I SA/Łd 748/06

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi – Wydział I w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA A. Cudak (spr.), Sędziowie NSA B. Klimowicz, WSA P. Kowalski, Protokolant Asystent sędziego I. Wędrak, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 13 października 2006 r. sprawy ze skargi B. G. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. z dnia [...] Nr [...] w przedmiocie odmowy umorzenia zaległości podatkowej w podatku od towarów i usług uchyla zaskarżoną decyzję. I SA/Łd 748/06 Uzasadnienie Wnioskiem z dnia [...] podatniczka B. G. zwróciła się do Naczelnika Urzędu Skarbowego Ł. o umorzenie zaległości podatkowych z tytułu podatku od towarów i usług, określonych w decyzjach Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej Nr [...] w kwocie 27.322,00 zł i [...] w kwocie 8.436,00 zł. W uzasadnieniu swego wniosku strona podała, iż przyczyną jej wniosku jest trudna sytuacja finansowa, wynikająca z tego, iż jest osobą chorą, od 2003r. posiada stopień niepełnosprawności (niepłatny), od 1998 r. choruje na cukrzycę I stopnia i bierze 4 razy dziennie insulinę oraz na żółtaczkę zakaźną (WZW B+), której nosicielem jest do dnia dzisiejszego. Cierpi również na epilepsję, astmę oraz posiada naczyniaka na wątrobie i nie może, zwłaszcza z powodu choroby zakaźnej, znaleźć pracy zarobkowej. Poza tym jest zarejestrowana w Urzędzie Pracy Nr 1 i pozostaje od 2000 r. bez prawa do zasiłku. Podatniczka podniosła również, iż niemożność znalezienia przez nią pracy bez książeczki zdrowia i posiadanie na utrzymaniu siedmioletniej córki, cierpiącej na alergię pokarmową i refluks żołądkowo-jelitowy sprawiły, że zatrudnienie "na czarno" znalazła u pracodawcy, który nie wymagał książeczki zdrowia. W dalszej części uzasadnienia skarżąca wyjaśniła, iż od 10 sierpnia 2005 r. rozpoczęła pracę na 1/8 etatu w sklepie odzieżowym, oraz sprzedaje ubrania na rynku, ale już jako osoba zarejestrowana, a jej wynagrodzenie miesięczne, które przeznacza na leki dla siebie i córki oraz pokrywa koszty ich utrzymania i wydatków związanych z edukacją córki wynosi 118,00 zł brutto. Decyzją z dnia [...], Nr [...], Naczelnik Urzędu Skarbowego Ł. odmówił B. G. umorzenia zaległości podatkowych w kwocie 35.758,00 zł z tytułu podatku od towarów i usług, wynikających z decyzji Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w Ł. z dnia [...]. W uzasadnieniu swej decyzji organ podatkowy podniósł, iż wszelkie zwolnienia i ulgi podatkowe w systemie prawa podatkowego są wyjątkiem od zasady powszechności i równości opodatkowania oraz mają charakter fakultatywny i nadzwyczajny, zgodnie z art. 67 a ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2005 r., Nr 8, poz. 60 ze zm.). Instytucja umorzenia zaległości podatkowych jest zaś uzasadniona w takich przypadkach, które spowodowane zostały działaniem czynników, na które podatnik nie miał wpływu i które są niezależne od jego postępowania. Niepowodzenia podatników nie mogą skutkować przyznaniem ulgi w postaci umorzenia zaległości podatkowej, bowiem umorzenie zaległości podatkowych stanowi nieodwracalną stratę dla budżetu, a kłopoty, w jakich podatniczka się znajduje są konsekwencją braku jej należytej staranności w zakresie przestrzegania przepisów prawa i bieżącego regulowania należności wobec Skarbu Państwa. Poza tym organ stwierdził, iż kłopoty finansowe, z jakimi boryka się skarżąca nie są sytuacją permanentną i w przyszłości może nastąpić poprawa jej sytuacji materialnej, zwłaszcza ze względu na jej wiek. Od wyżej wymienionej decyzji strona złożyła odwołanie. W swym środku zaskarżenia ponownie powołała się na swój stan zdrowia, szczegółowo opisany we wniosku z 13 września 2005 r. Ponadto dodała, iż od 2003 r. posiada III stopień niepełnosprawności, cierpi na silną nerwicę lękową oraz, że mieszka u matki w mieszkaniu kwaterunkowym, która jednak w obliczu problemów podatkowych nakazała jej szukać nowego mieszkania. Jedynymi jej środkami utrzymania są 118 zł brutto z tytułu zatrudnienia na 1/8 etatu oraz 42 zł zasiłku rodzinnego. Dyrektor Izby Skarbowej w Ł., po rozpoznaniu odwołania, decyzją Nr [...] z dnia [...], utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego Ł. z [...]. W uzasadnieniu tej decyzji organ odwoławczy podtrzymał argumentację organu podatkowego pierwszej instancji. Podatniczka B. G. zaskarżyła powyższą decyzję organu odwoławczego skargą do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi. W piśmie tym, wnosząc o umorzenie zaległości podatkowych w podatku od towarów i usług, skarżąca ponownie powołała się na argumenty zawarte w odwołaniu od decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego Ł.. Wskazała, że Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. nie wziął pod uwagę trudnej sytuacji życiowej, materialnej oraz zdrowotnej. W odpowiedzi na skargę organ odwoławczy, podtrzymując dotychczasowe stanowisko w sprawie, wniósł o oddalenie skargi. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga jest uzasadniona. Decyzje administracyjne podlegają kontroli sądowej w zakresie ich zgodności z prawem (art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych Dz. U. Nr 153, poz. 1269). Zatem Sąd uprawniony jest do zbadania, czy zaskarżona decyzja została wydana zgodnie z obowiązującym podatkowym prawem materialnym oraz przepisami proceduralnymi. W niniejszej sprawie przedmiotem kontroli jest decyzja administracyjna wydana w oparciu o art. 67a § 1 pkt 3 Ordynacji podatkowej. Zgodnie z treścią tego przepisu w przypadkach uzasadnionych ważnym interesem podatnika lub interesem publicznym organ podatkowy, na wniosek podatnika, może umorzyć w całości lub w części zaległości podatkowe, odsetki za zwłokę lub opłatę prolongacyjną. Z użytego przez ustawodawcę sformułowania "może" wynika, że decyzja wydana w oparciu o powyższe uregulowanie prawne daje podstawy organom podatkowym do orzekania w ramach tzw. uznania administracyjnego. Oznacza to, iż organy administracji publicznej mają wybór konsekwencji prawnych zaistnienia sytuacji, do których odnosi się hipoteza normy prawnej. Pozostawiono tym organom ocenę, czy w konkretnej sprawie występują okoliczności uzasadniające umorzenie, jak również ocenę zakresu tego umorzenia. Decyzje z zakresu uznania administracyjnego podlegają również kontroli sądowej, stosownie do treści art. 1 ustawy Prawo o ustroju sądów administracyjnych. Z uwagi jednak na zasadę rozdziału władzy sądowniczej od wykonawczej, wyrażonej w art. 10 ust. 1 Konstytucji Rzeczpospolitej Polskiej (Dz. U. Nr 78, poz. 483), kontrola tych decyzji ograniczona jest do badania poprawności postępowania dowodowo-wyjaśniającego. Zatem sądowa kontrola tego rodzaju decyzji polega w szczególności na sprawdzeniu, czy jej wydanie poprzedzone zostało prawidłowo przeprowadzonym postępowaniem dowodowym oraz wyjaśnieniem stanu faktycznego, zgodnie z uregulowaniami wynikającymi z ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa ( Dz. U. Nr 137, poz. 926 z późn. zm.). Rozgraniczenie bowiem sprzecznych interesów: z jednej strony podatnika ubiegającego się o ulgę, a z drugiej - budżetu Państwa i danie priorytetu jednemu z nich na tle okoliczności konkretnej sprawy jest istotą uznania administracyjnego, przewidzianego w art. art. 67a § 1 pkt 3 Ordynacji podatkowej. Sąd administracyjny nie jest władny wkraczać w to uznanie, gdyż wtedy musiałby dokonać oceny zaskarżonej decyzji z punktu widzenia słuszności i celowości, wykraczając poza granice określone w art. 1 przywołanej wcześniej ustawy. Zakres sądowej kontroli decyzji administracyjnych, ograniczony jest więc jedynie do kontroli pod względem zgodności z prawem. Stanowisko to jest ugruntowane w judykaturze ( zob. wyrok NSA z 24 kwietnia 2001 r., I SA/Ka 498/00; wyrok NSA z 13 października 2000 r., III SA 3416/99; wyrok NSA z 14 maja 1997 r., I S.A./Łd 344/96; wyrok NSA z 13 stycznia 1998 r., I S.A./Łd 272/97). Analiza akt postępowania administracyjnego doprowadza do wniosku, iż w niniejszej sprawie organy podatkowe naruszyły przepisy Ordynacji podatkowej. Stosownie do treści art. 122 w związku z art. 187 § 1 tej ustawy organ podatkowy pierwszej instancji, rozpoznając sprawę miał obowiązek podjąć wszelkie działania zmierzające do ustalenia okoliczności dotyczących istnienia ważnego interesu podatnika oraz interesu publicznego. Następnie zgodnie z art. 191 Ordynacji podatkowej powinien ocenić zebrany w sprawie materiał dowodowy. Powyższe powinno znaleźć odzwierciedlenie w treści uzasadnienia decyzji, stosownie do treści art. 210 § 4 Ordynacji podatkowej. Tym czasem organ podatkowy rozstrzygając sprawę w ogóle nie odniósł się do argumentów podnoszonych we wniosku. Podatniczka wnosząc o ulgę podatkową powoływała się na swój bardzo zły stan zdrowia. Podobne argumenty zostały podniesione w odwołaniu. Na dowód czego podatniczka załączyła szereg dokumentów i zaświadczeń lekarskich. W treści uzasadnienia zaskarżonej decyzji oraz poprzedzającej ją decyzji organu pierwszej instancji brak jest nawet wzmianki w tym zakresie. Uznaniowy charakter decyzji nie zwalnia organu od rozważenia wszystkich okoliczności sprawy. Skoro więc podatniczka powołuje się na swój stan zdrowia, obowiązkiem organu rozpoznającego sprawę w przedmiocie ulgi z art. 67a § 1 pkt 3 Ordynacji podatkowej, było rozważenie tego faktu w aspekcie przesłanki ustawowej, a mianowicie ważnego interesu podatnika. Samo zdawkowe określenie, że sytuacja podatniczki z racji jej młodego wieku może ulec poprawie, jest niewystarczające. W tym miejscu należy podkreślić, że uznaniowy charakter decyzji administracyjnej nakłada dodatkowe obowiązki na organ podatkowy w zakresie uzasadniania swych rozstrzygnięć. Pisemne motywy decyzji powinny być szczegółowe i odnosić się do wszystkich podnoszonych przez stronę okoliczności faktycznych. W żadnym zaś wypadku nie mogą być ogólnikowe i standardowe, tak jak w niniejszej sprawie. Skoro więc w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji organ podatkowy w ogóle nie odniósł się do podnoszonych przez podatniczkę okoliczności związanych z jej stanem zdrowia, oznacza to, że naruszono przepis art. 122, 187 § 1, 191 oraz 210 § 4 Ordynacji podatkowej. W konsekwencji naruszono przepis art. 67a § 1 pkt 3 Ordynacji podatkowej. Z tych też względów Sąd na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a i c ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270) uchylił zaskarżoną decyzję. Ponownie rozpoznając sprawę organ podatkowy, po ustaleniu czy nie nastąpiły zmiany sytuacji życiowej, materialnej, rodzinnej i zdrowotnej podatniczki, zobowiązany będzie jeszcze raz rozważyć istnienie przesłanek z art. 67a § 1 pkt 3 Ordynacji podatkowej. W tym celu w uzasadnieniu decyzji ustosunkuje się do wszystkich podnoszonych we wniosku oraz odwołaniu argumentów wskazywanych przez podatniczkę. Z powyższych względów orzeczono jak w sentencji wyroku.