I SA/Łd 763/05

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi – Wydział I w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Bogdan Lubiński (spr.), Sędziowie : Sędzia NSA Anna Świderska, Sędzia WSA Paweł Kowalski, Protokolant asystent sędziego Izabela Wędrak, po rozpoznaniu w dniu 22 marca 2006 r. na rozprawie sprawy ze skargi Z. K. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. OZ w S. z dnia [...] nr : [...] w przedmiocie uchylenia decyzji organu I instancji i przekazanie sprawy do ponownego rozpatrzenia w przedmiocie podatku od towarów i usług oddala skargę W dniu [...] Naczelnik Urzędu Skarbowego w S. wydał decyzję Nr [...], którą określił Panu Z. K. zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług za sierpień 2001 r. w kwocie 3.186,00 zł. Podatnik od decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego wniósł odwołanie do Dyrektora Izby Skarbowej w Ł., zarzucając zaskarżonej decyzji: - sprzeczność poczynionych ustaleń faktycznych organu podatkowego z zebranym w sprawie materiałem dowodowym poprzez przyjęcie, iż zakwestionowane faktury nie odzwierciedlały rzeczywistych zdarzeń gospodarczych pomimo wystawienia ich przez podmiot niezarejstrowany, - obrazę § 48 ust. 4 pkt. 1a w zw. z § 34 Rozporządzenia Ministra Finansów z 22 marca 2002 r. poprzez błędną jego wykładnię polegającą na przyjęciu, iż podmiotem nieistniejącym jest podmiot niezarejstrowany, a tym samym podmiot niezarejstrowany jest jednocześnie nieuprawniony do wystawiania faktur VAT, - obrazę art. 187 § 1 i 191 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa ( t.j. Dz.U.05.8.60 ze zm.) poprzez naruszenie zasady swobodnej oceny dowodów i dokonanie jej w sposób dowolny skutkujący przyjęciem, iż strona nie zawarła z wystawcą faktury umowy sprzedaży, która spowodowała naruszenie przepisów postępowania, mającą wpływ na wynik postępowania, a która nadto spowodowała obrazę zasad ogólnych postępowania art. 120, 121, 122 Ordynacji, a art. 120 Ordynacji podatkowej także poprzez oparcie decyzji na przepisie, którego niekonstytucyjność została stwierdzona wyrokiem Trybunału Konstytucyjnego z dnia 21 czerwca 2004 r. w sprawie SK 22/03. Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. decyzją Nr [...] z dnia [...] uchylił zaskarżoną decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego w S. i przekazał do ponownego rozpatrzenia przez organ podatkowy I instancji, z uwagi na konieczność przeprowadzenia postępowania dowodowego w znacznej części, zwłaszcza dotyczącej ustalenia zaistnienia przedmiotowych transakcji zakupu oleju przez skarżącego, mimo nieposiadania kopii faktur przez wystawcę. Na powyższą decyzję organu odwoławczego podatnik wniósł skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi zarzucając jej: - obrazę art. 233 § 2 Ordynacji podatkowej poprzez przyjęcie konieczności przeprowadzenia postępowania dowodowego w znacznej części i przekazanie sprawy organowi I instancji celem ponownego rozpatrzenia, - obrazę art. 299 Ordynacji poprzez odmowę jego zastosowania i wskazując, że naruszenia wyżej wymienione miały istotny wpływ na treść rozstrzygnięcia. Jednocześnie zarzucając w/w naruszenia przepisów postępowania Z. K. wniósł o uchylenie decyzji w zaskarżonej części i przekazanie sprawy Izbie Skarbowej w Ł. celem ponownego rozstrzygnięcia. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej podtrzymał swoje stanowisko przedstawione w zaskarżonej decyzji i wniósł o oddalenie skargi. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi zważył, co następuje: Skarga nie zasługuje na uwzględnienie. Zgodnie z zasadą dwuinstancyjności - art.127 Ordynacji podatkowej - organ odwoławczy obowiązany jest ponownie rozstrzygnąć sprawę decyzją organu II instancji. Nie może więc ograniczyć się do kontroli decyzji organu I instancji, ale obowiązany jest ponownie rozstrzygnąć sprawę. Istota administracyjnego toku instancji polega na dwukrotnym rozstrzygnięciu tej samej sprawy, nie zaś na kontroli zasadności argumentów postawionych w stosunku do orzeczenia organu I instancji. Pogląd ten znajduje oparcie w redakcji art. 233 Ordynacji podatkowej, który przyznaje organowi kompetencje do merytorycznego rozstrzygnięcia sprawy, czego następstwem jest utrzymanie w mocy zaskarżonej decyzji bądź uchylenie i zmiana zaskarżonej decyzji. Obowiązek zastosowania instytucji reformacji i orzeczenia co do istoty sprawy zamiast uchylenia decyzji organu I instancji i przekazania do ponownego rozpoznania, w sytuacji stwierdzenia jej wadliwości, w świetle powołanego przepisu, istnieje wówczas, gdy dokonujący kontroli instancyjnej organ drugiej instancji nie ma wątpliwości co do stanu faktycznego i nie stwierdził potrzeby dodatkowego postępowania w celu uzupełnienia dowodów i materiałów w sprawie (art. 229 Ordynacji podatkowej). Decyzja kasacyjna powodująca przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania przez organ I instancji może być podjęta w sytuacjach, które zostały określone w art. 233 § 1 pkt. 2 lit. a i § 2 Ordynacji podatkowej. Pierwszy z powołanych przepisów dotyczy typowych decyzji kasacyjnych. Istota tego rodzaju decyzji polega na tym, że organ odwoławczy uchyla decyzję organu I instancji i rozstrzyga sprawę merytorycznie bądź umarza postępowanie, gdy wystąpiła przesłanka bezprzedmiotowości. Drugi z powołanych przepisów może być zastosowany wtedy, gdy rozstrzygnięcie sprawy wymaga uprzedniego przeprowadzenia postępowania wyjaśniającego w całości lub w znacznej części. Dopuszczalne jest więc wydanie decyzji kasacyjnej i przekazanie sprawy do ponownego rozpatrzenia, gdy postępowanie przeprowadzone w I instancji wymaga znacznego poszerzenia materiału dowodowego w sprawie. Ma to miejsce wtedy, gdy rozstrzygnięcie sprawy wymaga przeprowadzenia postępowania wyjaśniającego w całości lub znacznej części. W takich wypadkach organ odwoławczy, aby dokonać oceny prawidłowości ustalenia stanu faktycznego, musiałby przeprowadzić postępowanie wyjaśniające albo w całości, albo w znacznej części, a do tego nie jest uprawniony, nie mieści się to w jego kompetencji, gdyż na przeszkodzie temu stoi powołany już przepis art. 229 Ordynacji podatkowej. Badając legalność zaskarżonej decyzji, Sąd oceniał ją przez pryzmat art. 233 § 2 Ordynacji podatkowej. Przesłanką skutkującą, w ocenie organu odwoławczego, uchyleniem decyzji organu pierwszej instancji było niepełne przeprowadzenie postępowania dowodowego. Naczelnik Urzędu Skarbowego uznał, iż skoro wystawca faktur nie posiada ich kopii i nie zostały one zaewidencjonowane w prowadzonych ewidencjach dla potrzeb podatku VAT, to u wystawcy nie wystąpiła sprzedaż i w konsekwencji nie wystąpiły czynności opodatkowane (art. 2 ustawy o VAT). W związku z powyższym organ odwoławczy słusznie uznał, że stwierdzone okoliczności nie pozwalają w sposób jednoznaczny uznać, iż wymienione czynności nie miały miejsca. W tym miejscu należy wskazać, że strona skarżąca sama twierdzi, iż sporne transakcje doszły do skutku. Oznacza powyższe, że powołane w skardze orzeczenie Trybunału Konstytucyjnego dla potrzeb tego postępowania nie miało znaczenia, bowiem organ I instancji nie udowodnił, że przedmiotowe transakcje nie miały miejsca. Organ odwoławczy wskazał jednocześnie, że sam brak kopii faktur nie wystarczy, zgodnie z orzeczeniem Trybunału Konstytucyjnego z dnia 27.04.2004 r., sygn. akt: 24/04, nie może stanowić podstawy do pozbawienia podatnika prawa do odliczenia podatku naliczonego z oryginałów faktur będących w posiadaniu podatnika. Trzeba również zwrócić uwagę, iż organ odwoławczy wyraził swój pogląd prawny w zakresie trybu, w jakim powinno być prowadzone postępowanie pierwszoinstancyjne (art. 233 § 2 in fine). W tej sytuacji spełniony został warunek wskazany w w/w przepisie umożliwiający organowi odwoławczemu uchylenie w całości decyzji organu I instancji i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania, która będzie przedmiotem ponownej oceny po ustaleniu w sposób jednoznaczny stanu faktycznego. Z tych względów na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz.U Nr 153, poz. 1270 ze zm., orzeczono jak w sentencji.