I SA/Łd 729/15

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi – Wydział I w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia WSA Bożena Kasprzak (spr.) Sędziowie: Sędzia WSA Joanna Grzegorczyk Drozda Sędzia WSA Joanna Tarno Protokolant: Asystent Sędziego Tomasz Furmanek po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 27 października 2015 r. sprawy ze skargi A Spółki komandytowo-akcyjnej z siedzibą w Ł. na interpretację Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. działającego z upoważnienia Ministra Finansów z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie opodatkowania wynagrodzenia wypłacanego komplementariuszowi oddala skargę. I SA/Łd 729/15 UZASADNIENIE W zaskarżonej interpretacji indywidualnej z dnia [...] r. Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. działający w imieniu Ministra Finansów stwierdził, że stanowisko spółki komandytowo-akcyjnej A - przedstawione we wniosku o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie opodatkowania wynagrodzenia wypłaconego komplementariuszowi - jest nieprawidłowe. W uzasadnieniu zaskarżonej interpretacji przedstawiono dotychczasowy przebieg postępowania. W dniu 4 grudnia 2014 r. spółka złożyła wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie opodatkowania wynagrodzenia wypłaconego komplementariuszowi. We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe. A spółka komandytowo-akcyjna (zwana dalej Spółką) jest spółką zarejestrowaną pod numerem [...] w Rejestrze Przedsiębiorców Krajowego Rejestru Sądowego. Komplementariuszem spółki jest spółka z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą na Cyprze, która nie jest rezydentem polskim i rozlicza się z zobowiązań publicznoprawnych w kraju siedziby. Umowa spółki przewiduje możliwość przyznania komplementariuszowi wynagrodzenia za prowadzenie spraw Spółki. Komplementariusz otrzyma wynagrodzenie przyznane uchwałą wspólników. Komplementariusz realizuje swoje uprawnienia wynikające z Kodeksu spółek handlowych, tj. reprezentuje Spółkę oraz prowadzi sprawy Spółki. Komplementariusz posiada tzw. centrum interesów życiowych na Cyprze, ponadto komplementariusz posiada certyfikat rezydencji podatkowej na Cyprze. Spółki komandytowo-akcyjne dla potrzeb podatku dochodowego od dnia 1 stycznia 2014 r. opodatkowane zostały podatkiem dochodowym od osób prawnych. W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie: Czy wypłacone wynagrodzenie na rzecz komplementariusza za prowadzenie spraw spółki komandytowo-akcyjnej, w której jedynym komplementariuszem jest spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (LTD) z siedzibą na Cyprze podlega w świetle przepisów umowy między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem Republiki Cypru w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku, sporządzonej w W. w dniu 4 czerwca 1992 r. w treści nadanej po uwzględnieniu Protokołu z dnia 22 marca 2012 r. (Dz. U. z 2012 r., poz. 1383) zmieniającego ww. umowę z dniem 9 listopada 2012 r., podlega opodatkowaniu wyłącznie na Cyprze w oparciu o art. 16 Umowy w nowym brzmieniu? Wnioskodawca wskazał, że jest zainteresowany wydaniem indywidualnej interpretacji prawa podatkowego w sprawie, bowiem jest podmiotem wypłacającym wynagrodzenie na rzecz komplementariusza i z tego tytułu jest płatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych. W związku z powyższym po przyznaniu wynagrodzenia będzie stosować odpowiednie przepisy celem prawidłowego obliczenia, pobrania i wpłaty podatku na rzecz właściwego organu podatkowego, stosując odpowiednią procedurę przewidzianą w umowie o unikaniu podwójnego opodatkowania obowiązującej pomiędzy Rzeczpospolitą Polską a Republiką Cypru. Wnioskodawca przytoczył treść art. 16 Umowy i podniósł, że do wyjaśnienia pojęć użytych w tym przepisie należy sięgnąć do słowniczka zawartego w Umowie - art. 3 zawierającego definicje ogólne, w brzmieniu nadanym na mocy protokołu z dnia 22 marca 2012 r. Dla celu zadanego pytania należy więc, według Wnioskodawcy, przeanalizować zakres nazwy pojęcia osoba użytego w art. 16 Umowy. Tak więc art. 16 Umowy ma zastosowanie do wynagradzania dyrektorów i innych podobnych należności, które osoba (określenie "osoba" oznacza osobę fizyczną, spółkę holdingową, spółkę i każde inne zrzeszenie osób - art. 3 ust. 1 lit e Umowy, przy czym spółka określenie "spółka" oznacza każdą osobę prawną lub każdą inną jednostkę, którą dla celów podatkowych traktuje się jako osobę prawną - art. 3 ust. 1 lit. g Umowy) mająca miejsce zamieszkania lub siedzibę w Umawiającym się Państwie osiąga z tytułu członkostwa w zarządzie lub radzie nadzorczej lub jakimkolwiek innym podobnym organie spółki mającej siedzibę w drugim Umawiającym się Państwie i które podlegają opodatkowaniu tylko w pierwszym wymienionym Państwie. Dokonując dalszej interpretacji przepisu, należy według Wnioskodawcy zauważyć, że przepis art. 16 dotyczy członkostwa w jakimkolwiek innym podobnym organie spółki (wg definicji ogólnej spółki - dotyczy on spółki komandytowo-akcyjnej, bowiem ta opodatkowana jest dla celów podatkowych podatkiem dochodowym od osób prawnych), wobec powyższego przepis ten ma zastosowanie do komplementariusza spółki komandytowo-akcyjnej i osiąganego przez niego wynagrodzenia z tytułu pełnienia funkcji. Zdaniem Wnioskodawcy, należy zwrócić uwagę przede wszystkim na to, że po pierwsze art. 16 Umowy ma zastosowanie do komplementariusza spółki komandytowo-akcyjnej, gdyż ta dla celów podatkowych opodatkowana jest podatkiem dochodowym od osób prawnych, natomiast komplementariusz ustrojowo w spółce komandytowo-akcyjnej z mocy prawa prowadzi sprawy spółki oraz reprezentuje spółkę wobec osób trzecich. W końcu należy odnieść się do zakresu przedmiotowego przepisu art. 16 Umowy, który ma zastosowanie do wynagrodzenia dyrektorów i innych podobnych należności, nie wyłączając z zakresu przedmiotowego stosowania przepisu żadnego świadczenia otrzymywanego przez organ spółki. Według Wnioskodawcy wynagrodzenie komplementariusza spółki komandytowo-akcyjnej mającej siedzibę w Polsce, wypłacane na rzecz komplementariusza będącego spółką z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą na Cyprze za wykonywanie swoich ustawowych obowiązków przewidzianych w Kodeksie spółek handlowych, opodatkowane będzie podatkiem dochodowym jedynie na Cyprze, gdyż: 1. wynagrodzenie to nie zostało wyłączone z przedmiotu opodatkowania w art. 16 Umowy; 2. komplementariusz jest innym podobnym organem Spółki, do której ma zastosowanie opodatkowanie podatkiem dochodowym od osób prawnych w Polsce. Powyższy wzorzec opodatkowania wynagrodzenia w kraju siedziby organu otrzymującego wynagrodzenie, jest w ocenie Wnioskodawcy, zgodny z przyjętym wzorcem normatywnym umowy modelowej o unikaniu podwójnego opodatkowania OECD. Mając na uwadze tak przedstawiony stan faktyczny oraz stanowisko Wnioskodawcy organ wydający interpretację uznał je za nieprawidłowe. Powołując się na treść art. 1 ust. 1, art. 3 ust. 2, art. 21 ust. 1 i ust. 2, art. 22, art. 26 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2014 r., poz. 851, ze. zm.) oraz art. 125, art. 140 § 1 i art. 147 § 2 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. z 2013 r., poz. 1030 z późn. zm.) a także art. 3 ust. 1 lit. e, art. 3 ust. 1 lit. g i art. 16 umowy między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem Republiki Cypru w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w od dochodu i majątku sporządzonej dnia 4 czerwca 1992 r. (Dz. U. poz. 523, z późn. zm.) wskazano, że wynagrodzenie spółki z o.o. z tytułu reprezentowania Spółki komandytowo-akcyjnej i prowadzenia jej spraw nie mieści się w definicji art. 16 Umowy polsko-cypryjskiej. Przepis art. 16 ww. Umowy polsko-cypryjskiej dotyczy wynagrodzeń dyrektorów i innych podobnych należności, które osoba mająca miejsce zamieszkania lub siedzibę w Umawiającym się Państwie osiąga z tytułu członkostwa w zarządzie lub radzie nadzorczej lub jakimkolwiek innym podobnym organie spółki. Komplementariusz - spółka z o.o. nie może być uznana za dyrektora lub inną osobę będącą członkiem organu spółki otrzymującym wynagrodzenie z tytułu pełnienia funkcji dyrektora i innych podobnych należności lub z tytułu członkostwa w organie spółki. Mając na uwadze powyższe podkreślono, że wynagrodzenie z tytułu prowadzenia spraw Spółki na rzecz komplementariusza nie stanowi żadnego z rodzajów przychodu wymienionego w art. 21 ust. 1 i art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. W związku z tym nie występuje obowiązek poboru przez Wnioskodawcę podatku dochodowego na podstawie art. 26 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Wskazano dalej, że komplementariusz jest co do zasady przedstawicielem ustawowym spółki komandytowej i ma obowiązek reprezentowania spółki. W sytuacji, gdy Ksh nie przewiduje wynagrodzenia za prowadzenie spraw Spółki oraz wypłata wynagrodzenia wynika z uchwały wspólników, wynagrodzenie to stanowi należność z tytułu usług wykonywanych przez komplementariusza. Stwierdzono, że czynności polegające na prowadzeniu spraw i reprezentowaniu spółki komandytowo-akcyjnej przez jej komplementariusza, wykonywane za wynagrodzeniem, są usługami i wynagrodzenie to stanowić będzie przychód z działalności gospodarczej. W związku z powyższym do opodatkowania tego przychodu będzie miał zastosowanie art. 7 ww. Umowy określający zasady opodatkowania zysków przedsiębiorstw. Jeżeli komplementariusz nie będzie posiadał zakładu na terytorium Polski, a Wnioskodawca będzie dysponował aktualnym certyfikatem rezydencji tego podmiotu, wynagrodzenie będzie podlegało opodatkowaniu w Państwie siedziby komplementariusza. W takiej sytuacji Wnioskodawca nie będzie obowiązany do pobrania i odprowadzenia podatku dochodowego na podstawie art. 26 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych od wypłacanego komplementariuszowi wynagrodzenia z ww. tytułu. Ostatecznie organ stanął na stanowisku, że w przypadku wypłaty przez Wnioskodawcę wynagrodzenia na rzecz komplementariusza - spółki z o.o. będącej rezydentem cypryjskim, który reprezentuje Spółkę oraz prowadzi sprawy Spółki, nie ma zastosowania art. 16 Umowy polsko-cypryjskiej i zasady opodatkowania określone w tym przepisie. We wniesionej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi, po uprzednim wezwaniu do usunięcia naruszenia prawa, skardze, skarżąca spółka interpretacji tej zarzuciła naruszenie art. 16 umowy między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem Republiki Cypru w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku, sporządzonej w Warszawie dnia 4 czerwca 1992 r. (Dz. U. z dnia 8 grudnia 1993 r. w brzmieniu nadanym protokołem z dnia 22 marca 2012 r. dalej: zwana Umową) poprzez jego niezastosowanie i przyjęcie, że wynagrodzenie wypłacone komplementariuszowi spółki komandytowo-akcyjnej, który jest rezydentem podatkowym na Cyprze, jest opodatkowane w Polsce, podczas gdy do wynagrodzenia ma zastosowanie art. 16 Umowy, który na zasadzie wyłączności określa miejsce opodatkowania takiego wynagrodzenia i wyłącza je z opodatkowania w Polsce, bowiem odnosi się on także do spółki komandytowo-akcyjnej. Wobec powyższego wniesiono o uchylenie zaskarżonej interpretacji i przyznanie kosztów postępowania. W uzasadnieniu skargi wskazano na to, że art. 16 Umowy ma zastosowanie do komplementariusza spółki komandytowo-akcyjnej, gdyż ta dla celów podatkowych opodatkowana jest podatkiem dochodowym od osób prawnych, natomiast komplementariusz ustrojowo w spółce komandytowo- akcyjnej z mocy prawa prowadzi sprawy spółki oraz reprezentuje spółkę wobec osób trzecich. Odniesiono się również do zakresu przedmiotowego przepisu art. 16 Umowy, który ma zastosowanie do wynagrodzenia dyrektorów i innych podobnych należności, nie wyłączając z zakresu przedmiotowego stosowania przepisu żadnego świadczenia otrzymywanego przez organ spółki. Jednocześnie skarżąca zwróciła uwagę, że Minister Finansów z wniosku komplementariusza w dniu [...] lutego 2015 roku wydał interpretację indywidualną nr [...], w której uznał jego stanowisko w przedmiocie opodatkowania wynagrodzenia komplementariusza spółki komandytowo-akcyjnej za prawidłowe, sprzeczne z interpretacją w sprawie. W odpowiedzi na skargę organ wydający interpretację wniósł o jej oddalanie ponosząc argumentację przedstawioną w uzasadnieniu zaskarżonej interpretacji. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi zważył, co następuje. Zgodnie z art. 3 § 2 pkt 4a ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.), dalej p.p.s.a., kontrola działalności administracji publicznej przez sądy administracyjne obejmuje orzekanie w sprawach skarg na pisemne interpretacje przepisów prawa podatkowego wydawane w indywidualnych sprawach. Zakres kontroli sprawowanej przez wojewódzkie sądy administracyjne określa ustawa z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269), stanowiąc w art. 1 ust. 2, że sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem jej zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Oceniając zaskarżoną indywidualną interpretację z punktu widzenia legalności, Sąd uznał, iż nie narusza ona prawa. Istotą sporu między skarżącą a organem podatkowym jest kwestia, czy wypłacone na rzecz komplementariusza za prowadzenie spraw spółki komandytowo-akcyjnej, w której jedynym komplementariuszem jest spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (LTD) z siedzibą na Cyprze, wynagrodzenie, w świetle przepisów umowy miedzy Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem Republiki Cypru w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku, sporządzonej w Warszawie w dniu 4 czerwca 1992 r., w treści nadanej po uwzględnieniu Protokołu z dnia 22 marca 2012 r. (Dz. U. z 2012 r., poz. 1383) zmieniającego ww. umowę z dniem 9 listopada 2012 r., podlega opodatkowaniu wyłącznie na Cyprze w oparciu o art. 16 Umowy w nowym brzmieniu. Z przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca jest spółką komandytowo-akcyjną. Komplementariuszem spółki jest spółka z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą na Cyprze, która nie jest rezydentem polskim i rozlicza się z zobowiązań publicznoprawnych w kraju siedziby. Umowa spółki przewiduje możliwość przyznania komplementariuszowi wynagrodzenia za prowadzenie spraw Spółki. Komplementariusz otrzyma wynagrodzenie przyznane uchwałą wspólników. Komplementariusz realizuje swoje uprawnienia wynikające z Kodeksu spółek handlowych, tj. reprezentuje Spółkę oraz prowadzi sprawy Spółki. Mając na uwadze powyższe przytoczyć należy stosowne unormowania ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. z 2013 r., poz. 1030 z późn. zm.), zwanej dalej ksh. W myśl art. 125 ksh spółką komandytowo-akcyjną jest spółka osobowa mająca na celu prowadzenie przedsiębiorstwa pod własną firmą, w której wobec wierzycieli za zobowiązania spółki co najmniej jeden wspólnik odpowiada bez ograniczenia (komplementariusz), a co najmniej jeden wspólnik jest akcjonariuszem. Zgodnie z treścią art. 137 § 1 ksh spółkę reprezentują komplementariusze, których z mocy statutu lub prawomocnego orzeczenia sądu nie pozbawiono prawa reprezentowania spółki. Natomiast stosownie do art. 140 § 1 ksh każdy komplementariusz ma prawo i obowiązek prowadzenia spraw spółki. Z kolei w myśl art. 147 § 2 ksh, jeżeli statut nie stanowi inaczej, komplementariuszowi niepozbawionemu prawa prowadzenia spraw spółki, który pobiera wynagrodzenie z tytułu podejmowania czynności wymienionych w art. 137 § 1 i art. 141, nie przysługuje udział w zysku spółki w części odpowiadającej wkładowi jego pracy do spółki. Z uwagi na fakt, że komplementariuszem Spółki jest spółka z ograniczoną z siedzibą na Cyprze kwestie opodatkowania podatkiem dochodowym wynagrodzenia mającego być wypłaconym komplementariuszowi przez Wnioskodawcę należy rozpatrywać z uwzględnieniem przepisów umowy między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem Republiki Cypru w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku sporządzonej dnia 4 czerwca 1992 r. (Dz. U. z 1993 r., Nr 117, poz. 523 z późn. zm.), w brzmieniu nadanym Protokołem z dnia 22 marca 2012 r. Zgodnie z przywołanym we wniosku o udzielenie interpretacji art. 16 Umowy w nowym brzmieniu, wynagrodzenia dyrektorów i inne podobne należności, które osoba mająca miejsce zamieszkania lub siedzibę w umawiającym się Państwie osiąga z tytułu członkostwa w zarządzie lub radzie nadzorczej lub jakimkolwiek innym podobnym organie spółki mającej siedzibę w drugim Umawiającym się Państwie, podlegają opodatkowaniu tylko w pierwszym wymienionym Państwie. Dla prawidłowego zinterpretowania ww. przepisu, jak słusznie wskazały obie strony sporu, wyjaśnić należy pojęcia wymienione w ww. przepisie. W tym celu należy sięgnąć do słowniczka zawartego w Umowie. Art. 3 Umowy zwiera definicje ogólne, w brzmieniu nadanym na mocy protokołu z dnia 22 marca 2012 r. Dla właściwej interpretacji art. 16 Umowy należy więc przeanalizować zakres pojęcia "osoba", gdyż art. 16 Umowy ma zastosowanie do wynagradzania dyrektorów i innych podobnych należności, które osoba mająca miejsce zamieszkania lub siedzibę w Umawiającym się Państwie osiąga z tytułu członkostwa w zarządzie lub radzie nadzorczej lub jakimkolwiek innym podobnym organie spółki mającej siedzibę w drugim Umawiającym się Państwie. W tym przypadku określenie "osoba" oznacza osobę fizyczną, spółkę holdingową, spółkę i każde inne zrzeszenie osób (art. 3 ust. 1 lit. e Umowy). Drugie pojęcie wymagające wyjaśnienia to "spółka". I tak, zgodnie z art. 3 ust. 1 lit. g Umowy określenie "spółka" oznacza każdą osobę prawną lub każdą inną jednostkę, którą dla celów podatkowych traktuje się jako osobę prawną. Dokonując dalszej interpretacji przepisu należy zauważyć, że dotyczy on wynagrodzenia osiągniętego z tytułu członkostwa w zarządzie lub radzie nadzorczej lub jakimkolwiek innym podobnym organie spółki, a wobec tego rozważyć trzeba, czy przepis ten ma zastosowanie do komplementariusza spółki komandytowo-akcyjnej i osiąganego przez niego wynagrodzenia za prowadzenie spraw spółki. W tym zakresie, zdaniem Spółki, art. 16 Umowy ma zastosowanie do komplementariusza spółki komandytowo-akcyjnej, gdyż ta dla celów podatkowych opodatkowana jest podatkiem dochodowym od osób prawnych, natomiast komplementariusz w spółce komandytowo-akcyjnej ustrojowo z mocy prawa prowadzi sprawy spółki oraz reprezentuje spółkę wobec osób trzecich, jest zatem organem podobnym do organów spółki takich jak zarząd lub rada nadzorcza i skoro wynagrodzenie to nie zostało wyłączone z przedmiotu opodatkowania w art. 16 Umowy, to ma zastosowanie do przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego i podlega opodatkowaniu na podstawie ww. art. 16 Umowy. W ocenie Sądu, stanowisko skarżącej nie zasługuje na aprobatę, gdyż komplementariusz nie może być uznany za organ spółki, podobny do zarządu, rady nadzorczej lub jakiegokolwiek innego organu. Stosownie do unormowań kodeksu spółek handlowych komplementariusz to wspólnik (akcjonariusz) spółki komadytowo-akcyjnej, który za zobowiązania spółki odpowiada bez ograniczenia całym swoim majątkiem. Stosownie do ww. art. 140 ksh każdy komplementariusz ma prawo i obowiązek prowadzenia spraw spółki. Jednakże z ksh nie wynika, aby komplementariusza będącego wspólnikiem – akcjonariuszem traktować jak organ spółki. Organami spółki są zarząd, rada nadzorcza i walne zgromadzenie. W zakresie tego pojęcia nie mieści się, zdaniem Sądu, komplementariusz, mimo przyznanego mu z mocy ustawy ksh prawa do prowadzenia spraw spółki. W tym stanie rzeczy, wobec oczywistego i nie budzącego wątpliwości sformułowania zawartego w art. 16 Umowy w nowym brzmieniu, wynagrodzenia komplementariusza, w tym przypadku spółki z o.o., przyznanego mu za prowadzenie spraw spółki komandytowo-akcyjnej, nie można uznać za wynagrodzenie osiągane z tytułu członkostwa w zarządzie lub radzie nadzorczej lub jakimkolwiek innym podobnym organie spółki mającym siedzibę w drugim umawiającym się państwie. Rację ma zatem organ twierdząc, że wynagrodzenie spółki z o.o. z tytułu reprezentowania Spółki komandytowo-akcyjnej i prowadzenia jej spraw nie mieści się w definicji art. 16 Umowy polsko-cypryjskiej. Przepis art. 16 ww. Umowy polsko-cypryjskiej dotyczy bowiem wynagrodzeń dyrektorów i innych podobnych należności, które osoba mająca miejsce zamieszkania lub siedzibę w Umawiającym się Państwie osiąga z tytułu członkostwa w zarządzie lub radzie nadzorczej lub jakimkolwiek innym podobnym organie spółki. Komplementariusz - spółka z o.o. nie może być uznana za dyrektora lub inną osobę będącą członkiem organu spółki otrzymującym wynagrodzenie z tytułu pełnienia funkcji dyrektora i innych podobnych należności lub z tytułu członkostwa w organie spółki. Zasadnie więc organ interpretujący poniósł, że czynności polegające na prowadzeniu spraw i reprezentowaniu spółki komandytowo-akcyjnej przez jej komplementariusza, wykonywane za wynagrodzeniem, są usługami i wynagrodzenie to stanowić będzie przychód z działalności gospodarczej. W związku z powyższym do opodatkowania tego przychodu będzie miał zastosowanie art. 7 ww. Umowy określający zasady opodatkowania zysków przedsiębiorstw. Biorąc pod uwagę powołane przepisy prawa podatkowego oraz przedstawiony we wniosku opis zdarzenia przyszłego zasadnie więc organ stanął na stanowisku, że w przypadku wypłaty przez Wnioskodawcę wynagrodzenia na rzecz komplementariusza - spółki z o.o. będącej rezydentem cypryjskim, który reprezentuje Spółkę oraz prowadzi sprawy Spółki - nie mają zastosowania art. 16 Umowy polsko-cypryjskiej i zasady opodatkowania określone w tym przepisie. Odnosząc się natomiast do wskazanej w skardze interpretacji indywidualnej z dnia [...]r. wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w W., sprzecznej z zaskarżoną w niniejszej sprawie interpretacją, podnieść trzeba, że została ona wydana w indywidualnej sprawie innego podmiotu i nie może stanowić źródła praw i obowiązków dla innych podatników. W orzecznictwie sądowym już wielokrotnie był wyrażany pogląd, który Sąd w niniejszej sprawie w pełni aprobuje, że zasada zaufania wyrażona w art. 121 § 1 O.p. nie może być rozumiana jako konieczność wydawania decyzji sprzecznych z obowiązującym prawem i powielających poprzednie błędy organu (por. wyroki NSA: z 1 czerwca 2001 r., I SA/Gd 1145/99, z 8 grudnia 1999 r., SA/Sz 1775/98, z 30 września 2005 r., FSK 2528/04). Zasada ta musi być bowiem stosowana w postępowaniu podatkowym z uwzględnieniem zasady legalizmu. Wyważenie tych dwóch zasad jest obowiązkiem organów podatkowych i warunkuje prowadzenie postępowania podatkowego zgodnie z prawem (np. wyrok NSA z dnia 21 października 2011 r., II FSK 2367/10). Jakkolwiek zmienność rozstrzygnięć podejmowanych przez organy podatkowe, przy tym samym stanie faktycznym i prawnym, narusza zasadę zaufania wyrażoną w art. 121 O.p. (wyrok NSA z 18 października 2001 r., III SA 1233/00), to jednak nie zawsze uzasadnia uchylenie zaskarżonego aktu. Innymi słowy, korzystniejsze, lecz niezgodne z prawem orzeczenie wydane w stosunku do innej osoby, znajdującej się w podobnej sytuacji faktycznej i prawnej jak strona, nie stwarza dla podatnika automatycznie prawa do potraktowania go w ten sam sposób (wyrok NSA z 19 kwietnia 2005 r., FSK 1660/04). Mając powyższe na uwadze, na podstawie art. 146 p.p.s.a., Sąd skargę oddalił. P.C.