I SA/Łd 8/05

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi Wydział I w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia NSA Bogusław Klimowicz, Sędziowie NSA: Wiktor Jarzębowski, Aleksandra Wrzesińska-Nowacka (spr.), Protokolant : asystent sędziego Marek Pilc, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 2 marca 2005 roku sprawy ze skargi K. R. – O. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Ł. z dnia [...] Nr [...] w przedmiocie opłaty targowej 1. uchyla zaskarżoną decyzję; 2. orzeka, że decyzja nie podlega wykonaniu do dnia uprawomocnienia się wyroku; 3. zasądza od Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Ł. na rzecz K. R. - O. kwotę 100 (sto) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego. Decyzją z dnia [...] Wójt Gminy R. określił K. R.-O. wysokość zobowiązania podatkowego w opłacie targowej za wyszczególnione dni w okresie od 1 do 31 maja 2004r. Podatniczka w powyższym okresie prowadziła sprzedaż towarów na terenie Centrum Handlowego A na stoisku handlowym [...], nie uiszczając należnej opłaty targowej. Stawki tej opłaty określone zostały uchwałą Rady Gminy. Zgodnie z art. 15 ustawy z dnia 12 stycznia 1991r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz.U. z 2002r., Nr 9, póz. 84 ze zm.) opłatę targową pobiera się od osób fizycznych, osób prawnych oraz jednostek organizacyjnych nie mających osobowości prawnej dokonujących sprzedaży na targowiskach. Targowiskami zaś są wszelkie miejsca, w których prowadzony jest handel, poza budynkami lub ich częściami, chyba że są one targowiskami pod dachem oraz halami używanymi do targów, aukcji i wystaw - art. 15 ust. 1 i ust. 2a. Opłatę targową pobiera się niezależnie od należności przewidzianych w odrębnych przepisach za korzystanie z urządzeń targowych oraz za inne usługi świadczone przez prowadzącego targowisko - art. 15 ust. 3 w/w ustawy. W odwołaniu od powyższej decyzji podatniczka zarzuciła, iż została ona wydana bez podstawy prawnej. Strona wskazała, iż nie prowadzi sprzedaży na targowisku, a w sklepie. Ponadto teren hali nie został włączony do terenu targowiska, bowiem uchwała Rady Gminy z 30 grudnia 2003 r. Nr XVI/146/2003 nie dotyczy tych działek, na których położona jest hala, w której skarżąca prowadzi działalność. Samorządowe Kolegium Odwoławcze decyzją z dnia [...] utrzymało w mocy zaskarżoną decyzję. Organ odwoławczy podkreślił, iż obowiązek podatkowy w opłacie targowej powstaje z mocy prawa i staje się wymagalny z chwilą zażądania zapłaty przez inkasenta. Powołując się na orzeczenie Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi z dnia 21 maja 2004r. I SA/Łd 1157/03 wskazał, iż dla opodatkowania opłatą rzeczywiście nie ma znaczenia ostateczny skutek w postaci dokonania sprzedaży, istotne jest, iż w danym okresie miały miejsce wszystkie czynności zmierzające do dokonania transakcji handlowej - oferta, negocjacje. Opodatkowaniu podlegają zatem wszystkie podmioty korzystające z targowiska w celu dokonania szeroko rozumianej sprzedaży towarów handlowych. Za targowisko zaś uznać należy zgodnie z treścią art. 15 ust. 2 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, każde miejsce, w którym prowadzony jest handel, z wyjątkiem budynków lub części budynków, chyba że jest to targowisko pod dachem oraz hala używana do targów, aukcji, wystaw. Zwolnienie z opłaty obejmuje tylko osoby i jednostki, które są podatnikami podatku od nieruchomości w związku z przedmiotami opodatkowania położonymi na targowiskach. Ustalenia dokonane w sprawie wskazują na to, iż hala A w R. stanowi teren targowiska. Podatniczka dokonywała ( co wynika z raportów dziennych) sprzedaży na stoisku w hali A w R. i odmówiła zapłaty opłaty targowej. Prawidłowo zatem organ podatkowy, działając na podstawie art. 21§ 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. Nr 137,poz. 926 z późn.zm.)określił jej zobowiązanie podatkowe. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego K. R.-O. wniosła o unieważnienie decyzji Samorządowego Kolegium Odwoławczego. Wskazała, iż w jej ocenie prowadzi ona działalność w centrum handlowym, a nie na targowisku. Ten, kto dokonuje sprzedaży w tym obiekcie nie podlega zatem opłacie targowej, zgodnie z art. 15 ust. 2 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych. Skarżąca odwołała się do opinii prof. M. K. i orzecznictwa Naczelnego Sądu Administracyjnego, w którym m.in. wyrażono pogląd, iż obiekty, w których działalność prowadzona jest w formie sklepu i w których są zlokalizowane stałe przedsiębiorstwa handlowe nie są targowiskami. Uchwała Rady Gminy nie może zmienić charakteru budynku, w którym skarżący prowadził działalność handlową. Strona zwróciła ponownie uwagę na błędy dotyczące oznaczeń działek, numerów uchwał i adresu Centrum Handlowego, wskazanych w uchwałach Rady Gminy dotyczących opłaty targowej. W jej ocenie okoliczność, czy jest podatnikiem podatku od nieruchomości i czy dokonywała sprzedaży nie ma znaczenia w tej sprawie.Ponadto zwróciła uwagę na błędy w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji (powołano w nim okoliczności odnoszące się do innej osoby). Samorządowe Kolegium Odwoławcze podtrzymując stanowisko zawarte w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji, wniosło o jej oddalenie. Dodatkowo podniosło, iż legalność uchwał Rady Gminy w R. nie mogła być przedmiotem jego oceny, bowiem nie zostały one wzruszone w trybie prawem określonym. Wskazało również, iż decyzją Wojewody [...] nr [...] z [...] w sprawie wniosku o wydanie pozwolenia na zmianę sposobu użytkowania hali magazynu roślin na prowadzenie działalność usługowej umorzono postępowanie z uwagi na bezprzedmiotowość postępowania. Wniosek dotyczył bowiem zmiany sposobu użytkowania magazynu roślin, podczas gdy obiekt taki nie istniał, gdyż został przebudowany samowolnie i w dacie złożenia wniosku był użytkowany jako hala handlowa. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga jest zasadna. Opłatę targową pobiera się od osób fizycznych, prawnych oraz jednostek niemających osobowości prawnej, dokonujących sprzedaży na targowiskach ( art. 15 ust. 1 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych). Definiując pojęcie targowiska ustawodawca wskazał, iż jest nim każde miejsce, w którym prowadzony jest handel (art. 15 ust. 2 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych). Z obowiązku uiszczenia opłaty targowej wyłączono sprzedaż dokonywaną w budynkach lub ich częściach, poza sprzedażą dokonywaną na targowiskach pod dachem oraz w halach używanych do targów, aukcji i wystaw ( art. 15 ust. 2 a ustawy o podatkach i opłatach lokalnych). Radzie gminy przyznano kompetencje do określania zasady ustalania i poboru stawek opłat targowych oraz upoważniono ją do zarządzenia poboru tych opłat przez inkasentów, ustalania ich wynagrodzenia oraz do ustalenia innych niż w ustawie zwolnień przedmiotowych ( art. 19 pkt. 1, 2 i 3 powołanej ustawy ). Dla ustalenia, czy na danej osobie ciąży obowiązek zapłaty opłaty targowej niezbędne jest zatem wyjaśnienie, czy osoba ta w danym dniu prowadziła sprzedaż i czy sprzedaż ta odbywała się na targowisku w rozumieniu powołanego wyżej przepisu art. 15 ust. 2 w zw. z ust. 2 a ustawy o podatkach i opłatach lokalnych. Ustalenie rzeczywistego stanu faktycznego ( tych jego cech, które określa ustawa) jest obowiązkiem organu podatkowego ( art. 122 i 187 § 1 Ordynacji podatkowej). Przenosząc te rozważania na grunt rozpoznawanej sprawy stwierdzić należy, iż pozostaje poza sporem, iż skarżąca w dniach wskazanych w decyzji Wójta Gminy R. prowadziła sprzedaż na terenie należącym do A S.A. Wynika to z raportów dziennych, sporządzanych przez inkasenta, nie jest też kwestionowane przez stronę. Spór między stroną a organami podatkowymi dotyczy jedynie tego, czy budynek, w którym działalność handlowa była prowadzona, jest budynkiem lub jego częścią w rozumieniu ust.2 a art. 15 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, w którym sprzedaż opłacie tej nie podlega czy też targowiskiem pod dachem lub halą używaną do targów, wystaw i aukcji. Ustawodawca, kreując w art. 15 ust. 2 a wyjątek od zasady, iż targowiskiem jest każde miejsce, w którym prowadzi się handel, nie zdefiniował pojęć targowiska pod dachem czy też hali używanej do targów, aukcji czy wystaw. Może to rodzić określone trudności w interpretacji tego przepisu i ustaleniu, w których budynkach (czyli obiektach budowlanych w rozumieniu przepisów prawa budowlanego, trwale związanych z gruntem, wydzielonych z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiadających fundamenty i dach- art. 1 a pkt. 1 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych) sprzedaż nie podlega opłacie. Rozróżnienie to jednak musi być dokonane w celu prawidłowego zastosowania normy prawnej. Organy podatkowe winny więc każdorazowo ustalić funkcję budynku, która wynikać może m.in. z ustaleń miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego, decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, decyzji o pozwoleniu na budowę czy na użytkowanie, zgłoszeniu o zmianie sposobu użytkowania obiektu. Mogą także, w przypadku gdyby wskazane wyżej dokumenty nie przesądzały o możliwości zaliczenia bądź nie danego obiektu do targowisk pod dachem lub hali używanych do targów ocenić, w jaki sposób zorganizowana jest sprzedaż w danym obiekcie, mając przy tym na względzie aktualne warunki prowadzenia handlu. Organy podatkowe w niniejszej sprawie nie przeprowadziły postępowania dowodowego, mającego na celu wyjaśnienie wyżej wskazanych okoliczności. Z notatki służbowej, sporządzonej przez inkasenta wynika jedynie, iż K. R.-O. prowadziła sprzedaż na stoisku handlowym ( o wskazanym numerze) w hali A. Nie podano nawet dokładnej lokalizacji budynku, w którym stoisko się znajdowało ( z uchwał Rady Gminy wynika zaś, iż budynki należące do A S.A. znajdowały się na kilku działkach- uchwała Nr XXI/188/2004 z 3 czerwca 2004 r. i Nr XVI/148/2003 z 30 grudnia 2003 r.). Organ I instancji, powołując definicję targowiska wskazał jedynie, iż skarżąca prowadziła sprzedaż na targowisku- na terenie C.H. A, nie uzasadnił jednakże, wbrew obowiązkowi wynikającemu z art. 124 i 210 § 4 Ordynacji podatkowej, na podstawie jakich faktów i dowodów wysnuł taki wniosek. Zgodnie zaś z art. 191 Ordynacji podatkowej daną okoliczność można uznać za udowodnioną jedynie po dokonaniu oceny całego materiału dowodowego. Z uzasadnienia decyzji nie wynika, iż ocenę taką przeprowadzono. Organ odwoławczy, mimo podniesienia w odwołaniu zarzutu, iż z uwagi na charakter budynku, w którym skarżąca prowadziła swoje stoisko, nie może on być uznany za targowisko, stwierdził jedynie, że "ustalenia w sprawie wskazują ,iż hala A w R. stanowi teren targowiska". Nie powołał jednak (również z naruszeniem art. 124, 191 i 210 § 4 Ordynacji podatkowej) tychże okoliczności, które go do takiego wniosku doprowadziły. Dopiero w odpowiedzi na skargę wskazano na decyzje administracyjne, mające potwierdzać fakt, iż budynek ten był od początku użytkowany jako hala handlowa ( a więc również nie hala używana do targów). To jednak uzasadnienie decyzji, zgodnie z art. 210 § 4 Ordynacji podatkowej winno zawierać wskazanie faktów, które organ uznał za udowodnione, dowodów, które uznał za wiarygodne i przyczyn, dla których pewnym dowodom odmówił wiarygodności oraz wyjaśnienie podstawy prawnej decyzji. Braków uzasadnienia decyzji nie można uzupełnić innym pismem, w tym odpowiedzią na skargę ( por. też pogląd wyrażony w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 4 czerwca 1997 r., sygn. SA/Gd 3691/95, opubl. w Systemie Informacji Prawnej LEX pod nr 30254). Zauważyć zaś należy, iż uchwały Rady Gminy, dotyczące targowisk nie przesądzają o tym , czy i które budynki Rada uznała za targowiska pod dachem (treść aktu wskazuje tylko, iż są to budynki położone na określonym terenie, które jednocześnie stanowią targowiska pod dachem; należy zatem w każdym przypadku ustalić, który z budynków targowisko takie stanowi; jedna z uchwał została ponadto podjęta w czerwcu 2004 r.). Z tych względów, wobec naruszenia przez organ odwoławczy przepisów postępowania ( art. 121 § 1, art. 122, art. 124, art.187 § 1, art. 191 i 210 § 4 Ordynacji podatkowej) w stopniu mogącym mieć wpływ na wynik rozstrzygnięcia zaskarżoną decyzję należało uchylić na podstawie art. 145 § 1 pkt. 1 lit.c ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153,poz. 1270). Przy ponownym rozpoznaniu sprawy organ podatkowy winien przeprowadzić postępowanie dowodowe, w którym ustali, jakie cechy posiada i jaką funkcję pełni budynek, w której skarżąca prowadziła sprzedaż w maju 2004 r. i czy cechy te wskazują na to, iż budynek ten można uznać za targowisko w rozumieniu art. 15 ust. 2 w zw. z ust. 2 a ustawy o podatkach i opłatach lokalnych. Winien także zwrócić uwagę na prawidłowość sporządzenia uzasadnienia (odniesienia go tylko do osoby, której dotyczy). Sąd zauważa przy tym, iż zgodnie z art. 134 § 1 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi nie jest związany zarzutami i wnioskami skargi oraz wskazaną w niej podstawą prawną. Winien zaś, w ramach przyznanych mu uprawnień do kontroli działalności administracji publicznej pod kątem jej zgodności prawem podjąć przewidziane w ustawie środki, zmierzające do wyeliminowania z obrotu prawnego decyzji naruszających prawo ( art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych –Dz.U. Nr 153,poz. 1269 i art. 3 § 1 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi). Zauważyć także należy, odnosząc się do zarzutów skargi, iż okoliczności, czy skarżąca prowadziła sprzedaż i czy była podatnikiem podatku od nieruchomości, na której sprzedaż ta miała miejsce, mają istotne- wbrew stanowisku prezentowanemu w skardze- znaczenie dla oceny istnienia obowiązku zapłaty opłaty skarbowej w świetle art. 15 ust. 1 i art. 16 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych. Wstrzymanie wykonania decyzji uzasadnia art. 152 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. O kosztach postępowania orzeczono na podstawie art.200 i 205 § 1 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.