I SA/Łd 752/09

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi Wydział I w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Tomasz Adamczyk Sędziowie Sędzia WSA Bożena Kasprzak Sędzia WSA Joanna Tarno /spr./ Protokolant Asystent sędziego Jarosław Szkudlarek po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 8 stycznia 2010 r. sprawy ze skargi A. S. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Ł. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie określenia wysokości zobowiązania podatkowego w opłacie targowej za okres od 1 stycznia do 31 sierpnia 2008 r. oddala skargę. I SA/Łd 752/09 Uzasadnienie Zaskarżoną decyzją z dnia [...], nr [...], Samorządowe Kolegium Odwoławcze w Ł. utrzymało w mocy decyzję Burmistrza Miasta T. nr [...] z dnia [...] w sprawie określenia wysokości zobowiązania podatkowego w opłacie targowej za okres od 1 stycznia do 31 sierpnia 2008 r. w kwocie 413,40 zł. W odwołaniu od decyzji pierwszej instancji A. S. zakwestionował zasadność naliczenia opłaty targowej, uzasadniając, że jest właścicielem obiektu budowlanego, a zatem i podatnikiem podatku od nieruchomości. Podniósł ponadto, że nie handlował w dniach wskazanych przez organ, a notatki inkasenta nie mogą stanowić dowodu w sprawie, ponieważ nigdy inkasent nie zwracał się do niego w sprawie opłaty. Utrzymując w mocy decyzję Burmistrza, SKO w Ł. wskazało, że opłata targowa jest formą opodatkowania sprzedaży dokonywanej na targowiskach, którą zgodnie z art. 15 ust. 3 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz. U. z 2006 r. Nr 121, poz. 844 z późn. zm., powoływanej dalej jako "u.p.o.l."), pobiera się, niezależnie od należności przewidzianych w odrębnych przepisach, za korzystanie z urządzeń targowych oraz za inne usługi świadczone przez prowadzącego targowisko. Zdaniem Kolegium "dokonanie sprzedaży''' należy interpretować szeroko, obejmując tym pojęciem nie tylko sprzedaż w rozumieniu art. 535 Kodeksu cywilnego, ale również czynności mające miejsce przed sprzedażą – tj. oferowanie towaru, jego eksponowanie, prowadzenie negocjacji itp. Nie jest również istotne, czy doszło do sprzedaży towaru, ważna jest sama gotowość dokonania tej czynności, która przejawia się m.in. zajęciem miejsca na targowisku i wyeksponowaniem towaru. Stanowisko takie potwierdza wyrok NSA z dnia 7 marca 2003 r., I SA/Łd 1878/01 Opłatę targową pobiera się niezależnie od tego, czy sprzedaż odbywa się na targowisku komunalnym, czy prywatnym, a wpływy zawsze stanowią dochód gminy. Zgodnie z art. 15 ust. 2 u.p.o.l., targowiskami są z zastrzeżeniem art. 15 ust. 2a wszelkie miejsca, w których jest prowadzony handel. W myśl art. 15a opłacie targowej nie podlega sprzedaż dokonywana w budynkach lub częściach budynków, z wyjątkiem targowisk pod dachem oraz hal używanych do targów, aukcji i wystaw. Ponadto, na zasadzie art. 16 u.p.o.l., zwalnia się od opłaty targowej osoby fizyczne, osoby prawne oraz jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej, dokonujące sprzedaży na targowiskach, które są podatnikami podatku od nieruchomości w związku z przedmiotami opodatkowania położonymi na targowiskach. Zgodnie z art. 19 u.p.o.l., właściwa rada gminy określa zasady ustalania i poboru oraz terminy płatności i wysokości stawek opłat określonych w ustawie, zarządza pobór tych opłat w drodze inkasa oraz określa inkasentów i wysokość wynagrodzeń za inkaso'. W aktach sprawy znajdują się wypisy z rejestru gruntów z dnia 8 lutego 2008 r., z których wynika, że właścicielem gruntu, na którym urządzone jest targowisko w T. przy Al. A, na którym handlowała strona - jest A sp. j. Targowisko tworzą przenośne pawilony handlowe, co wynika m. in. z decyzji Powiatowego Inspektora Nadzoru Budowlanego z dnia [...] o udzieleniu pozwolenia na użytkowanie przenośnych pawilonów handlowych. Zgodnie z art. 1a ust. 1 pkt 1 u.p.o.l. budynek jest to obiekt budowlany w rozumieniu przepisów prawa budowlanego, który jest trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiada fundamenty i dach. Na podstawie art. 3 pkt 1 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (tekst jedn. Dz. U z 2006 r. Nr 156, poz. 1118 ze zm.), przez obiekt budowlany należy rozumieć: a) budynek wraz z instalacjami i urządzeniami technicznymi; b) budowlę stanowiącą całość techniczno-użytkową wraz z instalacjami i urządzeniami; c) obiekt małej architektury. W myśl art. 3 pkt 3 tej ustawy budowlą jest każdy obiekt budowlany nie będący budynkiem lub obiektem małej architektury, jak: lotniska, drogi, linie kolejowe, mosty, estakady, tunele, sieci techniczne, wolno stojące maszty antenowe, wolno stojące trwale związane z gruntem urządzenia reklamowe, budowle ziemne, obronne (fortyfikacje), ochronne, hydrotechniczne, zbiorniki, wolno stojące instalacje przemysłowe lub urządzenia techniczne, oczyszczalnie ścieków, składowiska odpadów, stacje uzdatniania wody, konstrukcje oporowe, nadziemne i podziemne przejścia d/a pieszych, sieci uzbrojenia terenu, budowle sportowe, cmentarze, pomniki, a także części budowlane urządzeń technicznych (kotłów, pieców przemysłowych i innych urządzeń) oraz fundamenty pod maszyny i urządzenia, jako odrębne pod względem technicznym części przedmiotów składających się na całość użytkową. Natomiast obiektem małej architektury są niewielkie obiekty, a w szczególności: a) kultu religijnego, jak: kapliczki, krzyże przydrożne, figury, b) posągi, wodotryski i inne obiekty architektury ogrodowej, c) użytkowe służące rekreacji codziennej i utrzymaniu porządku, jak: piaskownice, huśtawki, drabinki, śmietniki. Zgodnie z art. 3 pkt 5 Prawa budowlanego tymczasowym obiektem budowlanym jest obiekt budowlany przeznaczony do czasowego użytkowania w okresie krótszym od jego trwałości technicznej, przewidziany do przeniesienia w inne miejsce lub rozbiórki, a także obiekt budowlany niepołączony trwale z gruntem, jak strzelnice, kioski uliczne, pawilony sprzedaży ulicznej i wystawowe, przekrycia namiotowe i powłoki pneumatyczne, urządzenia rozrywkowe, barakowozy, obiekty kontenerowe. Skoro zgodnie z u.p.o.l. budowlą jest obiekt budowlany w rozumieniu prawa budowlanego (z wyjątkiem budynków i obiektów małej architektury), to nie jest nim tymczasowy obiekt budowlany, ponieważ w świetle prawa budowlanego pojęcia te oznaczają coś innego. Zdaniem Kolegium przenośny pawilon handlowy jest tymczasowym obiektem budowlanym, o którym stanowi art. 3 pkt 5 Prawa budowlanego. Nie stanowi on budynku ani budowli, co oznacza brak przesłanki zwolnienia przedmiotowego określonego w art. 15 ust. 2a u.p.o.l. dla sprzedaży dokonywanej w budynku lub jego części niebędących targowiskiem pod dachem lub halą używaną do targów, aukcji i wystaw. Jest to natomiast targowisko pod dachem w rozumieniu 2 art. 15a u.p.o.l. W ocenie organu odwoławczego w przedmiotowej sprawie nie ma także zastosowania zwolnienie z art. 16 u.p.o.l., gdyż strona nie jest podatnikiem podatku od nieruchomości w związku z przedmiotami opodatkowania położonymi na targowiskach. W tym zakresie było prowadzone postępowanie w sprawie ustalenia podatku od nieruchomości i ustalenia statusu podatnika w podatku od przenośnego pawilonu handlowego, które zostało zakończone decyzją ostateczną Kolegium nr SKO 1631/2008, utrzymującą w mocy decyzję organu I instancji o umorzeniu postępowania w sprawie ustalenia podatku od nieruchomości za 2008 r. W postępowaniu tym organy podatkowe uznały, że A. S. nie jest właścicielem przenośnego pawilonu handlowego, a zatem nie jest podatnikiem podatku od nieruchomości. Od decyzji Kolegium strona nie wniosła skargi do WSA. Zgodnie z art. 19 u.p.o.l., Rada Miejska w T. zarządziła pobór opłaty targowej na targowiskach w T.. Wysokość opłaty targowej ustaliła, przyjmując stawkę dzienną 10,60 zł - § 3 pkt 1 lit. b) uchwały z dnia 26 listopada 2001 r. w sprawie ustalenia stawek opłaty targowej. Z raportów inkasenta wynika, że A. S. prowadzący sprzedaż w okresie od stycznia sierpnia 2008 r. na stanowisku handlowym znajdującym się na terenie prywatnego targowiska, odmówił uiszczenia opłaty targowej za okres 39 dni. Kolegium uznało, że stwierdzenie strony: "nie pamiętam, abym w dniach, w których prowadziłem działalność handlową, widział inkasenta" jest niewystarczające do skutecznego zakwestionowania ustaleń inkasenta. Decyzja Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Ł. została zaskarżona do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi przez pełnomocnika A. S., który zarzucił jej naruszenie: 1) przepisów prawa materialnego: - art. 3 ust. 1 pkt 1 u.p.o.l. poprzez przyjęcie, że strona nie jest podatnikiem podatku od nieruchomości, mimo, że jest właścicielem obiektu budowlanego, który stanowi przedmiot opodatkowania tym podatkiem, - art. 16 u.p.o.l. poprzez przyjęcie, że podatnikiem podatku od nieruchomości nie jest właściciel czy samoistny posiadacz przenośnego pawilonu handlowego, znajdującego się na gruncie stanowiącym własność osoby trzeciej i prowadzący w nim działalność handlową, lecz jest nim wyłącznie właściciel gruntu oraz podmiot, do którego adresowane są decyzje administracyjne, - art. 16 u.p.o.l. poprzez jego błędną wykładnię i przyjęcie, że skarżący nie jest podatnikiem podatku od nieruchomości, w sytuacji gdy fakt bycia podatnikiem w podatku od nieruchomości wynika z przepisów tej ustawy, - art. 3 ust. 1 pkt 1 u.p.o.l. w zw. z art. 3 ust. 5 Prawa budowlanego poprzez przyjęcie, że przenośny pawilon handlowy jest tymczasowym obiektem budowlanym i nie podlega opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości, 2) naruszenie przepisów postępowania zawartych w Ordynacji podatkowej: a) art. 191 poprzez błędną analizę zebranego w sprawie materiału dowodowego polegającą na: - przyjęciu, że brak zaskarżenia decyzji o umorzeniu postępowania w sprawie podatku od nieruchomości, oznacza, że strona nie jest właścicielem przenośnego pawilonu handlowego, bez wyjaśnienia tej okoliczności w ramach niniejszego postępowania; - niewyjaśnionej hierarchizacji zebranego w sprawie materiału dowodowego, - przyjęciu, że przenośny pawilon handlowy jest tymczasowym obiektem budowlanym, mimo, że nie wynika to z zebranego materiału dowodowego; - przyjęciu, że na gruncie u.p.o.l. nie będąc właścicielem przenośnego pawilonu handlowego, a jedynie posiadaczem samoistnym, strona nie jest podatnikiem w podatku od nieruchomości; - przyjęciu, że nie zachodzi tu tożsamość podmiotu, który handluje na targowisku i jednocześnie jest podatnikiem podatku od nieruchomości. b) art. 122 poprzez zaniechanie wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy, bezpodstawne przyjęcie za podstawę rozstrzygnięcia zapadłego w sprawie o określenie wysokości zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za 2008 r. Biorąc powyższe pod uwagę, wniesiono o uchylenie zaskarżonej decyzji w całości oraz zasądzenie zwrotu kosztów postępowania w tym kosztów zastępstwa procesowego wg norm przepisanych. W odpowiedzi na skargę Samorządowe Kolegium Odwoławczego w Ł. wniosło o oddalenie skargi podtrzymując stanowisko i argumentację przedstawioną w zaskarżonej decyzji. Pismem procesowym z dnia 5 stycznia 2010 r. pełnomocnik skarżącego ponowił zarzuty skargi. Powołał się na wyrok z dnia 15 marca 2005 r., FSK 1581/04, LEX nr 251009, w którym NSA wyraził pogląd, że zarzut związania decyzjami organów podatkowych, które dotyczą rozliczenia podatku za poszczególne okresy nie może być skutecznie podnoszony na gruncie postępowania prowadzonego w sprawie dotyczącej innego zobowiązania podatkowego. Powołał się również na wyrok z dnia 19 listopada 2008 r. II FSK 1083/07, POP 2009/3/283, Lex nr 499725, w którym NSA stwierdził, że tymczasowy obiekt budowlany jest obiektem budowlanym. W ocenie pełnomocnika w sytuacji gdy właścicielem tymczasowego obiektu budowlanego jest skarżący – to oznacza, że jest on podatnikiem podatku od nieruchomości. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi zważył, co następuje: Zgodnie z art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. – Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1296) sąd administracyjny sprawuje kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem. Oznacza to, że w zakresie dokonywanej kontroli Sąd zobowiązany jest zbadać, czy organy administracji w toku postępowania nie naruszyły prawa, i to przynajmniej w stopniu mogącym mieć wpływ na wynik sprawy. Skarga jest niezasadna, ponieważ zaskarżona decyzja nie narusza prawa Zgodnie z art. 15 ust. 1 u.p.o.l. opłatę targową pobiera się od osób fizycznych, osób prawnych oraz jednostek organizacyjnych niemających osobowości prawnej, dokonujących sprzedaży na targowiskach. Na podstawie ust. 2 targowiskami, o których mowa w ust. 1, są wszelkie miejsca, w których jest prowadzony handel, z zastrzeżeniem ust. 2a. W myśl ust. 2a opłacie targowej nie podlega sprzedaż dokonywana w budynkach lub częściach budynków, z wyjątkiem targowisk pod dachem oraz hal używanych do targów, aukcji i wystaw. Artykuł 15 w ust. 2 i 2a zawiera legalną definicję targowiska, przyjętą na potrzeby opłaty targowej. Są nim wszelkie miejsca, w których prowadzony jest handel, z wyjątkiem budynków lub części budynków, chyba że jest to targowisko pod dachem oraz hala używana do targów, aukcji i wystaw. Targowiskiem jest zatem każde miejsce, w którym prowadzony jest handel, bez względu na to, kto jest właścicielem targowiska i czy jest ono prowadzone w miejscu do tego przeznaczonym. Za prowadzenie handlu pobierana jest opłata targowa, z wyjątkiem handlowania w budynkach lub ich częściach, chyba że jest to targowisko pod dachem lub hala używana do targów, aukcji i wystaw. Ustawodawca dopuścił zatem pobieranie opłaty targowej od sprzedaży dokonywanej w dwóch kategoriach budynków - targowiskach pod dachem i halach używanych do targów, aukcji i wystaw. W rozumieniu przepisów u.p.o.l. targowisko pod dachem jest budynkiem, w którym prowadzona jest sprzedaż towarów. Definicja budynku zawarta jest w art. 1a ust. 1 pkt 1 u.p.o.l., zgodnie z którym jest nim obiekt budowlany w rozumieniu przepisów prawa budowlanego, trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiadający fundamenty i dach. Zestawienie treści art. 15 w ust. 2a z przepisem art. 1a ust. 1 pkt 1 u.p.o.l., oznacza, że sprzedaż dokonywana we wszelkiego rodzaju tymczasowych obiektach budowlanych, nieposiadających fundamentów, czy przegród budowlanych, co do zasady będzie podlegała opłacie targowej. Charakter obiektu budowlanego należy ustalać w oparciu o przepisy prawa budowlanego i decyzji wydanych na ich podstawie. W aktach rozpoznawanej sprawy znajduje się kserokopia decyzji Starosty [...] z dnia [...] nr [...] o zatwierdzeniu projektu budowlanego i udzieleniu pozwolenia na budowę przenośnych pawilonów kontenerowych pod istniejącymi wiatami handlowymi, a także decyzja Powiatowego Inspektora Nadzoru Budowlanego z dnia [...], nr [...] i [...] o udzieleniu pozwolenia na użytkowanie wybudowanych przenośnych pawilonów handlowych. Z analizy tych dokumentów wynika, że organ prawidłowo zakwalifikował przenośny pawilon kontenerowy jako tymczasowy obiekt budowlany, o którym stanowi art. 3 pkt 5 Prawa budowlanego. Zgodnie ze wskazanym przepisem jest to obiekt budowlany przeznaczony do czasowego użytkowania w okresie krótszym od jego trwałości technicznej, przewidziany do przeniesienia w inne miejsce lub rozbiórki, a także obiekt budowlany niepołączony trwale z gruntem, jak strzelnice, kioski uliczne, pawilony sprzedaży ulicznej i wystawowe, przekrycia namiotowe i powłoki pneumatyczne, urządzenia rozrywkowe, barakowozy, obiekty kontenerowe. Organ prawidłowo ocenił również, że nie jest to budynek w rozumieniu w art. 1a ust. 1 pkt 1 u.p.o.l., chociażby z tego powodu, że przenośny pawilon kontenerowy nie ma fundamentów, co wynika już z samej jego nazwy. Wprawdzie organ wadliwie ocenił, że jest to targowisko pod dachem, o którym stanowi art. 15 w ust. 2a u.p.o.l., nie ma to jednak wpływu na wynik sprawy. W ocenie Sądu przepis ten dotyczy bowiem wyłącznie budynków, a ponadto wprowadza wyjątek od niepodlegania opłacie targowej dla sprzedaży dokonywanej w budynkach lub częściach budynków będących targowiskami pod dachem oraz halami używanymi do targów, aukcji i wystaw. W sytuacji gdy przenośny pawilon kontenerowy nie jest budynkiem, to art. 15 w ust. 2a u.p.o.l. nie ma zastosowania w rozpatrywanej sprawie. Nie ma zastosowania także zwolnienie z art. 16 u.p.o.l., skoro z ostatecznej decyzji wynika, że skarżący nie jest podatnikiem podatku od nieruchomości. Decyzja ta jest istotnym elementem stanu faktycznego i wiąże tak długo, jak długo nie zostanie wyeliminowana z obrotu prawnego, co dotychczas nie nastąpiło. Z tych samych powodów należy stwierdzić również, że w sprawie nie doszło do naruszenia art. 3 ust. 1 pkt 1 u.p.o.l. W ocenie Sądu w sprawie nie ma zastosowania również wyrok NSA z dnia 15 marca 2005 r., w którym Sąd wskazał, że zarzut związania decyzjami organów podatkowych, które dotyczą rozliczenia podatku od towarów i usług za poszczególne okresy nie może być skutecznie podnoszony na gruncie postępowania prowadzonego w sprawie dotyczącej innego zobowiązania podatkowego (w tamtym przypadku dotyczącego podatku dochodowego). W wyroku tym przedstawiono zupełnie odmienny stan faktyczny, ponadto podatek VAT i podatek dochodowy nie wykluczają się wzajemnie, tak jak podatek od nieruchomości i opłata targowa na podstawie art. 16 u.p.o.l. Zgodnie z tym przepisem, zwalnia się od opłaty targowej osoby fizyczne, osoby prawne oraz jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej, dokonujące sprzedaży na targowiskach, które są podatnikami podatku od nieruchomości w związku z przedmiotami opodatkowania położonymi na targowiskach. Jeżeli zatem organ raz już stwierdził, że skarżący nie jest podatnikiem podatku od nieruchomości za dany okres rozliczeniowy, to nie musi wykazywać tego po raz drugi przy wymiarze opłaty targowej. Co do zasady Sąd nie kwestionuje stanowiska zawartego w wyroku z dnia 19 listopada 2008 r., z którego wynika, że tymczasowy obiekt budowlany jest budowlą w rozumieniu u.p.o.l. Nie ma to jednak wpływu na wynik sprawy, skoro skarżący nie jest podatnikiem podatku od nieruchomości, co wynika również z akt rozpoznawanej sprawy. W pismach kierowanych do organów podatkowych i WSA w Łodzi skarżący uważa się za właściciela lub samoistnego posiadacza przedmiotowego obiektu, chociaż w toku postępowania nie wykazał istnienia takiego tytułu, ani też żadnego innego wymaganego na podstawie art. 3 ust. 1 u.p.o.l. Zgodnie z tym przepisem podatnikami podatku od nieruchomości są osoby fizyczne, osoby prawne, jednostki organizacyjne, w tym spółki nieposiadające osobowości prawnej, będące: 1) właścicielami nieruchomości lub obiektów budowlanych, z zastrzeżeniem ust. 3; 2) posiadaczami samoistnymi nieruchomości lub obiektów budowlanych; 3) użytkownikami wieczystymi gruntów; 4) posiadaczami nieruchomości lub ich części albo obiektów budowlanych lub ich części, stanowiących własność Skarbu Państwa lub jednostki samorządu terytorialnego, jeżeli posiadanie: a) wynika z umowy zawartej z właścicielem, Agencją Własności Rolnej Skarbu Państwa lub z innego tytułu prawnego, z wyjątkiem posiadania przez osoby fizyczne lokali mieszkalnych niestanowiących odrębnych nieruchomości, b) jest bez tytułu prawnego, z zastrzeżeniem ust. 2. Z akt podatkowych rozpoznawanej sprawy wynika, że zarówno decyzja o pozwoleniu na budowę przenośnych pawilonów handlowych, jak i decyzja o pozwoleniu na ich użytkowanie zostały wydane dla właścicieli nieruchomości gruntowej (Spółki A i jej poprzednika prawnego), zaś tytuł strony wywodzi się z umowy najmu stanowiska handlowego, co jednoznacznie wskazuje na to, że skarżący był posiadaczem zależnym tego obiektu. Z powyższych względów, na podstawie art. 151 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.) Sąd orzekł jak w sentencji. J.S.