I SA/Łd 733/11

Dnia 23 września 2011 roku Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi – Wydział I w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia WSA Joanna Grzegorczyk-Drozda (spr.) Sędziowie: Sędzia WSA Bożena Kasprzak Sędzia NSA Bogusław Klimowicz Protokolant: Asystent sędziego Joanna Skrzypczak-Zajger po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 23 września 2011 roku sprawy ze skargi I. P. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Ł. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie określenia wysokości zobowiązania podatkowego w opłacie targowej za poszczególne dni w okresie od stycznia do grudnia 2009 roku oddala skargę. Sygnatura akt I SA/Łd 733/11 UZASADNIENIE I. P. w ramach własnej działalności gospodarczej prowadziła sprzedaż na stanowisku A, B w przenośnym pawilonie handlowym na terenie targowiska w T. przy ul. A nr 88 należącego do "A". Burmistrz Miasta T. postanowieniem z dnia [...] roku wszczął z urzędu postępowanie w sprawie określenia I. P. wysokości zobowiązania podatkowego w opłacie targowej za okres od 1 stycznia 2009 roku do [...] roku. Decyzją z dnia [...] roku Burmistrz Miasta T. określił I. P. wysokość zobowiązania podatkowego w opłacie targowej za okres od 1 stycznia 2009 roku do 31 grudnia 2009 roku tj. za dni 4, 18, 25 stycznia 2009 roku, 1, 7, 8, 11, 14, 15, 18, 21, 22, 25, 28 lutego 2009 roku, 1, 4, 7, 8, 11, 14, 15, 18, 21, 22, 25, 28, 29 marca 2009 roku, 1, 4, 5, 8, 15, 18, 19, 22, 25, 26, 29 kwietnia 2009 roku, 6, 9, 13, 16, 17, 20, 23, 24, 27, 30 maja 2009 roku, 3, 6, 7, 10, 13, 14, 17, 20, 21, 24, 27, 28 czerwca 2009 roku, 1, 5, 11, 12, 19, 22, 25, 29 lipca 2009 roku, 1, 2, 5, 8, 9, 12, 16, 19, 22, 23, 26, 29, 30 sierpnia 2009 roku, 2, 5, 6, 9, 12, 13, 16, 19, 20, 23, 26, 27, 30 września 2009 roku, 3, 7, 10, 11, 17, 18, 21, 24, 25, 28 października 2009 roku, 4, 7, 8, 15, 18, 22, 25, 29 listopada 2009 roku, 2, 5, 6, 9, 12, 13, 16, 20, 23 grudnia 2009 roku w łącznej kwocie 1.331 zł. Od powyższej decyzji strona wniosła odwołanie do Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Ł.. Po rozpatrzeniu powyższego odwołania, SKO utrzymało w mocy rozstrzygnięcie organu I instancji i wskazało, iż zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych "oplata targową pobiera się od osób fizycznych, osób prawnych oraz jednostek organizacyjnych niemających osobowości prawnej, dokonujących sprzedaży na targowiskach". "Targowiskami" na zasadzie art. 15 ust. 2 niniejszej ustawy "są wszelkie miejsca, w których jest prowadzony handel, z zastrzeżeniem ust. 2a". Przepis art. 15 ust. 2a ustawy o podatkach i opłatach lokalnych stanowi, że "opłacie targowej nie podlega sprzedaż dokonywana w budynkach lub częściach budynków, z wyjątkiem targowisk pod dachem oraz hal używanych do targów, aukcji i wystaw". Zgodnie z ust. 3 tego artykułu "oplata targową pobiera się niezależnie od należności przewidzianych w odrębnych przepisach za korzystanie z urządzeń targowych oraz za inne usługi świadczone przez prowadzącego targowisko". Przepis art. 16 omawianej wskazuje, że "zwalnia się od opłaty targowej osoby i jednostki wymienione w art. 15 ust. 1, które są podatnikami podatku od nieruchomości w związku z przedmiotami opodatkowania położonymi na targowiskach". W ocenie organu z decyzji Starosty [...] w sprawie pozwolenia na budowę z dnia [...] roku [...] oraz z decyzji Powiatowego Inspektora Nadzoru Budowlanego z dnia [...] roku Nr [...] w sprawie pozwolenia na użytkowanie wynika, że posadowione na w/w targowisku pawilony, w tym przedmiotowy pawilon handlowy strony, stanowią przenośne pawilony kontenerowe, posadowione pod istniejącymi wcześniej wiatami handlowymi, przeznaczone do użytkowania przez najemców stanowisk handlowych (co potwierdza ocena techniczna), a z umów najmu wynika, że za pisemną zgodą wynajmującego najemca może postawić własnym staraniem i na własny koszt kiosk kontenerowy wraz z przyłączami przeznaczony na działalność handlową, który jest obiektem budowlanym niezwiązanym trwale z gruntem, przez co nie stanowi ani budynku w rozumieniu art. 1a ust. 1 pkt 1 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych oraz art. 3 pkt 2 ustawy z dnia 7 lipca 1994 roku Prawo budowlane (tekst jednolity Dz. U. z 2006 roku Nr 156, póz. 1118 ze zm.), ani obiektu małej architektury w rozumieniu art. 3 pkt 4 Prawa budowlanego, ani urządzeń budowlanych w rozumieniu art. 3 pkt 9 Prawa budowlanego, ani też budowli w rozumieniu art. 3 pkt 3 Prawa budowlanego, ponieważ wspólną cechą wszystkich obiektów budowlanych wymienionych w art. 3 pkt 3 Prawa budowlanego jest trwałe związanie z gruntem. Zatem przedmiotowy przenośny pawilon handlowy kontenerowy, w ocenie organu, należy uznać za tymczasowy obiekt budowlany w rozumieniu art. 3 pkt 5 in fine Prawa budowlanego, a jednocześnie skoro ten pawilon handlowy nie jest budowlą w rozumieniu art. 3 pkt. 3 Prawa budowlanego - to oznacza, że nie jest także budowlą w rozumieniu art. 1a ust. 1 pkt 2 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, a więc nie podlega opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości na zasadzie art. 2 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych. Organ podniósł, iż zobowiązanie z tytułu opłaty targowej stanowi zobowiązanie podatkowe, o którym mowa w art. 21 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 roku Ordynacja podatkowa (j.t. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm. – powoływanej dalej jako "o.p."), zgodnie z którym zobowiązanie podatkowe powstaje z dniem zaistnienia zdarzenia, z którym ustawa podatkowa wiąże powstanie takiego zobowiązania. Na podstawie art. 13 § 1 o.p., organem podatkowym stosownie do swojej właściwości jest Burmistrz Miasta T., natomiast inkasentem - osoba fizyczna, osoba prawna lub jednostka organizacyjna nie mająca osobowości prawnej, obowiązana do pobrania od podatnika podatku i wpłacenia go we właściwym terminie organowi podatkowemu (art. 9 o.p.). Jeżeli w postępowaniu podatkowym organ podatkowy stwierdzi, że podatnik, mimo ciążącego na nim obowiązku, nie zapłacił w całości lub w części podatku, nie złożył deklaracji albo że wysokość zobowiązania podatkowego jest inna niż wykazana w deklaracji, organ podatkowy wydaje decyzję, w której określa wysokość zobowiązania podatkowego (21 § 3 o.p.) Przepis ten stosuje się odpowiednio, gdy podatnik obowiązany jest do zapłaty podatku, zaliczki na podatek lub raty podatku bez złożenia deklaracji, a obowiązku tego nie wykonał w całości lub w części (art. 21 § 4 o.p.). I. P. jako osoba fizyczna podlega regulacji zawartej w art. 15 ust. 1 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych i w świetle powyższego sprzedaż dokonywana przez nią na w/w targowisku podlega opłacie targowej. Stawki w opłacie targowej , zgodnie z art. 19 pkt 1 lit. a ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, są stawkami dziennymi, a ustala je rada gminy w uchwale. Organ wskazał, iż w § 2 pkt 1 uchwały Nr [...] z dnia [...] roku w sprawie ustalenia wysokości stawek opłaty targowej Rada Miejska w T. ustaliła wysokość dziennej stawki opłaty targowej. Mając powyższe na uwadze organ odwoławczy zobowiązany był ustalić, czy w okresie wskazanym w zaskarżonej decyzji strona prowadziła sprzedaż na w/w targowisku w określonych dniach. Podstawą dla ustalenia tych dni były raporty inkasenta dotyczące odmowy zapłaty opłaty targowej za 2009 rok, za poszczególne miesiące oraz rozliczenia opłaty targowej przez inkasenta za 2009 rok, a także fakt znany organowi podatkowemu z urzędu, co do dni, w których faktycznie odbywa się handel na wskazanym targowisku. Organ odwoławczy wskazał, iż organ I instancji prawidłowo ustalił, że w przypadku skarżącej brak jest przesłanek pozwalających na wyłączenie jej z grona osób zobowiązanych do zapłaty opłaty targowej ze względu na to, iż jest ona podatnikiem podatku od nieruchomości. Stwierdził, że przy określaniu przedmiotu opodatkowania podatkiem od nieruchomości przepisy ustawy Prawo budowlane mają ograniczone zastosowanie i w rzeczywistości sprowadzają się jedynie do definicji budynku, budowli i urządzeń budowlanych związanych z obiektem budowlanym w rozumieniu art. 2 ust. l ustawy o podatkach i opłatach lokalnych. Przytoczył także pogląd Naczelnego Sądu Administracyjnego, który wskazał, iż tymczasowe obiekty budowlane nie mieszczą się w zakresie pojęcia obiektu budowlanego z art. 3 pkt 1 Prawa budowlanego, a co za tym idzie taki obiekt nie podlega opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości w myśl art. 2 ust. 1 ustawy podatkach i opłatach lokalnych. Z punktu widzenia zasad wykładni prawa podatkowego nie można utożsamiać obiektu budowlanego z tymczasowym obiektem budowlanym. Skoro bowiem budowlą w rozumieniu przepisów ustawy o podatkach i opłatach lokalnych jest obiekt budowlany w rozumieniu prawa budowlanego (z wyjątkiem budynków i obiektów małej architektury), to nie jest nim niewątpliwie tymczasowy obiekt budowlany, ponieważ te pojęcia w świetle prawa budowlanego oznaczają coś zupełnie innego. Kolegium nie podzieliło zatem stanowiska reprezentowanego przez stronę skarżącą, opartego na orzecznictwie sądów administracyjnych, powoływanych w skardze, jak również w toku postępowania. Organ wskazał, że przedmiotowy przenośny pawilon handlowy kontenerowy mieści się w dyspozycji art. 3 pkt 5 in flne Prawa budowlanego, gdyż nie jest trwale związany z gruntem, a także stanowi obiekt kontenerowy wskazany wprost w przykładowym wyliczeniu zawartym w tym przepisie. Należy go zatem uznać za tymczasowy obiekt budowlany w rozumieniu art. 3 pkt 5 in fine Prawa budowlanego. Kolegium w oparciu o zebrany materiał dowodowy stwierdziło, że jak wynika ze wskazanych w zaskarżonej decyzji - decyzji organów budowlanych i nadzoru budowlanego, a także oceny technicznej przedmiotowy pawilon handlowy stanowi przenośny pawilon kontenerowy niezwiązany trwale z gruntem, gdyż obiekt ten posadowiony jest na poduszkach betonowych ustawionych jedynie na istniejącym podłożu betonowym pokrytym asfaltem nie jest niewątpliwie z gruntem w sposób trwały związany. Także decyzje organów budowlanych dotyczą przenośnych pawilonów kontenerowych, co wyklucza ich trwałe związanie z gruntem, bowiem nie może być trwale związany z gruntem obiekt, który ma charakter przenośny. Tym samym niewątpliwe pawilon ten nie mieści się w pojęciu budowli w rozumieniu art. 3 pkt. 3 Prawa budowlanego, co oznacza, iż przedmiotowy pawilon ten nie jest desygnatem pojęcia budowli z art. 1a ust. 1 pkt 2 i art. 2 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, co wyklucza opodatkowanie tego obiektu podatkiem od nieruchomości. Nadto wskazało również, że stwierdzenie przez organy administracji publicznej okoliczności dotyczących charakteru przedmiotowego obiektu, tzn. czy jest on "tymczasowym obiektem budowlanym" czy też "budowlą" wynika wprost z materiału dowodowego, tzn. oceny technicznej, dokumentów najmu, decyzji o pozwoleniu na budowę oraz decyzji o pozwoleniu na użytkowanie, nie wymaga wiadomości specjalnych (a contrario z art. 197 § 1 o.p.). Do oceny w świetle przepisów prawa materiału dowodowego jest powołany organ, a biegły, nawet gdyby został powołany, nie mógłby się w sposób wiążący dla organu podatkowego wypowiadać, co do prawnego charakteru obiektu tzn. czy jest on "tymczasowym obiektem budowlanym", czy też "budowlą", bowiem byłby to wówczas "dowód z prawa". Do oceny prawnej stanu faktycznego zobligowany jest organ podatkowy, a nie biegły, wbrew zarzutom strony. W ocenie organu odwoławczego organ I instancji uczynił to w sposób nie naruszający żadnego z unormowań prawnych. W skardze, złożonej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi na rozstrzygnięcie organu II instancji, I. P. podniosła te same argumenty, które wskazała w odwołaniu od decyzji organu I instancji. Zarzuciła bowiem naruszenie przepisów prawa materialnego tj. art. 1a ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 roku o podatkach i opłatach lokalnych (t.jed. Dz. U. z 2006 r. nr 121, poz. 844 ze zm.), art. 3 pkt 3 i art. 3 pkt 5 Prawa budowlanego oraz art. 2 ust. 1 pkt 3 w zw. z art. 1a ust. 1 pkt 2, art. 2 ust. 1 pkt 3, art. 3 ust. 1 pkt 1, art. 16 i art. 15 ust. 1 cytowanej ustawy o podatkach a także naruszenie przepisów prawa formalnego w stopniu mającym wpływ na wynik rozstrzygnięcia w niniejszej sprawie, tj. art. 187, art. 191 w zw. z art. 180 § 1, art. 122, art. 210 § 4, art. 233 § 2 oraz art. 233 § 1 pkt 1 o.p. W uzasadnieniu strona wskazała, iż nie powinna być objęta obowiązkiem uiszczenia opłaty targowej, gdyż prowadzi handel w budowli stanowiącej jej własność, przez co podlega obowiązkowi podatkowemu w zakresie podatku od nieruchomości. W sprawie winno zatem mieć zastosowanie zwolnienie wynikające treści art. 16 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych. W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie, podtrzymując swoje dotychczasowe stanowisko w sprawie. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje. Skarga nie zasługuje na uwzględnienie. Zgodnie z art. 2 ust. 1 punkt 3 ustawy z dnia 12 stycznia 1991r. o podatkach i opłatach lokalnych (tekst jednolity Dz. U. nr 121 z 2006r., poz. 844 ze zm.) opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości podlegają budowle lub ich części związane z prowadzeniem działalności gospodarczej. W myśl art. 1a ust. 1 punkt 2 cytowanej ustawy budowlą jest obiekt budowlany w rozumieniu przepisów prawa budowlanego niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury. W przedmiotowej sprawie rozstrzygnięcia wymaga kwestia ustalenia jaki charakter ma przenośny pawilon handlowy, w którym I. P. prowadziła w kontrolowanym okresie działalność gospodarczą, a także ustalenie czy postępowanie dowodowe zostało przeprowadzone przez organ w sposób prawidłowy. Obowiązujący art. 3 punkt 3 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (tekst jednolity Dz. U. nr 156, poz. 1118 ze zmianami) nie zawiera legalnej definicji budowli, posługując się jedynie wyliczeniem przykładowym obiektów budowlanych, które uznaje za budowlę. Cechą wspólną wymienionych w nim obiektów budowlanych jest trwałe związanie z gruntem. Organy podatkowe prawidłowo ustaliły, że przenośny pawilon handlowy, w którym skarżąca prowadzi swoją działalność, nie jest trwale związany z gruntem. Wynika to chociażby wprost z jego nazwy akcentującej tymczasowy, a co za tym idzie - nietrwały charakter związania z podłożem i mobilność przedmiotowego pawilonu. Fakt ten, co najważniejsze, wynika także z dokumentacji technicznej dotyczącej niniejszego pawilonu. W opisie stanu technicznego pawilonu wskazano, że został on posadowiony na poduszkach betonowych ustawionych na istniejącym podłożu betonowym pokrytym asfaltem. Prawidłowo zatem organ uznał, iż jest to przesądzające o braku trwałego połączenia pawilonu z gruntem. Zasygnalizowana wyżej ocena organów podatkowych uznająca, iż brak jest trwałego związania pawilonu z gruntem, w obliczu przedstawionych wyżej danych, była uprawniona. Wbrew zarzutom zgłoszonym w treści skargi, organy miały prawo dokonać samodzielnie tego rodzaju oceny, bez konieczności dopuszczania dowodu z opinii biegłego specjalisty z dziedziny budownictwa, gdyż do jej poczynienia nie była niezbędna wiedza specjalna, o której mowa w art. 197 § 1 ordynacji podatkowej. Opinia biegłego bowiem, jakiejkolwiek specjalności, nie może wkraczać w sferę wykładni przepisów prawa. W tej mierze w toku postępowania podatkowego organy podatkowe są suwerenne, a granicami tej suwerenności są wyłącznie wypracowane przez doktrynę zasady wykładni i utrwalona judykatura. W rozpoznawanej sprawie sąd nie dopatrzył się naruszenia przez organy podatkowego powyższych wartości przy kwalifikowaniu przenośnego pawilonu handlowego jako tymczasowego obiektu budowlanego nie będącego budowlą. Z tych względów Sąd nie dopatrzył się naruszenia przez organ II instancji dyspozycji art. 122 o.p. Stwierdzony wyżej brak związania przedmiotowego pawilonu z gruntem oznacza w konsekwencji, że nie może być on uznany za budowlę w rozumieniu art. 1a ust. 1 punkt 2 cytowanej ustawy o podatkach i opłatach lokalnych w związku z art. 3 punkt 3 cytowanej ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Powyższe rozważania znajdują aprobatę w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi z dnia 14 grudnia 2009 roku wydanego w sprawie o sygnaturze akt I SA/Łd 860/09. Sprawa ta toczyła się na skutek skargi jaką I. P. wniosła do tutejszego Sądu a dotyczyła umorzenia przez Samorządowe Kolegium Odwoławcze w Ł. postępowania w sprawie ustalenia wysokości zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za 2009 rok. Ustosunkowując się do pozostałych zarzutów skargi zważyć należy, że nie są one uzasadnione. Nie ma racji autor skargi wywodząc, że zostały naruszone art. 191 w zw. z art. 180 § 1 ordynacji podatkowej. W ocenie sądu I instancji w zaskarżonej decyzji stan faktyczny został ustalony prawidłowo, bez potrzeby dalszego gromadzenia dowodów, w tym opinii biegłego z zakresu budownictwa, zaś ustalenia te są chronione zasadą swobodnej oceny dowodów, której organ odwoławczy sprostał dokonując oceny zebranego materiału dowodowego. Również dyspozycje art. 233 § 1 pkt 2 i § 2 o.p. nie zostały przez organ naruszone. Zasadnie nie zostały one przez organ zastosowane w sprawie. Wbrew wywodom skargi uzasadnienie zaskarżonej skargi odpowiada wymogom art. 210 § 4 o.p. przede wszystkim dlatego, że w sposób wyczerpujący dokonał analizy zebranego w sprawie materiału dowodowego i ustalił stan faktyczny, który legł u podstaw zaskarżonego rozstrzygnięcia. Należy również podkreślić, że ocena ustalonego stanu faktycznego nie naruszyła w żaden sposób zasady swobodnej oceny dowodów. Zdziwienie budzi zarzut dotyczący tego, iż w ocenie skarżącej, organ "zupełnie bezpodstawnie i gołosłownie przyjął, że skarżąca handlowała na targowisku w dniach opisanych w zaskarżonej decyzji". Inkasent bowiem, nie potwierdzał tych okoliczności u podatniczki o czym świadczy chociażby brak jej podpisów na sporządzonych, za konkretne dni, przez niego notatkach. Zdaniem skarżącej organ nie udowodnił i nie wykazał, żeby skarżąca prowadziła działalność handlową w dniach opisanych w decyzji. Powyższe stanowisko nie zasługuje na aprobatę. Wbrew temu bowiem, co twierdzi podatniczka organ wykazał i udowodnił fakt prowadzenia przez nią, w określonych w decyzji dniach, działalności handlowej. Dowodem na te okoliczności są właśnie notatki i raporty sporządzone przez inkasenta. Jeżeli skarżąca nie zgadza się z tymi dowodami winna w toku postępowania prowadzonego przez organy przedstawić dowody na poparcie swoich twierdzeń. W tym wypadku inicjatywa dowodowa leżała po stronie skarżącej, kwestionującej fakt wynikający ze zgromadzonych przez organy dowodów. Ponieważ nie uczyniła tego, a tym samym nie wykazała słuszności swoich twierdzeń, organy prawidłowo dokonały oceny zebranego w sprawie materiału dowodowego, nie naruszając w żaden sposób uregulowań prawnych. Mając na uwadze wszystkie powyższe okoliczności na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. nr 153, poz. 1270 ze zm.) należało oddalić rozpatrywaną skargę, jako bezzasadną. P.Z-C.