I SA/Łd 784/13

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi Wydział I w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Teresa Porczyńska Sędzia WSA Joanna Grzegorczyk-Drozda (spr.) Sędzia NSA Bogusław Klimowicz Protokolant starszy asystent sędziego Tomasz Naraziński po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 9 grudnia 2013 r. sprawy ze skargi P. Z. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie określenia zobowiązania i orzeczenia o solidarnej odpowiedzialności za zaległości zlikwidowanej spółki cywilnej w podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące 2008 i 2009 roku oddala skargę. Postanowieniem z dnia [...] r. Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego Ł.-B. wszczął z urzędu postępowanie podatkowe w sprawie prawidłowego rozliczenia podatku od towarów i usług oraz orzeczenia o odpowiedzialności wspólnika spółki cywilnej A – P. Z., za zaległości wymienionej spółki w podatku od towarów i usług, za miesiące od lutego do grudnia 2008 r. oraz za styczeń, luty, kwiecień i maj 2009 r. Organ podatkowy ustalił, że w dniu 28 grudnia 2006 r. R. R.(1) i R. R.(1) zawarli umowę spółki cywilnej. Spółka prowadziła działalność gospodarczą w zakresie robót budowlanych i wykończeniowych. W dniu 3 marca 2008 r. zmarł R. R.(2) i w tym samym dniu, na podstawie aneksu do umowy spółki cywilnej w jego miejsce do spółki przystąpiła E. R.. Natomiast w dniu 28 kwietnia 2008 r. do spółki przystąpił nowy wspólnik P. Z., a w dniu następnym, tj. 29 kwietnia 2008 r. ze spółki wystąpił R. R.(1). W dniu 2 września 2010 r. nastąpiło rozwiązanie spółki. W deklaracji VAT-7 za marzec 2008 r. spółka obniżyła podatek należny o podatek naliczony z faktury VAT z dnia [...] r. nr [...] (wartość netto 83.293,24 zł, podatek VAT 18.324,51 zł) wystawionej przez spółkę cywilną B. Spółka A nie uregulowała należności wynikającej z ww. faktury. W deklaracjach VAT-7 za kwiecień 2009 r. i za maj 2009 r. spółka A odliczyła podatek naliczony wynikający z faktur VAT: z [...] r. nr [...] (wartość netto 37.200 zł, podatek VAT 8.184 zł) oraz z [...] r. nr [...] (wartość netto 27.144 zł, podatek VAT 5.971,68 zł) wystawionych przez J. L.-M. C. Spółka A nie zapłaciła należności z faktury nr [...], natomiast cena wynikająca z faktury nr [...] została uregulowana częściowo, tj. w kwocie 40.000 zł, do zapłaty pozostało 5.384 zł. Wobec braku zapłaty, wystawcy ww. faktur skorzystali z możliwości korekty podatku należnego, w trybie i na zasadach określonych w art. 89a ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.), powoływanej dalej w skrócie jako: "p.t.u.". Natomiast spółka A nie dokonała korekty podatku naliczonego odliczonego w oparciu o powyższe faktury, pomimo otrzymania zawiadomień, o których mowa w art. 89a ust. 2 pkt 6 p.t.u. Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego Ł.-B. w decyzji z [...] r., po pierwsze określił spółce zobowiązanie podatkowe za: grudzień 2008 r. w wysokości 2.522 zł, styczeń 2009 r. w wysokości 4.923 zł, luty 2009 r. w wysokości 5.395 zł, maj 2009 r. w wysokości 23.961 zł oraz nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy za: marzec 2008 r. w wysokości 21.962 zł, kwiecień 2008 r. w wysokości 32.253 zł, maj 2008 r. w wysokości 41.120 zł, czerwiec 2008 r. w wys. 52.494 zł, lipiec 2008 r. w wysokości 84.664 zł. sierpień 2008 r. w wysokości 85.521 zł, wrzesień 2008 r. w wysokości 114.405 zł, kwiecień 2009 r. w wysokości 8.864 zł, nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym, za październik 2008 r. w wysokości 85.862 zł, w tym do zwrotu na rachunek bankowy 25.700 zł, nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym do zwrotu na rachunek bankowy za listopad 2008 r. w wysokości 42.192 zł. Po drugie, w ww. decyzji organ podatkowy pierwszej instancji orzekł o odpowiedzialności solidarnej P. Z. za zaległości podatkowe zlikwidowanej spółki cywilnej w podatku od towarów i usług za: listopad i grudzień 2008 r. oraz styczeń, luty i maj 2009 r., w łącznej wysokości 25.466 zł wraz z należnymi odsetkami za zwłokę wyliczonymi na dzień wydania decyzji oraz umorzył jako bezprzedmiotowe postępowanie podatkowe w zakresie dotyczącym prawidłowego rozliczenia podatkowego spółki za luty 2008 r. i orzeczenia o odpowiedzialności wspólnika za wymieniony okres rozliczeniowy. Z uzasadnienia decyzji wynika, że rozliczenie podatku za luty 2008 r. było prawidłowe, zatem organ podatkowy ocenił, że w tym zakresie postępowanie jest bezprzedmiotowe. W odwołaniu od powyższej decyzji P. Z. reprezentowany przez pełnomocnika, wniósł o jej uchylenie i umorzenie postępowania w sprawie z uwagi na naruszenie: 1) art. 86 ust. 1, art. 89a ust. 1, ust. 1a i ust. 2 oraz art. 89b ust. 1-4 p.t.u., 2) art. 210 § 1 pkt 4 oraz § 4 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) powoływanej dalej w skrócie jako: "O.p.", 3) art. 115 § 1 i 2 O.p. Pełnomocnik strony zarzucił, że organ pierwszej instancji nie wskazał precyzyjnie, z podaniem konkretnej jednostki redakcyjnej, podstawy prawnej zaskarżonej decyzji. Podniósł, że przepisy art. 86 ust. 2 i ust. 10 oraz art. 89a p.t.u. zawierają wiele jednostek redakcyjnych. W ocenie autora odwołania nieprecyzyjność podstaw prawnych zaskarżonej decyzji uniemożliwia stronie realizację prawa do obrony zatem uchybienie to ma istotne znaczenie dla rozstrzygnięcia. Pełnomocnik strony podniósł także że wszystkie trzy faktury wystawione przez B s.c. nie odzwierciedlają rzeczywistych transakcji (nie potwierdzają istnienia wierzytelności), a tym samym nie dawały sprzedawcy prawa do skorygowania podatku należnego, którego podstawą musi być istniejąca wierzytelność. W niniejszej sprawie strona wykazała brak wierzytelności po stronie kontrahenta, tj. że faktura z dnia [...] r. nie odzwierciedlała żadnej transakcji, co wynika z prawomocnego orzeczenia sądu powszechnego. Zdaniem pełnomocnika strony również usługi udokumentowane fakturami wystawionymi przez J. L.-M. nie miały miejsca. Ugoda zawarta w dniu 30 sierpnia 2012 r. pomiędzy P. Z. a J. L.–M. została zawarta w trybie art. 374 Kodeksu cywilnego, czyli została zawarta pomiędzy jednym z wierzycieli solidarnych i jednym z dłużników solidarnych. Do czynności dokonanych w tym trybie stosuje się przepis art. 506 § 1 Kodeksu cywilnego. Powyższe oznacza, że dopiero w dniu 30 sierpnia 2012 r. powstał pomiędzy stronami stosunek zobowiązaniowy, który może rodzić ewentualne konsekwencje podatkowe. Pierwotny stosunek zobowiązaniowy (pomijając to czy istniał) wygasł, co oznacza, że organ podatkowy nie udowodnił istnienia wierzytelności. Zdaniem pełnomocnika strony organ pierwszej instancji nie wyjaśnił, czy w chwili powstania obowiązku podatkowego oraz obowiązku dokonania korekty podatku naliczonego spółka A była czynnym podatnikiem VAT. Nie kwestionując, że spółka A była zarejestrowana jako podatnik VAT, podniósł, że spółka faktycznie nie wykonywała czynności opodatkowanych. Nie przysługiwał jej więc status czynnego podatnika VAT. Powyższa okoliczność - zdaniem pełnomocnika - nie pozwalała spółce B skorygować podatku należnego, a w konsekwencji spółka A nie miała obowiązku pomniejszania podatku naliczonego. Zaskarżoną decyzją z dnia [...] r. Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. utrzymał w mocy decyzję organu pierwszej instancji. Jako podstawę prawną rozstrzygnięcia organ odwoławczy podał art. 233 § 1 pkt 1, art. 107, art. 108, art. 115 O.p., art. 86 ust. 1, ust. 2 pkt 1 lit. a, ust. 10 pkt 1, art. 89a ust. 1-6, art. 89b ust. 1-5, art. 99 ust. 12, art. 103 ust. 1 p.t.u. Organ odwoławczy nie podzielił twierdzeń strony, iż faktura wystawiona przez spółkę B nie odzwierciedla rzeczywistej transakcji, wobec czego wystawcy faktury nie przysługuje wierzytelność wobec spółki A. Z wyroków sądów powszechnych (w sprawie z powództwa J. K. i M. K. przeciwko R. R.(1) orzekał Sąd Okręgowy w T. - prawomocny wyrok z dnia [...] r. sygn. akt [...]; sprawą z powództwa J. K. przeciwko E. R. zajmował się Sąd Rejonowy dla Ł.-Ś., [...] Wydział Gospodarczy - prawomocny wyrok z [...] r. sygn. akt [...]) wynika, że powodowie nie udowodnili dostarczenia towaru wskazanego w fakturze z dnia [...] r., bowiem nie przedstawiono żadnego dokumentu na okoliczność wydania towaru z magazynu powoda, ani na przyjęcie towaru przez wspólników spółki A. Sądy powszechne nie przesądziły, że transakcja udokumentowana sporną fakturą rzeczywiście nie miała miejsca. W wyroku z [...] r. sąd stwierdził, że przedłożone przez powoda J. K. dowody (w postaci zeznań świadków) nie są wystarczające dla stwierdzenia istnienia zdarzenia udokumentowanego fakturą wystawioną na rzecz spółki A. Z drugiej strony sąd wskazał, że przedstawione dowody wskazują, że wspólnicy A kupowali od powoda materiały oraz strony pozostawały w stosunkach handlowych. Organ odwoławczy podkreślił, że między stronami zaistniał spór co do obowiązku zapłaty należności z faktury z dnia [...] r. Sądy orzekały więc wyłącznie w przedmiocie roszczenia o zapłatę za ww. fakturę, natomiast nie dokonywały rozstrzygnięcia w kwestii zdarzenia udokumentowanego sporną fakturą. Odnośnie faktur wystawionych przez J. L.-M. prowadzącą działalność gospodarczą pod nazwą C, organ odwoławczy stwierdził, że ugoda z dnia 30 sierpnia 2012 r. zawartą pomiędzy wystawcą faktur, a byłymi wspólnikami spółki A, na mocy której byli wspólnicy spółki A zobowiązali się, na warunkach i w terminach określonych w ugodzie, do spłaty powstałego zadłużenia wynikającego ze spornych faktur VAT, nie ma znaczenia dla rozliczenia podatku. Zdaniem organu odwoławczego argumentacja pełnomocnika strony jest wewnętrznie sprzeczna, bowiem aby dotychczasowy stosunek zobowiązaniowy mógł wygasnąć na skutek zawartej ugody, to dotychczasowy stosunek zobowiązaniowy musiał wcześniej istnieć (nie może wygasnąć lub przestać istnieć coś, co wcześniej nie istniało). Po drugie skoro stosunek pierwotny istniał wcześniej to tym samym istniała również wcześniej więź zobowiązaniowa pomiędzy dłużnikiem a wierzycielem (transakcje udokumentowane spornymi fakturami). Organ odwoławczy ocenił, że wbrew zarzutom odwołania zarówno w dniu wystawienia spornych faktur przez spółkę B oraz przez J. L.-M. jak i w momencie dokonywania korekt podatku należnego przez wierzycieli, spółka A posiadała status czynnego podatnika VAT. P. Z. reprezentowany przez radcę prawnego zaskarżył przedstawioną powyżej decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. oraz decyzję Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego Ł. – B. w części, tj. w zakresie punku pierwszego i drugiego, z wyłączeniem punktu trzeciego sentencji dotyczącego lutego 2008 r. Strona skarżąca podniosła zarzut naruszenia: 1) art. 86 ust. 1, art. 89a ust. 1, 1a i 2 oraz art. 89b ust. 1-4 p.t.u., art. 210 § 1 pkt 4 oraz § 4 O.p. w stopniu mającym istotny wpływ na wynik spraw, art. 115 § 1 i 2 O.p. i wniosła o uchylenie decyzji organów podatkowych obu instancji oraz o zasądzenie kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego. Uzasadniając skargę pełnomocnik strony podniósł, że stosownie do art. 210 § 1 pkt 4 O.p. elementem obligatoryjnym każdej decyzji jest wskazanie podstawy prawnej, przez co należy rozumieć konkretny, obowiązujący w chwili wydania decyzji, przepis prawa nakładający określone obowiązki. Przepis prawa musi być wskazany precyzyjnie, z podaniem konkretnej jednostki redakcyjnej. Nieprecyzyjność podstaw prawnych zaskarżonej decyzji uniemożliwia stronie realizację prawa do obrony swoich praw. Zdaniem pełnomocnika strony zaskarżone decyzje nie spełniają tych wymogów, bowiem spółka B nie miała podstaw do skorzystania prawa do korekty podatku należnego. Podstawą tego prawa jest wierzytelność. Jeśli wierzytelność nie istnieje to kontrahent nie może skorygować podatku należnego posługując się wystawiona przez siebie fakturą. W rozpoznawanej sprawie strona wykazała brak wierzytelności po stronie kontrahenta wskazując, że faktura nr [...] z dnia [...] r. nie odzwierciedlała żadnej transakcji. Zdaniem autora skargi przyjmując, że ww. faktura była "pusta" to spółce A nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z tej faktury, jednakże "...tu właśnie występuje problem podstaw prawnych decyzji i faktyczny miesiąc, za który powinna być wydana ewentualna decyzja...". Powyższa argumentacja odnosi się również do faktur nr [...] z dnia [...] r. i nr [...] z dnia [...] r. Skarżący również w tym przypadku kwestionował dostawy (dostaw nie było). Zdaniem pełnomocnika strony organ podatkowy, w toku postępowania, nie udowodnił, aby kwestionowane dostawy miały miejsce. W ocenie organu, za dostawami przemawia "ugoda" zawarta w dniu 30 sierpnia 2012 r. pomiędzy skarżącym a J. L. – M.. Tymczasem porozumienie to zostało zawarte w trybie art. 374 Kodeksu cywilnego, czyli została zawarta pomiędzy jednym z wierzycieli solidarnych i jednym z dłużników solidarnych. Do czynności dokonanych w tym trybie stosuje się przepis art. 506 § 1 Kodeksu cywilnego. Powyższe oznacza, że dopiero w dniu 30 sierpnia 2012 r. powstał pomiędzy stronami stosunek zobowiązaniowy i to dopiero on może rodzić ewentualne konsekwencje podatkowe. Natomiast pierwotny ewentualny stosunek zobowiązaniowy (nie przesądzając czy istniał, czy był sporny, czy też w ogóle nie istniał) przestał istnieć. W ocenie strony skarżącej, wszystkie trzy faktury wystawione przez B s.c. nie odzwierciedlają rzeczywistych transakcji (nie potwierdzają istnienia wierzytelności). Wobec powyższego spółka B nie była uprawniona do skorygowania podatku należnego, zaś spółka A nie miała obowiązku pomniejszenia podatku naliczonego (a przynajmniej nie z przyczyn określonych w art. 89b ust. 1 p.t.u.). Spółka B nie mogła, zdaniem pełnomocnika, skorzystać z prawa do korekty podatku należnego również dlatego, że spółka A nie była czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Spółka A nie wykonywała bowiem faktycznych czynności opodatkowanych, co spowodowało utratę statusu czynnego podatnika mimo formalnego niewyrejestrowania spółki z rejestru podatników podatku od towarów i usług. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. wniósł o jej oddalenie podtrzymując stanowisko i argumentację przedstawioną w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi zważył, co następuje: Skarga jest niezasadna. Sąd nie podzielił argumentów strony skarżącej, która dowodzi, że spółka B nie mogła skorzystać z uprawnienia do skorygowania podatku należnego, korzystając z tzw. ulgi za złe długi, uregulowanej w art. 89a i następnych ustawy o podatku od towarów i usług. Stosownie do art. 89a ust. 1 p.t.u. podatnik może skorygować podatek należny z tytułu dostawy towarów lub świadczenia usług na terytorium kraju w przypadku wierzytelności, których nieściągalność została uprawdopodobniona, z zastrzeżeniem ust. 2-5. Korekta podatku dotyczy również kwoty podatku przypadającej na część kwoty wierzytelności odpisanej jako nieściągalna lub której nieściągalność została uprawdopodobniona. Z cytowanego przepisu wynika, że w przypadku "ulgi za złe długi" przyczyną korekty rozliczenia podatkowego, jest uprawdopodobnienie nieściągalności wierzytelności. Z art. 89a ust. 1a p.t.u. wynika, że nieściągalność wierzytelności uważa się za uprawdopodobnioną w przypadku, gdy wierzytelność nie została uregulowana w ciągu 180 dni od upływu terminu jej płatności określonego w umowie lub na fakturze. W rozpoznawanej sprawie powyższy warunek został spełniony. Z faktury nr [...] wystawionej w dniu [...] r. przez spółkę B wynika, że termin płatności wynosił 7 dni (fotokopia faktury – karta 129 akt podatkowych). W tej sytuacji w dniu 11 maja 2010 r., tj. w dniu sporządzenia zawiadomienia adresowanego do spółki A (karta 80 akt podatkowych) o zamiarze skorygowania podatku należnego wynikającego z przedmiotowej faktury, w oparciu o art. 89a p.t.u., nieściągalność wierzytelności wynikającej z faktury z [...] r. była uprawdopodobniona w rozumieniu art. 89a ust. 1a p.t.u. Strona skarżąca dowodzi, że wierzytelność wynikająca z przedmiotowej faktury jest nie istnieje ponieważ ww. faktura nie odzwierciedla żadnej transakcji. Jako podstawę powyższego twierdzenia pełnomocnik strony wskazuje wyrok sądu powszechnego. W aktach sprawy znajduje się fotokopia wyroku Sądu Rejonowego dla Ł. Ś. w Ł. z dnia [...] r. sygn. akt [...] (karty 130-141 akt podatkowych) oddalającego powództwo J. K. (wspólnika B) przeciwko E. R. (wspólnikowi A) o zapłatę 48.012,90 zł. Z uzasadnienia tego wyroku wynika, że na dochodzoną kwotę składają się należności wynikające z przedmiotowej faktury. Ponadto w uzasadnienia wynika, że wspólnicy B wystąpili przeciwko R. R.(1) do Sądu Okręgowego w T. z pozwem o zapłatę kwoty 101.617,75 zł tytułem należności wynikające z faktury nr [...] wystawionej w dniu [...] r. Powództwo zostało oddalone ponieważ powodowie nie udowodnili, że towar został dostarczony spółce A ani faktu wyrażenia zgody na zawarcie umowy sprzedaży towarów wyszczególnionych na fakturze przez pozwanego i jego wspólnika. Sąd Rejonowy dla Ł. Ś. w Ł. oddalił powództwo z podobnych powodów. Ocenił, że nie ma żadnego dowodu wskazującego wprost na dostarczenie towaru wspólnikom spółki A, co wobec braku pisemnej umowy sprzedaży oznacza, że powód nie wykazał zawarcia umowy sprzedaży towaru wykazanego na fakturze (strona 9 uzasadnienia wyroku). Przypomnieć należy, że zgodnie z art. 365 Kodeksu postępowania cywilnego orzeczenie prawomocne wiąże nie tylko strony i sąd, który je wydał, lecz również inne sądy oraz inne organy państwowe i organy administracji publicznej, a w wypadkach w ustawie przewidzianych także inne osoby. Moc wiążąca orzeczenia oznacza, że żaden z podmiotów nią objętych nie może negować faktu istnienia prawomocnego orzeczenia i jego określonej treści, niezależnie od tego, czy był stroną postępowania (wyrok SN z dnia 15 lipca 1998 r., II UKN 129/98, OSNP 1999, nr 13, poz. 437). W orzecznictwie utrwalony jest pogląd, że moc wiążąca orzeczenia odnosi się tylko do treści jego sentencji, a nie uzasadnienia (wyrok SN z dnia 8 czerwca 2005 r., V CK 702/04, Lex nr 402284). Nie mają zatem mocy wiążącej ani poglądy prawne wyrażone w uzasadnieniu orzeczenia (wyrok SN z dnia 13 marca 2008 r., III CSK 284/07, Lex nr 380931), ani motywy i ustalenia faktyczne zawarte w uzasadnieniu (wyrok SN z dnia 15 listopada 2007 r., II CSK 347/07, Lex nr 345525). Przywołane orzeczenia sądów powszechnych są zatem wiążące w zakresie braku obowiązku zapłaty należności wynikającej z faktury z [...] r. Spółka B nie może domagać się od wspólników spółki A zapłaty należności wynikającej z ww. faktury. Przywołane powyżej orzeczenia sądów powszechnych nie są natomiast wiążące co do ustaleń faktycznych, tj. faktu zawarcia umowy sprzedaży i dostarczenia towaru wspólnikom spółki A. Organy podatkowe nie miały zatem obowiązku przyjąć, za sądami powszechnymi, że wystawca spornej faktury nie wykazał, że doszło do zawarcia umowy i wydania towaru, a tym bardziej nie były zobligowane do przyjęcia tezy strony skarżącej, że wierzytelność wynikająca z przedmiotowej faktury nie istnieje, zaś sporna faktura jest "pusta" - nie dokumentuje rzeczywistej transakcji. Sąd podziela stanowisko organów podatkowych, zgodnie z którym okoliczności sprawy wskazują, że między spółkami miała miejsce dostawa towarów. Po pierwsze należy zauważyć, że zarówno wystawca faktury jak i spółka A przyjęły sporną fakturę do rozliczeń podatku od towarów i usług. O ile w przypadku nabywcy towarów ujęcie w rejestrze zakupów i deklaracji, "pustej" faktury (np. wystawionej pomyłkowo) jest korzystne (zwłaszcza gdy nie reguluje należności wynikającej z takiej faktury) zatem nabywca nie jest zainteresowany by takie rozliczenie korygować, to dla sprzedawcy taka faktura zwiększa jego podatek należny. Gdyby zatem sporna faktura była "pusta" racjonalnie działający sprzedawca winien ją niezwłocznie skorygować by obniżyć swój podatek należny. W rozpoznawanej sprawie wystawca faktury nie podjął takich działań, oczekując na zapłatę należności wykazanej w fakturze, a następnie postanowił dochodzić tej należności przed sądami powszechnymi, zaś wobec negatywnych rozstrzygnięć sądów powszechnych, skorzystał z "ulgi za złe długi". Wystawca faktury konsekwentnie postępuje jak przedsiębiorca, który sprzedał towar, za który nie otrzymał zapłaty. Jego zachowanie wskazuje, że dostawa towarów miała miejsce. Podkreślić należy, że transakcja udokumentowana sporną fakturą nie była transakcją jednostkową. Spółka B wielokrotnie dostarczała towary spółce A. Świadczą o tym fotokopie faktur wystawionych przez spółkę B na rzecz spółki A znajdujące się w aktach sprawy – karty 128 i 129 (faktury z dnia [...] i [...] r.) oraz rejestr zakupów spółki A, z którego wynika, że spółka kupowała towary od B zarówno przed i po dacie wystawienia spornej faktury (faktury z dnia [...] r. – karta 114 akt podatkowych, z dnia [...] r. – karta 113 akt podatkowych). Z uzasadnienia wyroku Sądu Rejonowego dla Ł. Ś. w Ł. z dnia [...] r. wynika ponadto, że w 2007 r. obroty pomiędzy spółkami A i B wynosiły około 2 mln. zł (str. 9 uzasadnienia). W tej sytuacji nie dziwi, że strony transakcji nie zawarły umowy sprzedaży i jedynym dokumentem potwierdzającym transakcję jest sporna faktura. Organy podatkowe mogły zatem, na zasadzie swobodnej oceny dowodów (art. 191 O.p.) przyjąć, że czynność udokumentowana fakturą miała miejsce. Tym bardziej, że na gruncie podatku od towarów i usług brak pisemnej umowy sprzedaży nie ma zasadniczego znaczenia dla oceny, czy dostawa towarów, w rozumieniu art. 5 ust. 1 pkt 1 p.t.u., miała miejsce. Reasumując, należy uznać, sporna faktura potwierdza faktyczną dostawę towarów, zaś wobec orzeczeń sądów powszechnych oddalających powództwa o zapłatę należności z tej faktury nie tylko zostało uprawdopodobnione, ale wykazane, że wierzytelność wynikająca z faktury jest nieściągalna. Wobec powyższego wystawca spornej faktury był uprawniony do korekty tej faktury w trybie art.89a p.t.u., natomiast nabywca towarów był zobowiązany do skorygowania własnego rozliczenia poprzez pomniejszenie podatku naliczonego, stosownie do art. 89b ust. 1 p.t.u. Na uwzględnienie nie zasługuje także zarzut art. 89a ust. 2 pkt 2 p.t.u. Z przywołanego przepisu wynika, że podatnik może skorygować podatek należny (skorzystać z "ulgi za złe długi") gdy spełnione są określone w art. 89a ust. 2 p.t.u., warunki, w tym że wierzyciel i dłużnik na dzień dokonania korekty, o której mowa w ust. 1, są podatnikami zarejestrowanymi jako podatnicy VAT czynni. Z ustaleń organów podatkowych wynika, że obie spółki były w dniu wystawienia korekty faktury z dnia [...] r. zarejestrowanymi podatnikami podatku od towarów i usług. Ustawa podatkowa, wbrew twierdzeniom pełnomocnika skarżącego nie zawiera warunku by dłużnik był faktycznie czynnym podatnikiem tego podatku, tj. by wykonywał faktycznie czynności opodatkowane. Przyjęcie wykładni przywołanego przepisu proponowanej przez pełnomocnika skarżącego, spowodowałoby, że wierzyciel - nie mając żadnych możliwości prawnych, musiałby pozyskać wiedzę, czy dłużnik faktycznie wykonuje czynności opodatkowane. W ocenie sądu na uwzględnienie nie zasługują argumenty i twierdzenia pełnomocnika skarżącego dotyczące faktur nr [...] z dnia [...] r. i nr [...] z dnia [...] r. Autor skargi podniósł, po pierwsze, że organy podatkowe nie udowodniły, że dostawy towarów udokumentowane ww. fakturami miały miejsce, a po drugie że nawet w przypadku, że istotnie były to czynności rzeczywiste, to ich konsekwencje podatkowe powstały dopiero w dniu 30 sierpnia 2012 r., tj. w dniu zawarcia porozumienia, w trybie art. 374 Kodeksu cywilnego, pomiędzy skarżącym a J. L.– M.. Odpowiadając na ów zarzut należy w pierwszej kolejności zauważyć, że organy podatkowe nie mają obowiązku udowadniać, że każda faktura objęta postępowaniem podatkowym dokumentuje faktyczną dostawę towarów bądź świadczenie usług. Przeciwnie, gdy organy podatkowe twierdzą, że dana faktura jest "pusta", to mają obowiązek udowodnić, że czynności faktycznie nie było. Przeciwko twierdzeniu pełnomocnika skarżącego świadczy przede wszystkim to, że należność z faktury nr [...] została w znacznej części uregulowana przez spółkę A oraz zawarte porozumienie. Nietrafne są również wywody autora skargi odnośnie konsekwencji podatkowych związanych z zawarciem ww. porozumienia. Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie wiążą żadnych następstw w związku z zawarciem takiego porozumienia, w szczególności nie powodują wygaśnięcia dotychczasowych czynności. W ocenie sądu organy podatkowe prawidłowo zastosowały art. 115 § 2 O.p. Z przywołanego przepisu wynika, że były wspólnik spółki cywilnej odpowiada za zaległości podatkowe spółki z tytułu zobowiązań, których termin płatności upływał w czasie gdy był on wspólnikiem. W rozpoznawanej sprawie na skutek korekty faktury z dnia [...] r. spółka A była zobligowana do pomniejszenia podatku naliczonego za marzec 2008 r. W rozliczeniu za ten miesiąc odliczyła bowiem podatek naliczony wynikający ze spornej faktury. Ponieważ spółka nie wykonała powyższego obowiązku, w punkcie pierwszym decyzji organy podatkowe określiły wysokość nadwyżki podatku naliczonego nad należnym za ten okres, z uwzględnieniem faktury korygującej wystawionej przez spółkę B – wierzyciela. Obniżenie wysokości tej nadwyżki spowodowało obniżenie nadwyżek podatku naliczonego nad należnym do zwrotu na rachunek bankowy za listopad i grudzień 2008 r., a w konsekwencji powstanie zaległości podatkowych za te miesiące i obciążenie skarżącego odpowiedzialnością za te zaległości w oparciu o art. 115 § 2 O.p. Skarżący wstąpił do spółki w dniu 28 kwietnia 2008 r., a zatem już po dacie powstania zaległości za marzec 2008 r. tym niemniej w maju 2010 r., tj. w okresie, w którym wierzyciel wystawił fakturę korygującą, był wspólnikiem spółki A, a zatem obok E. R. - osobą współodpowiedzialną za skorygowanie rozliczenia za marzec 2008 r. Obowiązek skorygowania tego rozliczenia nie obciążał byłego wspólnika R. R.(1), bowiem przed jego wystąpieniem ze spółki nie istniały podstawy do skorygowania podatku naliczonego. Podnieść należy również i to, że z nadwyżki podatku naliczonego nad należnym (na który składała się m.in. kwota podatku ze spornej faktury) "korzystała" spółka A, której wspólnikami byli skarżący i E. R.. Sąd nie podzielił zarzutów skargi co do nieprecyzyjnie wskazanych podstaw prawnych zaskarżonej decyzji. W uzasadnieniu zaskarżonej decyzji przytoczono wszystkie przepisy, które miały zastosowanie w sprawie. Mając na uwadze powyższe na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jedn. Dz. U. z 13 marca 2012 r., poz. 270 ze zm.), sąd oddalił skargę. D.B.