zobowiązania w tym podatku za ten okres wraz z odsetkami oddala skargę. Zaskarżona decyzją z dnia 5 września 2025 r. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Łodzi utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Łódzkiego Urzędu Celno-Skarbowego w Łodzi z dnia 25 listopada 2024 r., którą określono Podatnikowi przybliżoną kwotę zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za miesiące: l-XII 2021 r. w łącznej wysokości 227.254 zł oraz odsetki za zwłokę od zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za ww. okresy rozliczeniowe obliczone na dzień wydania decyzji o zabezpieczeniu w łącznej kwocie 50.043 zł, a także orzeczono o zabezpieczeniu wykonania zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za miesiące: l-XII 2021 r. w łącznej wysokości 103.870 zł wraz z odsetkami za zwłokę w kwocie 50.043 zł. Powyższe rozstrzygnięcie zapadło w stanie faktycznym, zgodnie z którym Naczelnik Łódzkiego Urzędu Celno-Skarbowego w Łodzi wszczął wobec E. S. kontrolę celno-skarbową w zakresie przestrzegania przepisów prawa podatkowego w podatku od towarów i usług za poszczególne okresy rozliczeniowe od dnia 1 stycznia 2021 r. do dnia 31 grudnia 2021 r. W związku z ujawnieniem w toku ww. kontroli nieprawidłowości, które wskazywały na prawdopodobieństwo zaistnienia w przyszłości zobowiązań podatkowych do zapłaty, organ dnia 25 listopada 2024 r. wydał decyzję, którą określił przybliżoną kwotę zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za miesiące: l-XII 2021 r. w łącznej wysokości 227.254 zł oraz odsetki za zwłokę od zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za ww. okresy rozliczeniowe obliczone na dzień wydania decyzji o zabezpieczeniu w łącznej kwocie 50.043 zł, a także orzekł o zabezpieczeniu wykonania zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za miesiące: l-XII 2021 r. w łącznej wysokości 103.870 zł wraz z odsetkami za zwłokę w kwocie 50.043 zł. Od powyższego rozstrzygnięcia, nie zgadzając się z nim, strona złożyła odwołanie, wnosząc o uchylenie decyzji Naczelnika Łódzkiego Urzędu Celno-Skarbowego w Łodzi w całości i umorzenie postępowania, ewentualnie jej uchylenie w całości i przekazania sprawy do ponownego rozpatrzenia. Strona zarzuciła: 1. naruszenie przepisów prawa materialnego, tj.: a. art. 33 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. jed. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm. - dalej jako: "O.p.") poprzez błędne zastosowanie polegające na uznaniu, że Podatnik dokonuje czynności polegających na zbywaniu majątku, które w przyszłości mogłyby utrudnić lub udaremnić egzekucję administracyjną, podczas gdy organ nie wskazuje o jakie czynności miałoby chodzić, a z obiektywnych okoliczności nie wynika, aby do takich działań dochodziło; 2. naruszenie przepisów postępowania, które miały istotny wpływ na wynik sprawy, tj.: a. art. 121 O.p. poprzez naruszenie zasady prowadzenia postępowania w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych, polegające na formułowaniu wniosków w rozstrzygnięciu nakierowanych na wykazanie, że okoliczności sprawy świadczą o dokonywaniu czynności polegających na zbywaniu majątku, podczas gdy takie okoliczności nie mają miejsca; b. art. 122 O.p. poprzez uchybienie obowiązkowi zebrania rozpatrzenia w sposób wyczerpujący całego materiału dowodowego, polegający na uznaniu tylko okoliczności przemawiających za z góry powziętą tezą organu. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Łodzi decyzją z dnia 5 września 2025 r., utrzymał w mocy rozstrzygnięcie organu pierwszej instancji. Ponieważ strona nadal nie zgadzała się z ustaleniami organu, tym razem odwoławczego, złożyła skargę na powyższe rozstrzygnięcie do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi. Zaskarżonej decyzji zarzuciła naruszenie: 1. przepisów prawa materialnego, tj.: a. art. 33 § 1 i § 2 O.p. poprzez jego błędne zastosowanie, polegające na uznaniu, że zachodzi uzasadniona obawa niewykonania zobowiązania, podczas gdy organ nie wskazał obiektywnych prawdopodobnych przesłanek, a jedynie powołał się na historie nieterminowych płatności za inne okresy, co nie jest wystarczające do zastosowania zabezpieczenia bez wykazania celowego działania skarżącego; b. art. 86 ust. 1 oraz art. 88 ust. 3a pkt. 4 lit. a) ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r., nr 177, poz. 1054 ze zm. – dalej jako: "ustawa o VAT"), poprzez ich błędną wykładnię i niewłaściwe zastosowanie, co skutkowało bezzasadną odmową prawa do odliczenia podatku naliczonego, w szczególności poprzez brak udowodnienia złej wiary, poprzez błędną kwalifikację I. oraz naruszanie zasady zakazu nadużycia prawa; 2. przepisów prawa procesowego, które miało istotny wpływ na wynik sprawy, tj.: a. art. 127 O.p., poprzez naruszenie obowiązku dwukrotnego, merytorycznego rozpoznania sprawy. Organ II instancji ograniczył się do prostej kontroli zaskarżonej decyzji, powielając i utrwalając błędy organu I instancji bez przeprowadzenia niezależnej pogłębionej oceny całego materiału dowodowego; b. art. 122 O.p. i art. 187 § 1 O.p., poprzez uchybienie obowiązkowi wszechstronnego działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego, co polegało na oparciu decyzji na ustaleniach kontroli krzyżowej i postępowania prowadzonego wobec I., bez samodzielnej weryfikacji oceny dowodów w kontekście dobrej wiary skarżącego oraz ignorowaniu zeznań kluczowego świadka, przy jednoczesnym wybiórczym eksponowaniu zeznań kierowców o rzekomo "dobrym stanie technicznym" pojazdów, co jest sprzeczne z zasadami logiki gospodarczej i technicznymi; c. art. 127 O.p., poprzez naruszenie obowiązku dwukrotnego, merytorycznego rozpoznania sprawy, organ II instancji ograniczył się do prostej kontroli zaskarżonej decyzji, powielając i utrwalając błędy organu I instancji bez przeprowadzenia niezależnej i pogłębionej oceny całego materiału dowodowego. Z uwagi na zakres i charakter wskazanych naruszeń strona wniosła o uchylenie w całości zaskarżonej decyzji oraz poprzedzającej ją decyzji organu pierwszej instancji, ewentualnie o uchylenie w całości zaskarżonej decyzji i przekazanie sprawy do ponownego rozpatrzenia. W odpowiedzi na skargę, organ wniósł o jej oddalenie podtrzymują swoje dotychczasowe stanowisko w sprawie. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi zważył, co następuje. Skarga nie zasługuje na uwzględnienie. W myśl art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (t. jed.: Dz. U. z 2024 r. poz. 1267) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej, przy czym kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. W ramach tej kontroli sąd administracyjny nie przejmuje sprawy administracyjnej do jej końcowego załatwienia, lecz ocenia, nie będąc przy tym związany granicami skargi, czy przy wydawaniu zaskarżonego aktu nie naruszono reguł postępowania administracyjnego i czy prawidłowo zastosowano prawo materialne. Sąd uwzględniając skargę na decyzję lub postanowienie uchyla decyzję lub postanowienie w całości albo w części, jeżeli stwierdzi naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego, bądź inne naruszenie przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy (art.145 § 1 pkt 1 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. jed. Dz.U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako: "p.p.s.a."). Przy czym stosownie do art. 134 § 1 p.p.s.a. rozstrzygając daną sprawę sąd, co zasady, nie jest związany zarzutami i wnioskami skargi, może zastosować przewidziane ustawą środki w celu usunięcia naruszenia prawa w stosunku do aktów lub czynności wydanych lub podjętych we wszystkich postępowaniach prowadzonych w granicach sprawy, której dotyczy skarga, jeżeli jest to niezbędne dla końcowego jej załatwienia (art. 135 p.p.s.a.). Natomiast w razie nieuwzględnienia skargi, sąd skargę oddala odpowiednio w całości albo w części (art. 151 p.p.s.a.). Rozpoznając w tak zakreślonej kognicji skargę sąd stwierdził, że nie zasługuje ona na uwzględnienie, organ odwoławczy nie naruszył bowiem przepisów prawa w sposób skutkujący uchyleniem zaskarżonej decyzji. Punktem wyjścia do rozważań w przedmiotowej sprawie, winna być świadomość co do charakteru niniejszego postępowania, jak słusznie bowiem wskazał organ, w sprawie o zabezpieczenie, na podstawie art. 33 O.p., organy podatkowe nie prowadzą szczegółowego postępowania dowodowego, zarówno co do poszczególnych transakcji opisanych np. w zakwestionowanych fakturach czy też co do świadomości (należytej staranności) strony w przedmiocie rozliczania spornych faktur. Na etapie postępowania w przedmiocie zabezpieczenia wystarczające dla uprawdopodobnienia istnienia zobowiązania podatkowego w przybliżonej wysokości będzie uzasadnione podejrzenie, że podatnik np. przyjmował do rozliczenia faktury VAT wystawione przez nierzetelne podmioty. W sprawie o zabezpieczenie nie rozstrzyga się bowiem o wysokości zobowiązania podatkowego a organ podatkowy nie jest zobowiązany do przeprowadzenia pełnego postępowania dowodowego w celu wykazania istnienia obowiązku podatkowego oraz jego rzeczywistych rozmiarów. Ma natomiast obowiązek uprawdopodobnienia, że zobowiązanie, w określonej w przybliżony sposób wysokości istnieje. Celem decyzji ustanawiającej zabezpieczenie nie jest zatem ustalenie dokładnej kwoty zobowiązania podatkowego, te funkcje pełni decyzja wydawana na późniejszym etapie postępowania - decyzja wymiarowa. Dotyczy to również kwestii związanych z wykazaniem, że podatnik wiedział lub powinien był wiedzieć o nierzetelności kontrahenta, lub też że działał w złej wierze. Mając powyższe na uwadze, sąd uznał, iż w zaskarżonej decyzji ustalenia poczynione przez organ względem C. Z.H.U. [...] oraz I. Sp. z o.o. uprawdopodabniały zaistnienie przedmiotowego zobowiązania podatkowego. Występowanie u Podatnika świadomości, dobrej lub złej woli, czy też dochowanie zasad należytej staranności, nie są przedmiotem badania w postępowaniu o zabezpieczenie. Sąd podziela zatem w tym zakresie stanowisko organu, że zarzuty strony, co do naruszenia przez organ odwoławczy regulacji zawartych w art. 122, art. 127 i art. 187 § 1 O.p. z uwagi na nieprzeprowadzenie własnego postępowania wyjaśniającego nie zasługują na uwzględnienie. Sąd podziela również stanowisko wyrażone w zaskarżonej decyzji, iż obrót gotówkowy między kontrahentami jest dopuszczalny. Jednak jeśli ma miejsce łącznie z innymi okolicznościami, które wskazują na fikcyjność transakcji, to jest on odbierany jako jedna z negatywnych przesłanek. Okoliczność gotówkowego rozliczania się, z jednoczesnym występowaniem innych elementów składających się na całokształt okoliczności, które mogą świadczyć o fikcyjności danej transakcji, jest jedną ze składowych uzasadniających kwestionowanie konkretnej transakcji jako rzetelnej. Bezzasadnym jest również domaganie się przez stronę aby organy podatkowe w sprawie o zabezpieczenie dowiodły istnienia oszustwa, gdyż wskazywanie na występowanie jedynie poszlak jest niewystarczające. Tymczasem postępowanie w sprawie o zabezpieczenie opiera się właśnie na ustaleniach wczesnych, niepełnych i opartych w części na przypuszczeniach Z tego względu zarzuty sformułowane przez stronę w tym zakresie nie znajdują oparcia w obowiązujących przepisach prawa. W zakresie zarzutu dotyczącego naruszenia art. 33 § 1 O.p. poprzez brak uzasadnienia obawy niewykonania zobowiązania, Podatnik podniósł kwestię instrumentalnej oceny sytuacji finansowej strony oraz błędnej interpretacji okoliczności zbywania przez niego majątku. Jego zdaniem kierowanie się przez organy przy podjęciu rozstrzygnięcia stratą z 2023 r., a następnie zbagatelizowanie ujawnionej przez stronę okoliczności uzyskania dochodu za 2024 r. w znacznej wysokości, pod pretekstem braku wpłat zaliczek, oznacza działanie podważające wiarygodność organu, a także zasadę zaufania wynikającą z art. 121 § 1 O.p. Analizując okoliczności przedmiotowej sprawy, sąd doszedł do przekonania, iż powyższy zarzut nie zasługuje na uwzględnienie. Różnica w ustaleniu sytuacji majątkowej strony, jeśli chodzi o etap postępowania przed organem pierwszej instancji a następnie w toku postępowania odwoławczego, wynika z ustaleń poczynionych przez same organy oraz zmiany sytuacji Podatnika w omawianym zakresie. Organ II instancji uzupełnił akta sprawy w tym zakresie, tak aby ustalenia dotyczące sytuacji majątkowej strony były pełne i rzeczywiste. W momencie wydania decyzji przez organ pierwszej instancji, kluczową rolę odegrała okoliczność poniesienia przez stronę straty w 2023 r., natomiast na dzień wydania zaskarżonej decyzji, kluczowe stało się zeznanie E. S. za 2024 r. oraz informacje o zaległościach i egzekucji jego zobowiązań. Przed wydaniem decyzji o zabezpieczeniu z dnia 25 listopada 2024 r., organ słusznie ustalił, że ówczesna sytuacja finansowa Podatnika nie dawała perspektyw wykonania przez stronę jej przewidywanych zobowiązań podatkowych. Wówczas, były zatem podstawy do zastosowania zabezpieczenia. Natomiast w toku postępowania odwoławczego stan faktyczny sprawy uległ zasadniczej zmianie, co znalazło odzwierciedlenie w aktach sprawy, z uwagi na złożenie przez Podatnika dnia 30 kwietnia 2025 r. zeznania o wysokości osiągniętego dochodu (poniesionej straty) za rok 2024 (PIT-36L), gdzie wykazał uzyskanie dochodu w znacznej kwocie. Przy czym zeznanie to zostało złożone po wydaniu decyzji o zabezpieczeniu przez organ pierwszej instancji. Organy zatem, wbrew twierdzeniom skarżącego, nie zignorowały dowodów na poprawę jego sytuacji finansowej, uwzględniły ją jak tylko uzyskały w tym względzie informacje. Natomiast organ, w ocenie sądu, słusznie przyjął, iż okoliczność braku regulowania przez Podatnika jego bieżących/wymagalnych zobowiązań podatkowych, w tym nie tylko wskazanych w skardze zaliczek (na podatek dochodowy za 2024 r.), uzasadnia obawę niewykonania przez niego przedmiotowego zobowiązania podatkowego niezależnie od sytuacji finansowej w jakiej się znajdzie. Tego rodzaju wnioski są ze wszech miar uzasadnione, chociażby zachowaniem strony, która nie reguluje swoich bieżących zobowiązań o charakterze publicznoprawnym pomimo posiadania odpowiednich środków finansowych na ich pokrycie. Mając na uwadze wskazane okoliczności, w ocenie sądu, argumentacja przedstawiona w zaskarżonej decyzji jest logiczna, wewnętrznie spójna i przedstawiono ją w sposób uwzględniający zależność między przyczyną, a skutkiem, a nie jako uzasadnienie z góry założonej tezy. Fakt, iż organ wziął pod uwagę wszystkie elementy stanu faktycznego, znalazło odzwierciedlenie w treści zaskarżonego rozstrzygnięcia, w szczególności na kartach 42 i 43 zaskarżonej decyzji, gdzie organ wskazał m.in. na: • wykazane w toku kontroli nieprawidłowości, • brak wiarygodności E. S. związany z jego postawą względem obowiązków podatkowych, • notoryczna konieczność dochodzenia zobowiązań podatkowych w drodze postępowania egzekucyjnego, • trwałe zaprzestanie uiszczania wymagalnych zobowiązań o charakterze publicznoprawnym począwszy od lutego 2024 r., • brak majątku o wartości umożliwiającej wykonanie przedmiotowego zobowiązania w przyszłości z uwagi na dokonywanie w toku kontroli celno-skarbowej czynności polegających na zbywaniu majątku, co może utrudnić lub udaremnić egzekucję. Podkreślenia wymaga, iż E. S. w 2024 r. zaprzestał regulowania wymagalnych zobowiązań podatkowych, mimo uzyskiwania dochodów w znacznej wysokości, a także regulowania płatności o charakterze cywilnoprawnym. Świadczy to w sposób jednoznaczny o nieprawidłowym podejściu do swoich obowiązków i bagatelizowaniu zobowiązań podatkowych kosztem innych. Podobnie jak ustalenie, iż Podatnik wyzbywania się składników majątkowych. Tymczasem zdaniem strony, organ nie wykazał, aby sprzedaż przez Podatnika części majątku o znacznej wartości ukierunkowana była na utrudnienie lub udaremnienie egzekucji. Sąd podziela w tym zakresie stanowisko organu, iż z punktu widzenia wierzyciela, lub potencjalnego wierzyciela, podjęcie przez zobowiązanego działań w zakresie uszczuplenia posiadanego majątku, w czasie w którym zachodzi wysokie prawdopodobieństwo powstania zobowiązania do wykonania, może oznaczać utrudnienie lub wręcz uniemożliwienie wykonania zobowiązania. W rozpatrywanej sprawie, Podatnik dokonał sprzedaży jedynej posiadanej nieruchomości a następnie próbuje wykazać, że działanie to nie miało na celu pokrzywdzenia wierzyciela, lecz było ukierunkowanie na zbudowanie rodziny dla małoletniego dziecka. Dokonując oceny powyższego zachowania, organ w pełni zasadnie uznał, że powód dokonania sprzedaży jedynej nieruchomości w sprawie o zabezpieczenie jest nieistotny. Oczywistym jest bowiem, iż w efekcie dokonanego zbycia nieruchomości nastąpiło drastyczne zmniejszenie się posiadanego przez Podatnika majątku, z którego w przyszłości można by wykonać/egzekwować przewidywane zobowiązanie podatkowe. Znajduje to oparcie w treści art. 33 § 1 O.p. zgodnie, z którym nie jest istotne czy podatnik działał z zamiarem, czy też nie, utrudnienia lub udaremnienia egzekucji, zbywając posiadane składniki majątku. Liczy się bowiem tylko efekt takiego działania. Ustawodawca wskazuje wprost, że chodzi o sytuacje "które mogą utrudnić lub udaremnić egzekucję", a nie takie, których celem byłoby utrudnienie lub udaremnienie egzekucji. Oznacza to, iż jakiekolwiek działanie ukierunkowane na zmniejszenie stanu majątkowego oznacza zaistnienie okoliczności wskazanej w art. 33 § 1 O.p. Niezrozumiałym jest podnoszenie przez stronę okoliczności zbycia samochodu ciężarowego MAN TGL, jako okoliczności rzekomo nie wypełniającej znamion przepisu art. 33 § 1 O.p. Podatnik nadto dokonał m.in. sprzedaży najbardziej wartościowego z posiadanych środków trwałych, tj. opisanego wyżej samochodu ciężarowego MAN. Podkreślenia wymaga, co uczynił też organ w treści zaskarżonej decyzji, że ustawową przesłanką zastosowania instytucji zabezpieczenia jest wystąpienie obawy. W rozpatrywanej sprawie, okoliczność założenia przez Podatnika spółki z ograniczoną odpowiedzialnością o identycznym profilu działalności, jak prowadzona jednoosobowa działalność gospodarcza, dawała podstawę do uznania zaistnienia zagrożenia przeniesienia tej działalności (poprzez np. przeniesienie potrzebnych do prowadzenia działalności środków finansowych i trwałych) na podmiot niezagrożony egzekucją. Strona zgłosiła również zarzut naruszenia zasady prawdy obiektywnej, tj. naruszenia art. 122 O.p. poprzez wybiórczą ocenę dowodów i naruszenia prawa do obrony. W toku prowadzonego postępowania, analizując stan faktyczny sprawy, organ zauważył, że E. S. sporadycznie korzystał z usług zakładów mechaniki pojazdowej prowadzonych przez podmioty zewnętrzne (znaczna ilość faktur wystawiona na tego rodzaju usługi). C. miał wykonywać znaczne ilości napraw silników i skrzyń biegów dla E. S.. Organy podatkowe wskazały, że w pełni logiczne jest, że utrzymywanie floty w dobrej kondycji, poprzez bieżące naprawy i wymiany eksploatacyjne przeprowadzane we własnym warsztacie, przez zatrudnionych mechaników i z wykorzystaniem zakupionych części, pozwala ograniczyć liczbę dużych awarii np. silnika, czy skrzyni biegów do kilku w perspektywie długoterminowej i jest to w pełni zgodne z zeznaniami przesłuchanych pracowników. Natomiast, jak stwierdził organ, wymyka się zasadom logiki i doświadczenia życiowego skutek w postaci kilkunastu tego rodzaju napraw miesięcznie (faktury wystawiane przez R. G. w ramach C.). Podatnik wskazał na naruszenie przez organy prawa do obrony tj. braku zapewnienia stronie możliwości zweryfikowania i odniesienia się do obciążających ją zeznań świadków (R. G.) oraz ustaleń kontroli krzyżowej (I.). W odpowiedzi organ, zasadnie odwołując się do specyfiki postępowania o zabezpieczenie, wskazał, iż postępowanie o zabezpieczenie jest specyficznym rodzajem postępowania gabinetowego. Prowadzone jest w sposób szybki i tajny, bez wiedzy podatnika. Ma ono bowiem, jak słusznie wskazał organ, na celu zabezpieczenie interesów Skarbu Państwa przed podjęciem przez kontrolowanego działań ukierunkowanych na pokrzywdzenie wierzyciela. Mając na uwadze wskazane i opisane powyżej okoliczności, sąd nie znalazł żadnych podstaw do przyjęcia zarzutów przedstawionych w rozpatrywanej skardze i uznania ich za zasadne. Charakter stwierdzonych w toku kontroli nieprawidłowości w rozliczeniach podatku VAT, sytuacja finansowo-majątkowa Podatnika, wyzbywanie się przez niego majątku oraz nierzetelne regulowanie zobowiązań podatkowych uprawdopodabnia przesłankę obawy niewykonania przez niego określonego w przybliżeniu zobowiązania podatkowego. Mając powyższe na uwadze sąd, na podstawie art. 151 p.p.s.a., oddalił skargę, nie znajdując podstaw do jej uwzględnienia. ds