I SA/Łd 785/03

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi Wydział I w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA B. Klimowicz (spr.), Sędziowie P. Chmielecki, P. Kiss, Protokolant K. Brykalska-Stępień, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 16 kwietnia 2004 r. sprawy ze skargi J. B. na decyzję Izby Skarbowej w Ł. z dnia [...] Nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług za miesiąc czerwiec i lipiec 1999 r. oddala skargę. Decyzją z dnia [...] Urząd Skarbowy Ł.-W. określił J. B. zobowiązanie w podatku od towarów i usług za miesiące czerwiec i lipiec 1999 r. w łącznej kwocie [...]. Izba Skarbowa w Ł. po rozpatrzeniu odwołania podatnika decyzją z dnia [...] utrzymała w mocy rozstrzygnięcie organu pierwszej instancji. Organy podatkowe wskazały, że strona ujęła w ewidencji zakupu oraz deklaracji VAT- 7 kwoty podatku naliczonego z faktur wystawionych przez firmę A -S. S. Kontrahent podatnika nie posiada dokumentacji podatkowej za lata 1999-2000 z powodu jej utraty w wyniku kradzieży. Nie posiada również kopii wystawionych faktur dokumentujących transakcje sprzedaży dla J. B. Stosownie do § 54 ust. 4 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 15 grudnia 1997 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 156, poz. 1024 ze zm.) w przypadku gdy nabywca posiada fakturę lub fakturę korygującą nie potwierdzoną kopią u sprzedawcy – faktura ta nie stanowi podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego. S. S. handlował towarami własnymi (cukier, kosmetyki, materiały budowlane) oraz świadczył usługi budowlane, nie zatrudniał też pracowników na podstawie umów o pracę. Przedmiotem transakcji potwierdzonych spornymi fakturami była natomiast odzież, dzianina i tkanina a faktury VAT opatrzone są podpisem osoby uprawnionej do wystawiania i podpisywania faktur. Urzędy Skarbowe nie były w stanie ustalić, czy przedmiotowa sprzedaż została uwzględniona w prowadzonych przez zbywcę rejestrach oraz czy należny podatek został uiszczony wobec braku dokumentacji podatkowej S. S. W skardze do sądu administracyjnego na powyższą decyzję J. B. wniósł o jej uchylenie podnosząc zarzuty naruszenia: 1. art. 19 ust. 1 i 2 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 roku o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym w związku z par. 54 ust. 4 pkt 2 i ust. 9 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 15 grudnia 1997 roku w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym - poprzez bezzasadne pozbawienie Podatnika prawa do odliczenia podatku naliczonego, mimo, że ustalony stan faktyczny nie dawał podstaw do zastosowania wynikających z powołanego rozporządzenia ograniczeń; 2. art. 210 par. 4 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 roku Ordynacja podatkowa -poprzez przeprowadzenie przez organy podatkowe postępowania dowodowego w sposób niewłaściwy, polegające w szczególności na braku wyjaśnienia i braku ustalenia czy w momencie sprzedaży zostały przez kontrahenta Podatnika wystawione i ujęte w deklaracji VAT-7 zakwestionowane faktury VAT, co w istocie powoduje, że wydana decyzja nie zawiera uzasadnienia faktycznego w zakresie wskazania faktów, które organ uznał za udowodnione, dowodów, którym dał wiarę, oraz przyczyn, dla których innym dowodom odmówił wiarygodności; 3. art. 180 par. 1 ustawy Ordynacja podatkowa - poprzez nie dopuszczenie jako dowodu w sprawie wnioskowanych przez Podatnika deklaracji podatkowych VAT-7 sporządzonych i złożonych przez wystawcę zakwestionowanych faktur; 4. art. 187 par. 1 ustawy Ordynacja podatkowa - poprzez nie zebranie i nie rozpatrzenie w sposób wyczerpujący materiału dowodowego w sprawie; 5. art. 122 ustawy Ordynacja podatkowa - poprzez brak ustalenia czy sprzedawca ujął w składanych przez siebie deklaracjach VAT-7 ujął podatek należny wynikający z faktur wystawionych na rzecz Podatnika i tym samym niewyjaśnienie przez organy podatkowe podstawowej kwestii dowodowej mającej rozstrzygające znaczenie skutkujące zarzutem niepodjęcia wszelkich niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego. Strona skarżąca podnosi w szczególności, że warunek aby faktura była potwierdzona kopią u sprzedawcy odnosi się do momentu skorzystania z prawa do odliczenia tj. dnia złożenia przez podatnika deklaracji VAT-7. Organy podatkowe nie dokonały żadnych ustaleń, czy S. S. w momencie wystawiania faktur nie sporządził również ich kopii i nie udowodniły, że wystawca faktury nie uwzględnił wykazanej w niej sprzedaży i podatku w deklaracji VAT-7. Dowolna jest ocena zeznań S. S., z których nie wynika, że handlował on tylko towarami własnymi. W odpowiedzi na skargę Izba Skarbowa w Ł. wniosła o jej oddalenie podtrzymując swoje dotychczasowe stanowisko. Organ odwoławczy przyznał jedynie, że kontrahent podatnika zajmował się handlem towarami różnymi (a nie towarami własnymi jak błędnie wskazano w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji). W głosie do protokołu z dnia [...] strona skarżąca powołała się dodatkowo na wyrok Trybunału Konstytucyjnego z dnia 27 kwietnia 2004 r. sygn. akt K 24/03, w którym stwierdzono m. in., że § 48 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 marca 2002 r. (tożsamy w swej treści z § 54 ust. 4 cyt. rozporządzenia z 1997 r.) jest niezgodny z art. 92 ust. 1 i art. 217 Konstytucji. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył co następuje: Skarga nie jest zasadna. Jest poza sporem, że w badanym okresie podatnik dokonał odliczenia podatku naliczonego z faktur wystawionych przez firmę A S. S. Nie jest też sporne, że wystawca faktury nie posiada ich kopii. Według wyjaśnień S. S. cała dokumentacja podatkowa za lata 1999-2000 znajdowała się w leasingowanym samochodzie, który został skradziony przez nieznanych sprawców. Zgodnie z § 54 ust. 4 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 15 grudnia 1997 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz. U. nr 156, poz. 1024 ze zm.) w przypadku, gdy nabywca posiada fakturę lub fakturę korygującą nie potwierdzoną kopią u sprzedawcy faktura ta nie stanowi podstawy do obniżenia podatku należnego. Sformułowanie "nie potwierdzoną kopią u sprzedawcy" oznacza, że sprzedawca fizycznie jej nie posiada. Organy podatkowe prawidłowo więc przyjęły, że spełnione zostały przesłanki wymienione w powołanym przepisie. Nie można podzielić poglądu skarżącego, że brak kopii faktury u sprzedawcy musi mieć miejsce w momencie wystawienia faktury czy dniu złożenia przez podatnika deklaracji VAT-7. Z przyjętej przez ustawodawcę metody fakturowej wynika, że zasadniczą podstawę do obniżenia kwoty podatku należnego stanowi prawidłowo wystawiona faktura. Sprzedawca nie tylko wystawia fakturę, ale ma obowiązek przechowywania dowodów księgowych przez określony okres czasu (np. § 56 ust. 1 cyt. rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 15 grudnia 1997 r., art. 74 ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości – Dz. U. Nr 121, poz. 591 ze zm.). Strona skarżąca trafnie zauważa, że wyłączenie możliwości obniżenia podatku należnego o podatek naliczony ma miejsce wówczas gdy podatnik jest w posiadaniu faktury niepotwierdzonej kopią u sprzedawcy i jednocześnie sprzedawca nie uwzględnił wykazanych w przedmiotowej fakturze sprzedaży i podatku należnego w deklaracji dla podatku od towarów i usług (§ 54 ust. 9 cyt. rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 15 grudnia 1997 r.). W przypadku braku kopii faktury u sprzedawcy to jednak również rzeczą podatnika jest wykazanie, że sprzedawca uwzględnił wykazaną sprzedaż ( i podatek należny) w deklaracji VAT-7 . Nie jest sporne, że S. S. złożył deklarację VAT-7 za miesiąc czerwiec 1999 r. (k. 18 akt administracyjnych). Jednak brak jakiejkolwiek dokumentacji źródłowej u sprzedawcy za cały 1999 r. nie pozwala na ustalenie, że zostały spełnione przesłanki z § 54 ust. 9 cyt. rozporządzenia Ministra Finansów z 15 grudnia 1997 r. Nie istnieje więc obiektywna możliwość stwierdzenia, czy podatek należny wykazany w deklaracji podatkowej za miesiąc czerwiec 1999 r. stanowi odzwierciedlenie podatku naliczonego zawartego w spornych fakturach. Jedną z podstawowych zasad konstrukcyjnych podatku od towarów i usług jest prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług (art. 19 ust. 1 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym – Dz. U. Nr 11, poz. 50 ze zm.). Prawo to nie jest jednak bezwarunkowe i podatnik może z niego skorzystać wyłącznie na warunkach określonych w przepisach prawa. Okoliczność, że nie można wykluczyć, że sprzedawca posiadał kopie zakwestionowanych faktur w dniu złożenia deklaracji VAT-7 przez skarżącego oraz że być może sprzedawca wykazał sporną sprzedaż w deklaracji za miesiąc czerwiec 1999 r. nie stanowi wystarczającej podstawy do skorzystania z prawa do obniżenia kwoty podatku należnego. Odnosząc się do wyroku Trybunału Konstytucyjnego z dnia 27 kwietnia 2004 r. zauważyć należy, że nie może on mieć mocy wiążącej w rozpoznawanej sprawie, gdyż dotyczy przepisów, które nie zostały zastosowane w sprawie przez organy podatkowe. W pkt 3 powołanego wyroku Trybunał Konstytucyjny wskazał, że niezgodność z konstytucją wymienionych przepisów nie stanowi podstawy zwrotu podatku określonego w ostatecznej decyzji organów podatkowych lub uiszczonego w wyniku ich zastosowania. Co więcej. Trybunał Konstytucyjny w wyroku z dnia 16 czerwca 1998 r. sygn. akt U 9/97, OTK 1998/4/51 orzekł, że § 54 ust. 4 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 15 grudnia 1997 r. (...) nie jest niezgodny z art. 92 i art. 217 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej. Z powyższych przyczyn, wobec braku uzasadnionych podstaw skargi, z mocy art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270) należało orzec jak w sentencji wyroku. jz/