I SA/Łd 660/05

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi Wydział I w składzie następującym: Przewodniczący : Sędzia NSA Anna Świderska, Sędziowie: Sędzia NSA Arkadiusz Cudak, Sędzia NSA Aleksandra Wrzesińska-Nowacka (spr.), Protokolant: asystent sędziego Marek Pilc, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 12 lipca 2005 roku sprawy ze skargi Spółki A w Ł. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. z dnia [...] Nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób prawnych za rok 2000 1. uchyla zaskarżoną decyzję; 2. określa, że decyzja nie podlega wykonaniu do dnia uprawomocnienia się wyroku; 3. zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. na rzecz spółki A w Ł. kwotę 2978 (dwa tysiące dziewięćset siedemdziesiąt osiem) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania. I SA/Łd 660/05 U Z A S A D N I E N I E Decyzją z dnia [...] Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w Ł. określił A spółce z ograniczoną odpowiedzialnością w Ł. zobowiązanie podatkowe w podatku dochodowym od osób prawnych za rok 2000 w kwocie 133 179 zł. Stwierdził, iż spółka zaniżyła przychód do opodatkowania z tytułu podnajmu powierzchni biurowej podmiotowi powiązanemu oraz zawyżyła koszty uzyskania przychodu poprzez nieprawidłowe zaliczenie wydatków na remont i inwestycję w środku trwałym oraz z tytułu nieprawidłowego zaliczenia do kosztów uzyskania przychodu wydatków na wyjazdy służbowe prywatnymi samochodami. W odwołaniu od tej decyzji strona zarzuciła obrazę art. 120, 121 § 1, 122,124,180,187 i 188 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa(Dz.U. nr 137,poz. 926 z późn.zm.) i art. 11 i 14 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz.U. z 1993 r., nr 106,poz. 482 z późn.zm.) oraz poprzez zastosowanie art. 16 tej ustawy w brzmieniu nieobowiązującym w czasie zdarzenia gospodarczego i niezastosowanie przepisów rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 17 stycznia 1997 r. w sprawie amortyzacji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych. Odnośnie wydatków na wyjazdy służbowe podatniczka zauważyła, iż organ podatkowy nie kwestionował faktu poniesienia wydatku, a jedynie fakt odbycia delegacji. Skoro zaś wydatek został poniesiony, to w ocenie strony badaniu winien podlegać jedynie jego związek z przychodem. Ten zaś aspekt został przez organ pominięty. W zakresie wydatków na remonty i inwestycje strona wskazała, iż w czasie kontroli za okres wcześniejszy nie kwestionowano poniesienia kosztów remontu. Ponadto w 1998 r. małżonkowie E. W.-T. i S. T. remontowali swoją część domu i skorzystali z tego tytułu z ulgi podatkowej, również nie kwestionowanej przez organy podatkowe. W odniesieniu do wydatków poniesionych przez Spółkę organ podatkowy nie zbadał ponadto, czy w wyniku robót przez nią sfinansowanych przywrócono stan poprzedni, czy tez dokonano ulepszenia. Ponadto konieczność wykonania tych robót wynikała z faktu zajmowania przez Spółkę pomieszczeń- pomieszczenia biurowe zalewane były z uwagi na nieszczelny dach, piwnice i garaż- z uwagi na niedrożne studzienki. Nieestetyczny wygląd elewacji i schodów i przemarzanie ścian spowodowały konieczność ich odnowienia z uwagi na kontakty biznesowe. Pozostali współwłaściciele nie byli tym remontem zainteresowani, niemożliwe zaś było przeprowadzenie remontu tylko połowy elewacji czy schodów. Decyzją z dnia [...] Dyrektor Izby Skarbowej uchylił decyzję Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej i określił Spółce zobowiązanie w podatku dochodowym od osób prawnych za rok 2000 r. w kwocie 128 283 zł. Uznał, iż argumenty strony, odnoszące się do bezpodstawnego uznania za zaniżony przychodu z tytułu podnajmu lokalu są zasadne, mimo bowiem istnienia powiązań gospodarczych między podatniczką a B (podnajemcą) brak było podstaw do szacowania przychodu z tego tytułu i uznania przychodu za zaniżony. W odniesieniu do kosztów uzyskania przychodu ustalono, iż Spółka A w 2000 r. korzystała na podstawie umowy najmu z dnia 1 grudnia 1998 r. oraz z dnia 2 listopada 1999 r. z nieruchomości położonej w Ł. przy ul. A, należącej do B. W.-T. (prezesa zarządu i udziałowca spółki A). Aneksem z dnia 4 listopada 1999 r. właścicielka nieruchomości upoważniła najemcę do dokonywania remontów i ulepszeń w wynajmowanym obiekcie. Spółka w 2000 r. poniosła wydatki na remont dachu ( wymianę pokrycia, uzupełnienie obróbek blacharskich oraz malowanie rynien i pasów podrynnowych), remont schodów wejściowych , wymianę nawierzchni, izolację schodów i piwnicy, remont dróg dojazdowych i studzienek rewizyjnych, zakup materiałów na ocieplenie budynku. Wydatki te dotyczyły całej nieruchomości, choć Spółka, co pozostaje poza sporem, wynajmowała tylko ½ nieruchomości, należącej do B. W.-T. Tylko połowa wydatków poniesionych przez Spółkę i wynikających z faktur za wykonane wyżej prace może mieć związek z osiąganym przychodem. Pozostała kwota nie może stanowić kosztu uzyskania przychodu , gdyż nie ma związku przyczynowo-skutkowego z osiąganym przychodem. Bez znaczenia pozostaje fakt, iż pozostali współwłaściciele nieruchomości – małżonkowie T. korzystali w roku 1998 z ulgi podatkowej czy też że nie byli zainteresowani wymianą pokrycia dachowego czy też remontem elewacji. Nie można też w ocenie organu odwoławczego podzielić stanowiska podatniczki, iż drogi wjazdowe i wewnętrzne były użytkowane tylko przez nią. Państwo E. W.-T. i S. T. są również właścicielami, mieszkańcami i użytkownikami nieruchomości. W latach 2000-2003 byli ponadto właścicielami dwóch samochodów osobowych. Oznacza to w ocenie organu odwoławczego, iż musieli oni również korzystać z dróg dojazdowych i wewnętrznych. Także i w tym przypadku uzasadnione jest zatem zaliczenie do kosztów uzyskania przychodu tylko połowy poniesionych wydatków. Wymiana pokrycia dachowego, uzupełnienie obróbek blacharskich, remont schodów wejściowych i dróg dojazdowych oraz remont studzienek nie spowodował przy tym ulepszenia środka trwałego. Ustalenia te organ oparł na treści faktur oraz na zeznaniu świadka J.K. ( bezpośredniego wykonawcy robót nie można było przesłuchać, gdyż zmarł przed wszczęciem postępowania podatkowego). Natomiast w ocenie organów podatkowych obu instancji wydatek na ocieplenie budynku ( w wysokości ½ kosztów faktycznie poniesionych) winien być rozliczony przez Spółkę stosownie do art. 16 a ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych jako inwestycja w obcym środku trwałym. Ocieplenie budynku przyczynia się do zmniejszenia kosztów eksploatacyjnych poprzez zmniejszenie zużycia energii cieplnej. Skoro w wyniku tego działania obiekt uzyskuje większą wartość użytkową, przejawiającą się wydłużeniem przewidywanego okresu użytkowania, zwiększeniem powierzchni lub komfortu budynku czy też obniżeniem kosztów eksploatacji, to jest to ulepszenie. Wydatek na zakup materiałów do ocieplenia na podstawie art. 16 j ust. 4 pkt. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nie stanowi kosztów uzyskania przychodu. Do kosztów uzyskania przychodu Spółki należało zaś w ocenie organów podatkowych zaliczyć odpisy amortyzacyjne, naliczone począwszy od pierwszego miesiąca następującego po miesiącu przyjęcia do używania środka trwałego, według stawki wynikającej z art. 16 j ust. 4 pkt. 1 ustawy o podatku dochodowym. Organ odwoławczy podzielił stanowisko organu kontroli skarbowej odnośnie braku podstaw do zaliczenia do kosztów uzyskania przychodu wydatków związanych z pokryciem kosztów wyjazdów służbowych pracowników samochodami prywatnymi w łącznej kwocie 165 572,78 zł. Zebrany materiał dowodowy potwierdził bowiem, iż nie wszystkie zaewidencjonowane delegacje faktycznie się odbyły. Stwierdzono, dokonując zestawienia dokumentów i poleceń wyjazdu służbowego, iż w dniach wskazanych w poleceniach służbowych dany pracownik dokonywał stwierdzonych dokumentem czynności w innym miejscu ( np. podpisywał polisy, umowy, dokumenty kasowe). Z zeznań świadka A. C. wynika zaś, iż data na dokumentach wypłat gotówkowych ( z tytułu zwrotu kosztów wyjazdu służbowego) były datą faktycznego odbioru gotówki.Za wiarygodne organy podatkowe uznały przy tym dokumenty potwierdzające wykonanie operacji bankowych, dokonane operacje z kontrahentami, dokumenty te znajdują bowiem potwierdzenie w ewidencji dla podatku od towarów i usług oraz w ewidencji księgowej przychodów. Za niewiarygodne uznano zaś niektóre polecenia wyjazdu służbowego, szczegółowo opisane w decyzji wraz ze wskazaniem dokumentów, na podstawie których zakwestionowano wiarygodność poleceń wyjazdu. Strona sama przyznała przy tym, iż część prowadzonej przez nią dokumentacji nie była zgodna z rzeczywistością. Tym bardziej więc organ podatkowy uprawniony był do swobodnej oceny dowodów. Stwierdził też, iż skoro delegacje faktycznie się nie odbyły, to wydatki poniesione na nie nie miały związku z przychodem i nie mogły być uznane za koszt uzyskania przychodu w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. W skardze na powyższą decyzję A spółka z ograniczoną odpowiedzialnością w Ł. zarzuciła naruszenie art. 120, 121 § 1, 122, 124, 125 § 1 180, 187, 188, 229 w zw. z art. 227 § 2 Ordynacji podatkowej i art. 2 Konstytucji RP. Wniosła w związku z tym o uchylenie zaskarżonej decyzji w całości i zasądzenie na jej rzecz kosztów postępowania. W jej ocenie zostały naruszone zasady ogólne postępowania podatkowego. Podniosła, iż postępowanie trwało ponad czas przewidziany przepisami, a organ nie podawał przyczyny takiej przewlekłości, za taką nie można bowiem uznać "dużej ilości spraw" czy "dużego zakresu zleconych czynności". Podtrzymała podniesiony w odwołaniu zarzut, iż skoro wydatki na delegacje zostały poniesione ( ten fakt nie jest bowiem kwestionowany), to badaniu winien podlegać jedynie ich związek z przychodem. Ten aspekt zaś decyzja pomija. Ponadto wszelkie nieścisłości nie powinny być tłumaczone na niekorzyść podatniczki. Jeżeli dwa fakty nie mogły mieć miejsca jednocześnie, to wcale jeszcze nie przesądza to o tym ,iż nieprawdziwy był ten, o którego nieistnieniu przekonany był organ podatkowy. Nie odniesiono się do podnoszonych przez podatniczkę okoliczności, iż delegacje wystawiane były in blanco lub wcześniej, faktury odbierano zbiorczo, pieniądze mogły być odbierane również po godzinach urzędowania biura z uwagi na fakt zamieszkania członka zarządu nad biurem. Ponadto podatniczka zwróciła uwagę, iż czym innym są wymogi księgowości, a czym innym procedura dowodzenia faktów w postępowaniu podatkowym. Skoro polecenia wyjazdów służbowych dotyczyły realnie istniejących miejsc, to można było sprawdzić, czy wyjazd taki faktycznie się odbył. Uzasadniając skargę w zakresie nieprawidłowego zaliczenia do kosztów przychodu wydatków na remont i inwestycje w obcym środku trwałym strona zauważyła, iż wcześniej kontrolowano rzetelność opodatkowania Spółki za rok 1999 i wówczas nie kwestionowano kosztów związanych z remontem w tym czasie prowadzonym. Z tych względów, mając na uwadze treść art. 121 § 1 Ordynacji podatkowej, podatniczka uważała, iż czyni prawidłowo, rozliczając podobnie wydatki w roku 2000. Sprawozdanie finansowe Spółki było badane przez biegłych rewidentów i ci również nie wnieśli żadnych zastrzeżeń w tym zakresie. Organ podatkowy nie odniósł się do tych zarzutów skarżącej, podnoszonych w toku postępowania podatkowego. Ponadto oparł się tylko na treści faktur, nie analizując ich merytorycznie, nie przeprowadził dowodu z przesłuchania strony. Pominął zatem okoliczność, iż drogi wewnętrzne prowadzą jedna do garażu firmy służącego jako magazyn, druga do magazynu właściwego i służą wyłącznie Spółce. Fakt, iż współwłaściciele nieruchomości posiadają samochody nie jest dowodem na to, iż korzystają oni z tych budynków i dróg, zwłaszcza biorąc pod uwagę fakt, iż oboje nie mają uprawnień do prowadzenia pojazdów, a samochodów nie garażowali na posesji chociażby z tego powodu, iż garaż służy za magazyn Spółki. Zapchane studzienki powodowały zalewanie piwnicy i garażu zajmowanych przez spółkę. Wymiana pokrycia dachowego spowodowana została przeciekaniem wody z dachu kanałami kominowymi i podciekanie pod strop biura. Współwłaściciele nieruchomości swoim mieszkaniu nie mieli takich problemów, nie byli więc zainteresowani remontem dachu, nie sposób zaś logicznie uzasadnić remontu połowy dachu. Podobnie rzecz się miała z elewacją i ociepleniem budynku oraz remontem schodów. Spółka z uwagi na kontakty biznesowe była zainteresowana estetycznym wyglądem tych elementów budynku, zaś współwłaściciele- nie. Skarżąca zauważyła także, iż oceniając charakter wydatku należy uwzględnić zmieniającą się rzeczywistość gospodarczą i postęp techniczny. Remont elewacji bez wykonania ocieplenia uznać należy obecnie za anachronizm. Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o oddalenie skargi, podtrzymując dotychczas zajęte stanowisko i odwołując się do argumentów tożsamych z zawartymi w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga jest zasadna, choć nie wszystkie jej zarzuty uznać należy za trafne. Przypomnieć przede wszystkim należy, iż dokonując kontroli legalności działań administracji publicznej ( do czego Sąd upoważnia i obliguje art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych-Dz.U. Nr 153,poz. 1269) sąd administracyjny podejmuje prawem przewidziane środki- uchyla decyzję –jedynie w przypadku, gdy stwierdzi naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego lub inne naruszenie postępowania, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy ( art. 145 § 1 pkt. 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi –Dz.U. nr 153, poz. 1270, zm. Dz.U. z 2004 r., nr 162,poz. 1692, powoływanej dalej jako p.p.s.a.).Terminy załatwienia spraw podatkowych, o których mowa w art. 139 § 1 -3 Ordynacji podatkowej są terminami procesowymi. Ich upływ nie pozbawia organu ani właściwości w sprawie, ani kompetencji do jej załatwienia, ani nie wpływa na ważność dokonanych przed upływem i po upływie terminu czynności. Skutki prawne przekroczenia terminu przewidują art. 141 i 142 Ordynacji podatkowej- strona może złożyć ponaglenie do organu podatkowego czy ministra właściwego do spraw finansów publicznych ( art. 141 § 1 Ordynacji podatkowej), a także skargę do sądu administracyjnego na bezczynność organu ( art. 3 § 2 pkt. 8 p.p.s.a.). Fakt, iż postępowanie w niniejszej sprawie trwało ponad czas określony w art. 139 Ordynacji podatkowej, skoro jednocześnie brak jest podstaw do twierdzenia, iż miało to wpływ na wynik postępowania, nie może więc skutkować uchyleniem zaskarżonej decyzji. Sąd nie podzielił również stanowiska skarżącej dotyczącego kosztów wyjazdów służbowych. Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1. Dla uznania danego wydatku za koszt uzyskania przychodu konieczne jest zatem ,aby został on faktycznie poniesiony, ale także, aby pozostawał on w związku przyczynowym z przychodem. Kosztami uzyskania przychodu są bowiem wszelkie racjonalne i gospodarczo uzasadnione wydatki, związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, których celem jest osiągnięcie, zabezpieczenie i zachowanie źródła przychodu (por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 13 marca 1998 r., sygn. SA/Lu 230/97, opubl. w Systemie Informacji Prawnej Lex-CD pod nr 33 832). W niniejszej sprawie nie budzi wątpliwości, iż skarżąca poniosła wydatki na rzecz pracowników. Z zebranego materiału dowodowego wynika, jednakże, iż wydatki nie stanowiły w istocie zwrotu kosztów wyjazdów służbowych prywatnymi samochodami pracowników. Wyjazdy te w dniach wskazanych w poleceniach służbowych nie mogły się bowiem odbyć z uwagi na to, iż pracownicy ci wykonywali w tym samym czasie inne czynności, w innym miejscu niż wskazane w poleceniu wyjazdu. W ocenie Sądu postępowanie dowodowe w tym zakresie zostało przeprowadzone w sposób prawidłowy, a ocena zebranego materiału dowodowego nie narusza zasady swobodnej oceny dowodów, o której mowa w art. 191 Ordynacji podatkowej. Organy podatkowe mają obowiązek wyjaśnić stan faktyczny sprawy w stopniu dostatecznym dla potrzeb rozstrzygnięcia ( art. 122 i 187 § 1 Ordynacji podatkowej). One to decydują o zakresie postępowania dowodowego. Wniosek dowodowy strony zobowiązane są uwzględnić, chyba że dana okoliczność została już wystarczająco stwierdzona za pomocą innych dowodów ( art. 188 Ordynacji podatkowej). W tym przypadku organy podatkowe oparły się na dowodach z dokumentów, w tym również dokumentów nie pochodzących od Spółki i na zeznaniach świadka A. C., sporządzającej dokumenty Spółki. Dowody w postaci potwierdzeń wypłat odbioru pieniędzy za delegacje zostały potwierdzone zeznaniami świadka, dokonującego tych rozliczeń. W tym stanie rzeczy trudno uznać za zasadny zarzut nieuwzględnienia wniosku o ponowne przesłuchanie świadka C. na tę samą, wyjaśnioną już okoliczność. Trudno również uznać za uzasadniony zarzut niedopuszczenia dowodów z zeznań innych pracowników na okoliczność np. odbierania faktur zbiorczo (nie po każdej transakcji). Zauważyć należy, iż w prowadzonej przez skarżącą Spółkę dokumentacji, w dokumencie PZ wpisywano datę otrzymania faktury i nie różniła się ona od daty jej wystawienia. Stwierdzić trzeba, iż przy masowości transakcji trudno ustalić za pomocą zeznań świadka datę odbioru konkretnej faktury, jeżeli miało to miejsce w pewnym odstępie czasowym od składania zeznań i jeżeli dotyczyło to często wykonywanej czynności. Podkreślić też należy, iż na zakwestionowanych poleceniach wyjazdu służbowego nie ma potwierdzenia pobytu ( n.p. w Cukrowni, w której miały być prowadzone rozmowy) pracownika w tej miejscowości i w tym dniu, zaś często cel wyjazdu (akwizycja) wskazany jest na tyle nieprecyzyjnie, iż czyni właściwie niemożliwym ustalenie, co faktycznie pracownik miał robić w czasie wyjazdu służbowego, z kim się spotkać. Fakt, iż miejsce wskazane jako cel podróży realnie istnieje nie oznacza, iż pracownik w tym miejscu musiał się w danym dniu znajdować. Trudno też podważyć stwierdzenie, iż wskazano błędną datę w protokole zniszczenia, podpisanym przez kilka osób czy też, że doszło do błędnego potwierdzenia przez bank prowadzący rachunek Spółki daty pobrania środków z jej rachunku. W tym stanie rzeczy uznanie za wiarygodne dowodów potwierdzających pobyt pracownika w czasie wskazanym w poleceniu służbowym w innym miejscu niż wskazane w tym poleceniu jest zgodne z logiką i doświadczeniem życiowym i nie narusza art. 191 Ordynacji podatkowej. Zebrane przez organy podatkowe dowody potwierdziły w ocenie Sądu fakt, iż wyjazdy służbowe nie miały miejsca. Skoro wyjazdów tych nie było, to trafnie zauważył organ odwoławczy, iż poniesione wydatki nie miały związku z przychodem Spółki. Organy podatkowe nie były przy tym zobligowane do dalszego badania tytułu wypłaty i przyjęcia, iż skoro wypłat tych dokonywano na rzecz pracowników, to były to być może wynagrodzenia. Strona bowiem sama zakwalifikowała dany wydatek jako koszt podróży służbowej i nie jest rzeczą organu podatkowego ustalanie obecnie, czy nie mógł on być poniesiony z innego tytułu. Odnosząc się do podniesionego na rozprawie zarzutu, iż w stosunku do prezesa zarządu Spółki umorzono postępowanie o popełnienie przestępstwa polegającego m.in. na podaniu nieprawdy w składanych deklaracjach podatkowych zauważyć należy, iż postępowanie to dotyczyło odpowiedzialności karnoskarbowej członka zarządu. W postępowaniu tym nie stwierdzono, iż dokumenty dotyczące wyjazdów służbowych potwierdzały faktyczne wyjazdy, a jedynie stwierdzono brak umyślności w działaniu członka zarządu. Postępowanie dowodowe, przeprowadzone przez organ odwoławczy w zakresie delegacji było tylko uzupełnieniem postępowania , przeprowadzonego przez organ I instancji ( załączeniem dowodów powołanych w decyzji tego organu), nie został więc naruszony art. 229 Ordynacji podatkowej. Do kosztów uzyskania przychodu Spółka zaliczyła także koszt remontu budynku, którym mieściła się jej siedziba. Pozostaje poza sporem, iż Spółka wynajmowała jedynie część budynku, w pozostałej części ( w lokalu stanowiącym samodzielny lokal mieszkalny, stanowiący odrębną nieruchomość) mieszkali E. W.-T. i S. T. Nie budzi też wątpliwości w odniesieniu do budynku, w którym mieściły się biura, iż małżonkowie ci byli współwłaścicielami w ½ części wspólnych części tego budynku. Zasadnie zatem, w odniesieniu do remontu dachu, schodów wejściowych do budynku czy elewacji organy podatkowe uznały, iż wydatki związane z remontem tych elementów mogą być uznane za koszty uzyskania przychodu Spółki tylko w połowie. Zauważyć należy, iż wynajmujący ( co również pozostaje poza sporem) upoważnił podatniczkę tylko do dokonywania remontów i ulepszeń tej części budynku, która została wynajęta Spółce. Dach, schody wejściowe czy elewacja budynku stanowią części wspólne budynku, których koszty konserwacji, remontu obciążają wszystkich współwłaścicieli budynku ( art. 12-14 ustawy z dnia 24 czerwca 1994 r. o własności lokali –Dz.U. z 2000 r., nr 80,poz. 903). Tym samym konieczność utrzymania w należytym stanie lokalu biurowego wiązała się tylko z koniecznością partycypacji w kosztach remontów części wspólnych budynku. Nie ma przy tym znaczenia, czy małżonkowie T. wyrażali wolę partycypacji w tych kosztach, czy stan dachu wpływał na stan zajmowanego przez nich mieszkania. Współwłaściciele budynku zobowiązani są do utrzymywania go w należytym stanie technicznym i estetycznym ( art. 61 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane -Dz.U.nr 89,poz. 414 z późn.zm. –stan prawny w 2000 r.). Obowiązani byli więc i w tym wypadku ponieść koszty związane z remontem części wspólnej, stosownie do ich udziału we współwłasności. Nie ma też znaczenia dla zasadności oceny tego wydatku skorzystanie z ulgi budowlanej przez małżonków T. w 1998 r. Strona nie wskazała, jaki był zakres prac, które uzasadniały skorzystanie z ulgi, a ponadto podkreślić też trzeba, iż wydatki związane z remontem lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość obciążały tylko jego właścicieli-małżonków T. ( art. 13 powołanej ustawy o własności lokali). Również fakt, iż w czasie kontroli za rok 1999 nie kwestionowano zasadności zaliczenia do kosztów uzyskania Spółki kosztów remontu , nie może mieć wpływu na ocenę prawidłowości wydanej decyzji za rok 2000. Strona w skardze nie wyjaśniła nawet, jaki był zakres wykonanych prac i czego dotyczyły. Nawet , jeżeli uznano te wydatki za koszty uzyskania przychodu bezzasadnie ( choć Sąd w tym postępowaniu nie ma ani możliwości, ani nie jest właściwy do dokonania takiej oceny- art. 134 § 1 p.p.s.a), to nie może to uzasadniać wydania kolejnej decyzji sprzecznej z prawem . Nie został więc w tym przypadku naruszony art. 121 § 1 Ordynacji podatkowej. Za prawidłowe należy także uznać ustalenia organów podatkowych dotyczące charakteru wydatków związanych z ociepleniem elewacji. Jest rzeczą powszechnie znaną, iż ocieplenie ścian zewnętrznych przyczynia się do zmniejszenia kosztów eksploatacji budynku- obniżenia kosztów jego ogrzewania. Stanowi ono więc ulepszenie w rozumieniu art. 16 ust. 1 pkt. 1 lit. c w zw. z art. 16 a ust. 2 pkt. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Okoliczność, iż celowym i racjonalnym jest wykonanie przy okazji remontu elewacji ocieplenia ścian nie zmienia faktu, iż wykonanie tej czynności wykracza poza zwykłe przywrócenie do stanu poprzedniego, odtworzenie czy podtrzymanie wartości użytkowej (czyli remont). Również i w tym przypadku, z przyczyn wskazanych wyżej, za trafne należy uznać stanowisko organów podatkowych w kwestii uznania za inwestycję w obcych środkach trwałych tylko połowy poczynionych na ocieplenie elewacji wydatków. Skoro dla potrzeb prowadzonej działalności Spółka korzystała tylko z części budynku, to koszty związane z ulepszeniem całego budynku nie są związane z przychodem Spółki. O ile jednak z materiału dowodowego, znajdującego się w aktach sprawy podatkowej, przedstawionych Sądowi wraz z odpowiedzią na skargę wynika w sposób niewątpliwy, iż części wspólne budynku mieszkalno-biurowego stanowiły współwłasność również małżonków E. i S. T., to fakt taki nie wynika w sposób jednoznaczny w odniesieniu do garażu i budynku gospodarczego. W aktach sprawy brak jest umowy najmu, zawartej przez Spółkę oraz dokumentu, z którego wynikałyby prawa B. W.-T. do budynku gospodarczego i garażu. Z aktu notarialnego, sporządzonego w dniu [...] i dotyczącego umowy sprzedaży małżonkom E. i S. T. samodzielnego lokalu mieszkalnego oraz udziału we współwłasności wynika, iż przed nabyciem tego prawa przez nich dokonane było zniesienie współwłasności nieruchomości przez poprzednich współwłaścicieli. W wyniku tego podziału ustalono sposób korzystania z nieruchomości wspólnej, poprzez przyznanie każdemu ze współwłaścicieli prawa do wyłącznego korzystania z części gruntu i z wyłączeniem drugiego- z garażu i budynku gospodarczego. Organy podatkowe przyjęły natomiast, iż każdy ze współwłaścicieli miał prawo do korzystania z obu budynków ( garażu i gospodarczego) i całego niezabudowanego gruntu. Ustalenie to stało się podstawą do przyjęcia, iż również koszt remontu dróg dojazdowych i studzienek winien być poniesiony przez wszystkich współwłaścicieli. Przeprowadzone w tym zakresie postępowanie dowodowe uznać jednak należy za niedostateczne i niewyjaśniające wszystkich okoliczności sprawy istotnych dla jej rozstrzygnięcia, a tym samym naruszające art. 122 i 187 § 1 Ordynacji podatkowej. Wobec treści aktu notarialnego z [...] i zakresu wynajętej skarżącej nieruchomości należało bowiem ustalić w sposób niewątpliwy, czy obecni współwłaściciele nieruchomości ustalili inny sposób korzystania z nieruchomości wspólnej, a w szczególności ze znajdujących się na niej budynków garażu i gospodarczego, a także z niezabudowanego gruntu, ustalić, jakie uprawnienia jako właściciel lokalu wynajmowanego Spółce miała B. W.- T. Dopiero bowiem po ustaleniu, czy między współwłaścicielami nieruchomości doszło do porozumienia i ewentualnego podziału quoad usum części wspólnych możliwe będzie rozstrzygnięcie, czy drogi dojazdowe do garażu i budynku gospodarczego mogły być używane przez mieszkańców budynku i czy mogli oni korzystać z garażu i budynku gospodarczego, a zatem czy zobowiązani byli do pokrywania związanych z konserwacją dróg dojazdowych i studzienek kosztów. Jeżeli bowiem ustalono sposób współposiadania nieruchomości i dokonano podziału do korzystania, to wówczas ci ze współwłaścicieli, którzy nie mogli korzystać z części nieruchomości wspólnej, niewątpliwie nie byli zobowiązani do ponoszenia kosztów związanych z remontem znajdujących się na niej obiektów. Dopiero zatem po ustaleniu tych faktów, możliwe będzie dokonanie oceny wydatków związanych z remontem dróg dojazdowych i studzienek w świetle art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Z tych względów zaskarżoną decyzję należało uchylić na podstawie art. 145 § 1 pkt. 1 lit. c p.p.s.a. Wstrzymanie wykonania zaskarżonej decyzji uzasadnia art. 152 p.p.s.a. O kosztach postępowania orzeczono na podstawie art. 200 i 205 § 2 p.p.s.a. w zw. z § 14 ust. 2 pkt 1 lit. a i § 6 pkt. 5 rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 28 września 2002r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych oraz ponoszenia przez Skarb Państwa kosztów pomocy prawnej udzielonej przez radcę prawnego ustanowionego z urzędu (Dz.U. Nr 163, poz. 1439 ze zm.)