I SA/Łd 773/04

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi Wydział I w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia NSA P. Kiss, Sędzia NSA : P. Janicki (spr.),, Asesor WSA : C. Koziński, Protokolant J. Wegner, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 8 marca 2005 roku sprawy ze skargi J. K. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. z dnia [...] Nr [...] w przedmiocie określenie zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za kwiecień i maj 1999 r. oraz kwoty podatku do zwrotu oddala skargę I S.A./Łd 773/04 U Z A S A D N I E N I E W wyniku kontroli przeprowadzonej u J. K. decyzją z dnia [...] Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej określił skarżącemu zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług za miesiące kwiecień i maj 1999 roku z uwagi na zakwestionowanie przez organ prawa podatnika do skutecznego odliczenia kwot podatku naliczonego w części niepotwierdzonej oryginałami faktur zakupu. Skarżący nie znajdował się w posiadaniu oryginałów faktur, ponieważ dokumentacja księgowa za okres od 1996 do 2000 roku do została mu skradziona. W tym stanie rzeczy skarżący został zobowiązany do odtworzenia tych dokumentów. Skarżący uczynił zadość temu obowiązkowi jedynie częściowo podnosząc niemożliwość odtworzenia dokumentacji pełnym zakresie z uwagi na trudności z tym związane. Wobec tego organ, powołując się na treść § 55 i 56 ust. 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 15 grudnia 1997 roku w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 156, poz. 1024 ze zm.) uznał, że podstawę do obniżenia kwoty podatku należnego mogą stanowić jedynie oryginały faktur lub ich duplikaty i odmówił przeprowadzenia na te okoliczność wnioskowanych przez skarżącego dowodów z zeznań świadków. Skarżący w odwołaniu z dnia 14 marca 2004 roku wniósł o uchylenie zaskarżonej decyzji z uwagi na naruszenie przez organ pierwszej instancji poszczególnych przepisów w. w. rozporządzenia Ministra Finansów oraz ordynacji podatkowej. Zdaniem skarżącego organ nie był uprawniony do pominięcia jako dowodu w sprawie kopii faktur, ani uchylić się od przeprowadzenia dowodu z zeznań świadków wskazanych przez skarżącego. Nadto, organ uniemożliwił skarżącemu udział w postępowaniu poprzez nieuwzględnienie istotnej okoliczności – jego długotrwałej choroby powodującej niezdolność do świadomego działania w sprawie. Skarżący stanął na stanowisku, że fakt dokonania kradzieży dokumentacji w kontekście istnienia regulacji zawartej w przepisach cyt. wyżej rozporządzenia nie mógł spowodować utraty nabytych przez skarżącego z mocy ustawy praw do dokonania odliczeń z nich wynikających. Dyrektor Izby Skarbowej w dniu [...] utrzymał zaskarżoną decyzję w mocy podnosząc kategoryczność brzmienia regulacji rozporządzenia wykonawczego statuującej bezwzględny obowiązek legitymowania się przez podmiot dokonujący obniżenia podatku od towarów i usług dokumentacją w postaci faktur (lub ich duplikatów). Organ podkreślił, że utrata dokumentacji (nawet niezawiniona) pociąga za sobą utratę możliwości skorzystania z prawa do obniżenia podatku. Nadto organ wskazał na zawiniony przez skarżącego brak udziału w postępowaniu. Zdaniem organu przebywanie przez skarżącego zwolnieniu nie wyłączała możliwości zdolności osobistego i świadomego działania, wskazując jednocześnie na możliwość ustanowienia pełnomocnika w razie zaistnienia jakichkolwiek trudności w tym zakresie. W skardze z dnia 4 sierpnia 2004 roku do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego wniesiono o uchylenie zaskarżonej decyzji opierając się na zarzutach naruszenia przepisów ustawy o podatku od towarów i usług i rozporządzenia wykonawczego do tej ustawy poprzez błędną ich wykładnię oraz ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 roku Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 roku, Nr 8, poz.60) poprzez niepowołanie podstawy prawnej decyzji oraz przyjęcie ograniczeń dowodowych w postępowaniu i pozbawienie skarżącego możliwości prowadzenia sprawy wobec jego choroby. W uzasadnieniu wskazano podobną argumentację jak w odwołaniu podkreślając, że organy podatkowe nie zbadały stanu faktycznego, bezprawnie oddalając wnioski dowodowe. Zdaniem skarżącego powołane przez organy przepisy rozporządzenia wykonawczego nie ograniczają prawa dowodzenia prawidłowości odliczeń podatku wszelkimi dostępnymi środkami dowodowymi. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje. Skarga nie jest zasadna, gdyż zaskarżona decyzja nie narusza prawa. Zgodnie z art. 1 ust.1 ustawy z dnia 28 września 1991r. o kontroli skarbowej (tekst jednolity Dz. U. nr 8 z 2004r., poz. 65 ze zmianami) celem kontroli skarbowej jest ochrona interesów i praw majątkowych Skarbu Państwa oraz zapewnienie skuteczności wykonywania zobowiązań podatkowych i innych należności stanowiących dochód budżetu państwa. Na podstawie art. 2 ust.1 pkt1 cytowanej ustawy do zakresu kontroli skarbowej należy kontrola rzetelności deklarowanych podstaw opodatkowania oraz prawidłowości obliczania i wpłacania podatków stanowiących dochód budżetu państwa. Z powyższych przepisów wynikają dwa podstawowe wnioski. Po pierwsze taki, że kontrola skarbowa przeprowadzona w firmie skarżącego miała podstawy prawne, a w jej ramach nie wykroczono poza ustawowe granice tejże kontroli. Po wtóre zaś taki, że ochrona interesów i praw majątkowych Skarbu Państwa realizowana za pomocą przedmiotowej kontroli, aby spełniać cele przed nią postawione, musi mieć charakter realny i skuteczny. Oznacza to, że w ramach czynności kontrolnych organy są uprawnione do badania nie tylko urządzeń ewidencyjnych podatnika, lecz także dokumentów źródłowych, które obowiązany jest posiadać tenże podatnik. Oznacza to również, że w braku takich dokumentów źródłowych organy kontroli skarbowej są uprawnione do podejmowania działań mających na celu zapewnienie skuteczności wykonywania zobowiązań podatkowych. Temu uprawnieniu odpowiada, zatem obowiązek podatnika posiadania stosownych dokumentów np. faktur zakupu, na podstawie których dokonywano obniżenia podatku należnego tak, aby można było okazać się nimi w toku kontroli skarbowej. W okresie, którego dotyczy rozpoznawana sprawa obowiązek ten był wyrażony w paragrafie 56 ust.1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 15 grudnia 1997r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz. U. nr 156, poz. 1024 ze zmianami). Zgodnie z nim podatnicy obowiązani byli przechowywać oryginały i kopie faktur, faktur korygujących, rachunków uproszczonych, rachunków korygujących dotyczących rachunków uproszczonych i not korygujących, a także duplikaty tych dokumentów w okresie 5 lat, licząc od końca roku, w którym wystawiono fakturę, rachunek lub notę. Cytowany akt prawny regulował również przypadek losowy w postaci zniszczenia lub zaginięcia dokumentów. W paragrafie 55 stanowił, iż w przypadku, gdy oryginał faktury, faktury korygującej, rachunku uproszczonego lub rachunku korygującego dotyczącego rachunku uproszczonego ulegnie zniszczeniu albo zaginie, sprzedawca ponownie wystawia fakturę lub rachunek zgodnie z danymi zawartymi w kopii faktury lub rachunku zaś faktura lub rachunek uproszczony wystawiony ponownie musi zawierać wyraz DUPLIKAT oraz datę jego wystawienia. Zwieńczeniem powyższych zapisów była zaś treść paragrafu 54 ust.3 cytowanego rozporządzenia stwierdzająca, iż podstawę do obniżenia przez nabywcę kwoty podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego stanowią wyłącznie oryginały faktur lub faktur korygujących albo ich duplikaty. Z całości przedstawionej wyżej regulacji wynika jednoznaczny i uprawniony wniosek zawierający się w tezie, że w omawianym okresie podatnik miał obowiązek posiadać dokumenty uprawniające do obniżenia podatku należnego nie tylko w dacie skorzystania z tego uprawnienia, lecz także w ciągu 5 lat od końca roku, w którym dokument wystawiono. W tym, bowiem okresie organy skarbowe (podatkowe) uprawnione były do przeprowadzenia kontroli rzetelności zadeklarowanych podstaw opodatkowania. Jednocześnie niezasadne było traktowanie przez podatnika jako swoistej szykany i hołdowaniu zasadzie totalnej nieufności wobec niego sytuacji, w której organ kontroli a za nim organ odwoławczy wysnuły negatywne dla niego wnioski w postaci określenia zobowiązania podatkowego, za okresy, w których brak było stosownych dokumentów źródłowych pozwalających na obniżenie podatku VAT. Organy te zostały, jak wyżej wskazano, były uprawnione a w zasadzie zobowiązane do stosowania regulacji mających na celu ochronę interesów budżetu, miedzy innymi w sytuacji braku stosownych dokumentów po stronie podatnika. Podatnik zaś był zobowiązany do posiadania stosownych dokumentów w dacie kontroli a nie tylko w dacie korzystania ze swego prawa. Warto w tym miejscu przypomnieć, że organy te dały podatnikowi stosowny czas na uzupełnienie dokumentacji w trybie przewidzianym w paragrafie 5 cytowanego rozporządzenia z dnia 15 grudnia 1997r. i uwzględniły wszystkie duplikaty faktur uzyskane w ten sposób. Regulacja prawna przedstawiona powyżej nie została uznana za niezgodną z ustawą lub niekonstytucyjną i należała do systemu prawa obowiązującego w dacie zaistniałych zdarzeń. Niejako na marginesie należy stwierdzić, że odmienna wykładnia zawężająca prawo do kontroli jedynie do daty skorzystania przez podatnika z uprawnienia wynikającego z art. 19 ust.1 ustawy o podatku VAT niweczyłaby w sposób oczywiście nieuprawniony rację bytu powołanych przepisów rozporządzenia wykonawczego a dnia 15 grudnia 1997r. a ujmując szerzej w ogóle prawo organów administracyjnych do kontrolowania prawidłowości zadeklarowanych podstaw opodatkowania. Odnosząc się do pozostałych zarzutów skargi dotyczących naruszenia przepisów postępowania podnieść należy, co następuje. Nieuzasadnione jest twierdzenie, że zaskarżona decyzja nie zawiera podstawy prawnej rozstrzygnięcia. Decyzja ta jasno wskazuje, że podstawą prawną jej wydania stał się art. 233 par.1 pkt 1 ordynacji podatkowej określający jedną z uprawnionych postaci decyzji organu odwoławczego. Dlatego też ocenie sądu nie ma żadnych podstaw stanowisko, w myśl, którego brak wskazania podstawy prawnej decyzji miałby powodować niemożność w jej skontrolowaniu oraz wątpliwości, czy ów akt jest decyzją w rozumieniu ordynacji podatkowej. Zarzut naruszenia art. 180 ordynacji podatkowej opiera się na nieporozumieniu. Organy podatkowe trafnie uznały, że sprawa jest wyjaśniona, co do tego, że w dacie rozpoczęcia kontroli podatkowej podatnik nie dysponował wymaganymi oryginałami bądź duplikatami faktur. Z przyczyn wskazanych wyżej były uprawnione do przyjęcia, iż jest to okoliczność decydująca dla zakwestionowania prawidłowości dokonanego odliczenia. Tymczasem wnioski dowodowe zgłaszane przez stronę skarżącą zmierzały do udowodnienia innej okoliczności, a mianowicie posiadania tych dokumentów przez podatnika w dacie dokonywania odliczenia, co w zasadzie pozostawało poza polem rozważań organów podatkowych. Nie wiadomo również, gdyż nie wskazano tego w skardze, jaki wpływ na przebieg postępowania miała sygnalizowana choroba podatnika i czego w jej wyniku podatnik został pozbawiony. W tej sytuacji, więc, nawet gdyby hipotetycznie założyć, że doszło do naruszenia przepisów procedury, brak jest wystarczających podstaw do przyjęcia, że naruszenie to miało lub mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Tylko zaś w przypadku wykazania powyższej przesłanki tego rodzaju naruszenia byłoby podstawą do uchylenia zaskarżonej decyzji przez sąd administracyjny. Mając na uwadze wszystkie powyższe okoliczności na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, (Dz. U. nr 153, poz. 1270) należało orzec jak w sentencji.