I SA/Łd 729/16

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi – Wydział I w składzie następującym: Przewodnicząca: Sędzia WSA Joanna Grzegorczyk-Drozda Sędziowie: Sędzia NSA Wiktor Jarzębowski Sędzia WSA Paweł Kowalski Protokolant: asystent sędziego Maciej Dębski po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 14 grudnia 2016 r. sprawy ze skargi H.K.-Ł. i B. Ł. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w S. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie ustalenia wymiaru łącznego zobowiązania pieniężnego za rok 2016 oddala skargę. Samorządowe Kolegium Odwoławcze w A. decyzją z [...], nr [...] utrzymało w mocy decyzję Burmistrza Gminy i Miasta B. nr [...] z [...], ustalającą H.K. i B.Ł. wymiar łącznego zobowiązania pieniężnego na 2016 r. w wysokości 36.865 zł. Na powyższe zobowiązanie składały się: podatek rolny od 1,4420 ha użytków rolnych w kwocie 177 zł, podatek leśny od lasu o powierzchni 0,5300 ha w kwocie 22 zł oraz podatek od nieruchomości w kwocie 36.666 zł. Podatek od nieruchomości został wymierzony od gruntów związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej o powierzchni 52.380 m2 według stawki 0,70 zł od 1 m2 gruntu. W odwołaniu od decyzji organu pierwszej instancji H.K. zakwestionowała prawidłowość wyliczenia podatku od nieruchomości. Zdaniem strony organ podatkowy, wyliczając podatek od działki o numerze ewidencyjnym [...], położonej w miejscowości C., zastosował niewłaściwą stawkę, to jest: stawkę właściwą dla osób prowadzących działalność gospodarczą. Podatniczka wyjaśniła, że wprawdzie działka ta została wydzierżawiona firmie D., jednak nie mogła być legalnie wykorzystana gospodarczo przez ten podmiot. Udzielona tej firmie koncesja warunkowa na wydobywanie kruszywa naturalnego została bowiem uznana przez Ministra Środowiska za rażąco naruszającą prawo i została wygaszona. Z kolei działalność wydobywcza prowadzona przez tę firmę na sąsiednich działkach (nr [...]) została zakończona w maju 2014 r. Ponadto skarżąca wskazała, że informacja w sprawie podatku od nieruchomości na 2013 r. została przygotowana i podpisana nie przez samych podatników i właścicieli gruntów, lecz przez pełnomocnika firmy D. Wymienioną na wstępie decyzją z [...] Samorządowe Kolegium Odwoławcze w A., powołując się między innymi na: art. 233 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tekst jednolity: Dz.U. z 2015 r., poz. 613 ze zm.; dalej: O.p.), a także art. 2 ust. 1 pkt 1 i pkt 2, art. 3 ust. 1 pkt 1 i art. 4 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (tekst jednolity: Dz.U. z 2016 r., poz. 716; dalej: u.p.o.l.), utrzymało w mocy decyzję organu pierwszej instancji. W uzasadnieniu Kolegium powołało się między innymi na decyzję Starosty E. z [...] ustalającą kierunki rekultywacji terenu zdegradowanego w wyniku eksploatacji kruszywa naturalnego. Decyzja ta objęła działki nr [...] w częściach, na których robotami górniczymi spowodowano degradację gruntów. Starosta uznał, że degradacja gruntów wymaga rekultywacji niezależnie od tego czy była wynikiem prowadzenia legalnej działalności. Brak koncesji na wydobywanie kruszywa z działki nr [...] nie zwalniał zatem przedsiębiorcy (M.C. prowadzącego działalność gospodarczą pod nazwą D.) z obowiązku wykonania na tej działce rekultywacji, skoro grunty tej działki zostały przez niego zdegradowane. Zdaniem organu odwoławczego objęcie spornych gruntów procesem rekultywacji przesądzało o konieczności zastosowania stawki podatku od nieruchomości właściwej dla podmiotów prowadzących działalność gospodarczą. Organ wskazał, że rekultywacja gruntów po działalności górniczej stanowi element składowy likwidacji zakładu górniczego, w rozumieniu art. 129 ustawy z dnia 9 czerwca 2011 r. - Prawo geologiczne i górnicze (tekst jednolity: Dz. U. z 2015 r., poz. 196 ze zm.). Rekultywacja gruntów poeksploatacyjnych jest immanentnie związana z działalnością polegającą na eksploatacji kruszywa, a zatem jest przejawem wykonywania działalności gospodarczej, o której mowa w art. 1a ust. 1 pkt 4 u.p.o.l. Skoro rekultywacja wyeksploatowanych gruntów jest konieczną składową działalności w zakresie wydobywania kopalin, to grunty poddane takim czynnościom należy uznać za zajęte na prowadzenie działalności gospodarczej tak długo, jak długo rekultywacja nie zostanie zakończona i taki stan rzeczy nie zostanie stwierdzony ostateczną decyzją właściwego organu. W konsekwencji rekultywowane grunty powinny być opodatkowane podatkiem od nieruchomości według stawek właściwych dla gruntów zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej, bez względu na sposób zakwalifikowania w ewidencji gruntów i budynków (art. 5 ust. 1 pkt 1 lit. a u.p.o.l.). Na zakończenie organ odwoławczy wyjaśnił, że podatnikiem w niniejszej sprawie nie może być M.C., ponieważ nie był posiadaczem samoistnym działki nr [...]. Zgodnie zaś z art. 3 ust. 3 u.p.o.l. jeżeli przedmiot opodatkowania znajduje się w posiadaniu samoistnym, obowiązek podatkowy w zakresie podatku od nieruchomości ciąży na posiadaczu samoistnym – w niniejszej sprawie na właścicielu tej nieruchomości. W skardze na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w A. podatnicy, wnosząc o jej uchylenie, zarzucili błędy w ustaleniach faktycznych mające istotny wpływ na treść orzeczenia, polegające na: (a) bezpodstawnym pominięciu złożonych przez stronę dokumentów, (b) niewłaściwym ustaleniu obszaru związanego z prowadzeniem działalności gospodarczej, przez wliczenie do tego obszaru działki nr [...], która zdaniem strony nie mogła być wliczona do obszaru przeznaczonego pod działalność wydobywczą, (c) uznaniu, że ww. nieruchomość jednocześnie jest gruntem innym (nieużytkiem gruntowym) o powierzchni 7.600 m2, (d) przyjęciu, że to podatnicy zadeklarowali do opodatkowania podatkiem od nieruchomości grunty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej o pow. 52.380 m2, pomimo że to przedstawiciel firmy D., działając bez umocowania, dokonał wskazania obszaru pod działalność wydobywczą; skarżący zwrócili dalej uwagę na bezpodstawne zawyżenie obszaru przeznaczonego pod działalność, (e) naruszeniu art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. z którego wynika, że grunt przeznaczony pod działalność gospodarczą powinien być w posiadaniu przedsiębiorcy, podczas gdy w niniejszej sprawie firma D. nigdy nie nabyła praw do prowadzenia działalności wydobywczej na działce [...] (z której później wydzielono działkę nr [...]). W toku postępowania pełnomocnik skarżących, w piśmie z [...], wnosząc o uchylenie zaskarżonej decyzji i zasądzenie kosztów postępowania, uzupełnił skargę o zarzuty naruszenia: (1) przepisów prawa materialnego, mające wpływ na wynik postępowania, a mianowicie art. 5 ust. 1 pkt 1 lit. a i pkt 2 lit. b u.p.o.l. w zw. z art. 2 ust. 1 u.p.o.l. oraz art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. poprzez ich błędne zastosowanie i przyjęcie najwyższej stawki podatku od nieruchomości przewidzianej przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 lit. a i pkt 2 lit. b u.p.o.l. dla nieruchomości niezwiązanej z prowadzeniem działalności gospodarczej, bowiem nie będącej w posiadaniu przedsiębiorcy po myśli art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. oraz niewykorzystywanej faktycznie do prowadzenia takiej działalności, przy jednoczesnym oparciu się na irrelewantej okoliczności wydania decyzji o rekultywacji terenu nieruchomości, której dotyczy postępowania podatkowe, jako wskazującej na powiązanie z prowadzoną działalnością podczas gdy fakt, iż nieruchomość może potencjalnie być w przyszłości wykorzystana pod działalność gospodarczą zgodnie z utrwalonym orzecznictwem sądowym pozostaje bez wpływu na przyjęcie najwyższej stawki podatku od nieruchomości, (2) przepisów postępowania, mające istotny wpływ na wynik postępowania, a mianowicie 121 § 2 w zw. z art. 155 § 1 i art. 274a § 1 O.p. poprzez niepoinformowanie strony o konieczności złożenia informacji o przedmiocie opodatkowania – nieruchomości na urzędowym formularzu dostępnym w gminie oraz o treści art. 6 ust. 6 u.p.o.l., w sytuacji gdy skarżący informowali organ podatkowy wielokrotnie na piśmie o okolicznościach istotnych dla ich opodatkowania i przyjętej stawki podatku, co godzi w naczelną zasadę postępowania podatkowego informowania stron i udzielania wyjaśnień o przepisach prawa podatkowego pozostających w związku z przedmiotem opodatkowania, bowiem organ nie wykazał się nawet najmniejszą inicjatywą w zakresie informowania stron postępowania podatkowego, w sytuacji gdy strony te były aktywne i współdziałały z organem podatkowym informując o istotnych okolicznościach faktycznych z własnej inicjatywy, ale nie w formie przewidzianej przez przepisy prawa podatkowego, (3) przepisów postępowania, mające istotny wpływ na wynik postępowania, a mianowicie, art. 122 art. 187 § 1 i art. 191 O.p. wyrażające się w przeprowadzeniu niewyczerpującego postępowania dowodowego, w szczególności: nie zweryfikowanie do kiedy nieruchomość, której dotyczy postępowanie podatkowe, była w posiadaniu przedsiębiorcy, do kiedy faktycznie prowadzono na niej działalność gospodarczą, niezweryfikowanie czy informacje w sprawie podatku od nieruchomości datowane na [...] zostały rzeczywiście złożone przez skarżących zważywszy, że kwestionowali oni obszar podany w tych informacjach i podnosili twierdzenia, że całości dokumentacji w sprawie składał pełnomocnik przedsiębiorcy M.C. (firma D.) T.K., niezbadanie okoliczności wielkości obszaru, na którym była prowadzona działalności gospodarcza i to nawet po wydaniu przez Ministra Środowiska decyzji z [...] stwierdzającej, że decyzja Marszałka Województwa z [...] w części dotyczącej działki nr [...] została wydana z naruszenie prawa, a zatem jednoznacznie podważającej obszar na którym prowadzona była działalność, co godzi w zasadę prawdy obiektywnej, do której ustalenia powinny dążyć organy podatkowe, (4) przepisów postępowania, mające istotny wpływ na wynik postępowania, a mianowicie art. 123 § 1 w zw. z art. 200 § 1 w zw. z art. 192 § 1 O.p. wyrażającą się w niezapewnieniu czynnego udziału stronom w każdym stadium postępowania, a w szczególności nieumożliwienie im wypowiedzenia się co do zebranych w toku postępowania podatkowego dowodów oraz zgłoszenia wniosków dowodowych, przy jednoczesnym uznaniu za udowodnione okoliczności faktycznych, co do których strony (skarżący) nie mieli możliwości wypowiedzenia się. W odpowiedzi na skargę Samorządowe Kolegium Odwoławcze w A. wniosło o jej oddalenie. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył co następuje Skarga jest bezzasadna. Na wstępie podzielić należy stanowisko organu podatkowego co do tego, że skarżący, z tytułu posiadania działki gruntu o nr [...], posiadają w niniejszej sprawie przymiot podatnika podatku od nieruchomości. W myśl art. 3 ust. 1 u.p.o.l. podatnikami podatku od nieruchomości są osoby fizyczne, osoby prawne, jednostki organizacyjne, w tym spółki nieposiadające osobowości prawnej, będące: (1) właścicielami nieruchomości lub obiektów budowlanych, z zastrzeżeniem ust. 3; (2) posiadaczami samoistnymi nieruchomości lub obiektów budowlanych; (3) użytkownikami wieczystymi gruntów; (4) posiadaczami nieruchomości lub ich części, stanowiących własność Skarbu Państwa lub jednostki samorządu terytorialnego (...). Jeżeli przedmiot opodatkowania znajduje się w posiadaniu samoistnym, obowiązek podatkowy w zakresie podatku od nieruchomości ciąży na posiadaczu samoistnym (art. 3 ust. 3 u.p.o.l.). Organ podatkowy słusznie wskazał, że pojęcie "posiadania samoistnego" należy rozumieć tak, jak w prawie cywilnym (art. 336 Kodeksu cywilnego). Posiadaczem samoistnym rzeczy jest zatem ten, kto nią faktycznie włada jak właściciel. Nie jest zatem takim posiadaczem ten, kto włada rzeczą jak użytkownik, zastawnik, najemca, dzierżawca, lub mający inne prawo, z którym łączy się określone władztwo nad cudzą rzeczą. W niniejszej sprawie pozostaje poza sporem fakt, że M.C. nie jest posiadaczem samoistnym działki nr [...]. Przymiot posiadania samoistnego tej działki przysługuje jedynie jej właścicielom, to jest skarżącym. Fakt (ewentualnego) posiadania zależnego działki przez M.C. eliminuje możliwość przypisania mu statusu podatnika podatku od nieruchomości i obciążenia go obowiązkiem podatkowym w podatku od nieruchomości. Ustawodawca ograniczył bowiem obowiązek podatkowy w podatku od nieruchomości tylko do posiadaczy zależnych nieruchomości stanowiących własność Skarbu Państwa lub jednostek samorządu terytorialnego (art. 3 ust. 1 pkt 4 u.p.o.l.). W związku z tym w pełni należy podzielić konstatację organu odwoławczego co do tego, że prowadzenie działalności gospodarczej na działce nr [...] przez ww. podmiot gospodarczy, nawet bez tytułu prawnego do niej, nie eliminuje uznania za podatników podatku od nieruchomości H.K. i B.Ł., jako jej właścicieli. Po drugie podzielić należy również stanowisko organu odwoławczego co do zastosowanej stawki podatku od nieruchomości. Sąd zgadza się z SKO w A., że analizując przepisy art. 4 pkt 18, art. 20 ust. 1, 3 i 4 oraz art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 3 lutego 1995 r. o ochronie gruntów rolnych i leśnych (tekst jednolity: Dz.U. z 2015 r., poz. 909 ze zm.) rekultywację gruntów po wyczerpaniu złoża również należy uznać za działalność gospodarczą w zakresie wydobywania kopalin (por. wyroki NSA z 19 stycznia 2007 r., II FSK 75/06 i z 14 lipca 2010 r., II FSK 2002/09, dostępne na stronie internetowej: http://orzeczenia.nsa.gov.pl). Nie jest bowiem możliwe wydobywanie kopalin bez jednoczesnego planowania i prowadzenia rekultywacji zdewastowanych w wyniku tego wydobycia gruntów. Warunek przeprowadzenia rekultywacji jest wprawdzie nałożony na przedsiębiorcę ustawą i nie podejmuje się on jego wykonania dobrowolnie, jednakże tylko z tego faktu nie można wyprowadzać wniosku, że rekultywacja nie stanowi jednej z faz (czynności) podejmowanych w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, wykonywanej w sposób ciągły. W ramach organizacji tej działalności niezbędne jest planowanie i stopniowe dokonywanie rekultywacji gruntów. Do czasu zakończenia rekultywacji stwierdzonej ostateczną decyzją właściwego organu administracyjnego (która w niniejszej sprawie nie została wydana), grunty te są nie tylko związane z prowadzeniem działalności gospodarczej, ale także faktycznie zajęte na jej prowadzenie, co w świetle przepisów: art. 2 ust. 1 i 2 w zw. z art. 1a ust. 1 pkt 3 i pkt 4 u.p.o.l. powoduje, iż podlegają one opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości według stawek najwyższych. Stanowisko takie prezentowane jest konsekwentnie w orzecznictwie sądów administracyjnych (por. wyroki NSA z 14 lipca 2010 r., II FSK 2002/09 i z 13 stycznia 2016 r., II FSK 2815/15, a także wyroki WSA z 14 maja 2013 r., I SA/Gd 1380/12 i I SA/Gd 1377/12, czy też z 16 lutego 2016 r., I SA/Łd 1050/15, dostępne na stronie internetowej: http://orzeczenia.nsa.gov.pl). Organy podatkowe trafnie zatem uznały, że w 2016 r. skarżący pozostawali podatnikami podatku od nieruchomości z tytułu posiadania działki nr [...] oraz, że powinni uiścić podatek według stawek właściwych dla osób prowadzących działalność gospodarczą. Bezzasadne okazały się zatem podniesione wobec decyzji SKO w A. zarzuty naruszenia przepisów prawa materialnego. Odnosząc się na koniec do zarzutów naruszenia przepisów postępowania wskazać należy, że w większej części stanowiły one jedynie gołosłowną polemikę z ustaleniami poczynionymi przez organy podatkowe. Tymczasem – w ocenie sądu – w rozpoznawanej sprawie organy podatkowe zgromadziły (zapewniając stronie prawo do wzięcia czynnego udziału) i wszechstronnie oceniły zgodnie z art. 187 O.p., materiał dowodowy sprawy, czego potwierdzeniem jest analityczne uzasadnienie zaskarżonej decyzji. Organy podatkowe wyczerpały swoje możliwości dowodowe i nie przekroczyły przy tym granic swobodnej oceny dowodów. Zaznaczyć należy, że w prowadzonym postępowaniu organy ograniczyły się prawidłowo do tych tylko okoliczności, które miały istotne znaczenie dla kwestii ustalenia zobowiązania podatkowego. Zasadność ocen i wniosków poczynionych przez Kolegium na podstawie zebranego materiału dowodowego, w świetle zasad logicznego rozumowania i doświadczenia życiowego, nie budzi wątpliwości. Dokonana przez organ ocena dowodów nie wykracza także poza granice wynikające z art. 191 O.p., nie nosi cech dowolności, czy powierzchowności. Podkreślić należy, że dla odpowiedzialności podatników kluczowe znaczenie miała, niekwestionowana przez skarżących, treść decyzji Starosty E. z [...], ustalającej kierunki rekultywacji terenu zdegradowanego w wyniku eksploatacji kruszywa naturalnego, obejmująca bez wątpienia działkę nr [...]. Starosta trafnie uznał w niej, że degradacja gruntów wymaga rekultywacji niezależnie od tego czy była wynikiem prowadzenia legalnej działalności. Brak koncesji na wydobywanie kruszywa nie zwalniał zatem przedsiębiorcy (M.C.) z obowiązku wykonania na tej działce rekultywacji, skoro grunty tej działki zostały przez niego zdegradowane. Zobowiązanie tego przedsiębiorcy do przeprowadzenia rekultywacji ww. nieruchomości nie mogło mieć jednak – co wskazano już wyżej – żadnego wpływu na to kto jest podatnikiem podatku od nieruchomości. Podatnikami tymi pozostawali bez wątpienia skarżący (właściciele nieruchomości). W tym stanie sprawy skarga, na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jednolity: Dz.U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.), podlega oddaleniu. P.P.